IPPP2/443-1814/08-2/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2008 r. (data wpływu 8 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia przez Spółkę w kraju usługi polegającej na wysyłaniu poza Unię Europejską przyjętych od klientów przesyłek międzynarodowych przy założeniu, że faktyczną przesyłką zajmuje się kontrahent Spółki oraz opisu jaki powinien znajdować się na fakturze VAT wystawionej z tego tytułu przez Spółkę na rzecz klienta - jest prawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia przez Spółkę w kraju usługi polegającej na wysyłaniu poza Unię Europejską przyjętych od klientów przesyłek międzynarodowych przy założeniu, że faktyczną przesyłką zajmuje się kontrahent Spółki oraz opisu jaki powinien znajdować się na fakturze VAT wystawionej z tego tytułu przez Spółkę na rzecz klienta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi na terenie kraju, na podstawie odrębnej umowy franczyzowej, punkty usługowe pod nazwą m... (dalej: punkty M). Sieć punktów usługowych "m" jest marką międzynarodową specjalizującą się w pośrednictwie kurierskim na rzecz firmy kurierskiej U. Zasady świadczenia usługi pośrednictwa kurierskiego, zgodnie z odrębnymi umowami zawartymi przez franczyzodawcę, marki "m" i firmę U są jednolite dla wszystkich punktów "m", w tym dla punktów M prowadzonych przez spółkę. Zgodnie z powyższym, w punktach M. Spółka świadczy usługi pośrednictwa w przewozie kurierskim. W praktyce, usługi te polegają przede wszystkim na:

W nawiązaniu do pkt 1 powyżej, należy wskazać, iż wraz z przyjęciem przesyłki od klienta, pracownicy Spółki świadczą usługi dodatkowe polegające m.in. na pomocy przy wypełnianiu dokumentów przewozowych, sprawdzaniu dokumentów i danych niezbędnych do dokonania przewozu, sprawdzaniu stanu przesyłki, opakowaniu przesyłki jeżeli jest to niezbędne, itp. Ponadto należy dodać, iż klienci zlecają spółce dostarczenie przesyłek zarówno krajowych jak i międzynarodowych, w tym poza obszar Unii Europejskiej. Co do punktu powyżej wynagrodzenie pobierane przez Spółkę od klienta jest zgodne z aktualnym cennikiem U. Bez naliczania marży. Natomiast odnosząc się do pkt 3, należy wskazać, iż do czasu odbioru przesyłki przez firmę kurierską, Spółka przechowuje i dozoruje przekazane jej przez klientów przesyłki w punkcie M.

Należy ponadto zaznaczyć, iż ze strony U. Spółka otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe z tytułu każdej pozostawionej w punkcie M przesyłki (tzw. drop-off). Faktury VAT wystawiane przez firmę kurierską na rzecz Spółki opisane są jako usługa spedycyjna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym, pytanie spółki brzmi: jaką stawką podatku od towarów i usług opodatkowane jest świadczenie przez Spółkę w kraju usługi polegającej na wysyłaniu poza Unię Europejską przyjętych od klientów przesyłek międzynarodowych przy założeniu, że faktyczną przesyłką zajmuje się kontrahent Spółki, tj. firma kurierską U. Jaki opis powinien znajdować się na fakturze VAT wystawionej z tego tytułu przez Spółkę na rzecz klienta.

Zdaniem spółki świadczone przez nią usługi polegają na pośrednictwie spedycyjnym w związku z tym przy pośrednictwie w spedycji międzynarodowej, możliwe jest zastosowanie stawki podatku od towarów i usług 0% na całej długości trasy, pod warunkiem posiadania dokumentów określonych w art. 83 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, Spółka z tego tytułu powinna wystawić fakturę VAT analogicznie jak firma kurierska, tj. z opisem "usługa spedycyjna".

klasyfikacja prawna usług świadczonych przez firmę kurierską

Kwestią mającą podstawowe znaczenie dla uzyskania prawidłowej odpowiedzi na ww. pytanie, jest ustalenie charakteru prawnego usług świadczonych przez Spółkę niewątpliwy wpływ na kwalifikację prawną tych usług ma ustalenie charakteru prawnego usług świadczonych przez jej kontrahenta, tj. firmę U. Jako firma kurierska, świadczy przede wszystkim, usługi kurierskie. Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o łączności, przez usługi kurierskie rozumie się usługi nie mające charakteru powszechnego, polegające na zarobkowym przyspieszonym przewozie i doręczaniu w gwarantowanym terminie przesyłek niezależnie od faktu, że doręczanie przesyłek poza Unię Europejską przez kontrahenta może odbywać się w ramach usługi kurierskiej, a więc z gwarantowanym terminem dostarczenia przesyłki. Należy również wziąć pod uwagę, iż usługę taką, w przypadku gdy firma kurierska korzysta z podwykonawców, zakwalifikować można również jako usługę transportu międzynarodowego (spedycji). W praktyce, trudno jest odróżnić usługę transportu międzynarodowego (spedycji) od usługi kurierskiej. Z faktury otrzymywanej przez Spółkę wynika, iż kontrahent nie świadczy usługi kurierskiej, ale właśnie usługę spedycyjną, taka kwalifikacja tej usługi jest zgodna z art. 794 § 1 kodeksu cywilnego, gdzie przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. W ujęciu kodeksowym konstrukcja umowy spedycji może mieć dualistyczny charakter - może być bowiem umową zastępstwa bezpośredniego gdy spedytor działa we własnym imieniu lub też umową zastępstwa pośredniego, gdy spedytor działa w imieniu dającego zlecenie.

Minimalny zakres umowy spedycyjnej może polegać bądź na zobowiązaniu się spedytora do zawarcia umowy przewozu bądź do wykonania czynności prawnych odbiorcy przesyłki. Jednakże umowa ta może mieć bardzo szeroki charakter. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 7 marca 2002 r. (sygn akt I SA/Wr 2032/99) przedmiotem usług spedycyjnych mogą być różne czynności związane z przewozem, polegające na wyborze odpowiedniego sposobu wykonywania przewozu, poradnictwie spedycyjnym, sprawdzeniu dokumentów i danych wymaganych do wysłania przesyłki, zamówieniu potrzebnych środków transportu, sprawdzeniu stanu przesyłki, załatwieniu innych czynności związanych z załadowaniem na dowozowy środek transportu, dowozem, wyładowaniem, dostarczaniem przesyłki przewoźnikowi, sprawowaniem dozoru nad przesyłką.

Zakres umowy spedycji zależy zatem od jej treści i może polegać na czynnościach związanych z poradnictwem, przygotowaniem przesyłki do przewozu, wyborem sposobu przewozu i pośrednika, zawarciem umowy przewozu, dostarczeniem przesyłki przewoźnikowi, załadunkiem na środek przewozu, konwojowaniem przesyłki, odbiorem przesyłki od przewoźnika, sprawdzeniem jej stanu i dostarczeniem odbiorcy. Wynika z tego, iż umowa spedycji ma charakter kompleksowy, składa się na nią bowiem wiele czynności. Czynności te nie powinny być jednakże rozpatrywane odrębnie lecz całościowo, gdyż tylko w ten sposób utrzymany zostaje zarówno faktyczny jak prawny charakter tej umowy.

Jak widać z powyższego, umowa spedycji ma charakter szerszy od umowy kurierskiej (w rozumieniu definicji dodanej w ww. ustawie o łączności) i pełniej odpowiada faktycznym czynnościom dokonywanym przez firmę U. Uznać zatem należy, iż usługi świadczone przez kontrahenta Spółki, w omawianym przypadku Zakwalifikować należy właśnie jako usługi spedycyjne.

Klasyfikacja prawna usług świadczonych przez Spółkę:

Charakter usług świadczonych przez Spółkę, polega w szczególności na: faktycznym pozyskiwaniu odbiorców usług firmy U poprzez punkt M, technicznej obsłudze procesu składania przesyłki oraz zawieranie umów w tym zakresie z klientami, odbieraniu wynagrodzenia za przyjętą do wysłania przesyłkę zgodnie z cennikiem U, braku możliwości kształtowania cen podanych przez U w sposób odmienny od wytycznych U, przyjmowaniu wynagrodzenia za każdą pozostawioną w punkcie M przesyłkę do wysłania przez U w kwocie stałej (drop - off) upowszechnianiu wizerunku U poprzez dostępność materiałów marketingowych tego podmiotu w punkcie M.

Mając na uwadze te cechy, zdaniem spółki istotą świadczonych przez nią usług, jest pośrednictwo przy wykonywaniu przez jej kontrahenta usług spedycji. Zgodnie bowiem z słownikiem języka polskiego, wydawnictwo naukowe PWN, przez pośrednictwo rozumie się: załatwianie jakieś sprawy między kimś a kimś lub staranie się doprowadzić do zgody między dwiema bądź kojarzenie kontrahentów w transakcjach oraz umożliwiać kontakty uczestnikom rynku pracy".

Podsumowując, Spółka świadczy usługi pośrednictwa spedycyjnego, tym pośrednictwa w spedycji międzynarodowej.

2.3. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, usług pośrednictwa w spedycji międzynarodowej

Zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się także usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej zatem wyżej opisane usługi spedycji międzynarodowej, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług należy traktować jako usługi transportu międzynarodowego.

W przypadku świadczonych usług, dla określenia miejsca opodatkowania transakcji należy ustalić miejsce świadczenia usługi. W myśl ogólnej zasady zawartej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę. A w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi, miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28 ustawy VAT.

Ustawodawca nie przewidział odrębnych od powyższych zasad określania miejsca świadczenia usług dla usług pośrednictwa i spedycji zaliczanych do usług trans portu międzynarodowego (w odróżnieniu od usług pośrednictwa i spedycji związanych z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów). W związku z tym zastosowanie znajduje generalna zasada wynikająca z wskazanej powyżej regulacji art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W więc w przypadku polskich spedytorów, posiadających siedzibę w kraju, miejscem opodatkowania co do zasady będzie Polska.

Usługi spedycyjne, dla których miejscem opodatkowania jest Polska, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 22%. Wyjątkiem są tu usługi spedycji międzynarodowej (i pośrednictwa w takiej spedycji) do których zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje się stawkę podatku w wysokości 0%. Stosowanie stawki 0% VAT wymaga udokumentowania faktu świadczenia usługi transportu międzynarodowego za pomocą wskazanych w ustawie dowodów (list przewozowy lub dokument stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez spedytora.

W związku z powyższym spółka stoi na stanowisku jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z art. 8 ust. 4 ww. ustawy, przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podkreślić jednak należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku odnośnie klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. A zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie prawidłowości klasyfikacji statystycznej usług będących przedmiotem wniosku.

Ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza szereg szczegółowych regulacji w zakresie rozliczenia podatku przy świadczeniu usług, w tym zasady określania miejsca świadczenia usług i tym samym miejsca ich opodatkowania. W tym celu niezbędna jest prawidłowa klasyfikacja usługi, co determinuje określenie miejsca jej świadczenia. Podkreślić należy, że w sprawach klasyfikacji wyrobów i usług, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi) wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania ww. klasyfikacji. W przypadku wątpliwości w tym zakresie, należy zwrócić się o dokonanie prawidłowej klasyfikacji do Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych.

Mając powyższe na uwadze tut. organ podatkowy nie może wypowiedzieć się odnośnie prawidłowości klasyfikacji prawnej dla usług świadczonych przez firmę kurierską U oraz klasyfikacji usług świadczonych przez Spółkę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi pośrednictwa spedycyjnego, w tym pośrednictwa w spedycji międzynarodowej. Spółka świadczy usługi pośrednictwa w przewozie kurierskim. W praktyce, usługi te polegają przede wszystkim na: przyjmowaniu od klientów przesyłek kurierskich; pobieraniu od klientów opłaty z tytułu przyjęcia przesyłki; przekazywaniu przesyłek firmie kurierskiej U.

W znaczeniu słownikowym spedycja to ogół czynności, których celem jest zorganizowanie przewozu rzeczy. Zgodnie z art. 794 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki zobowiązany jest między innymi do:

Z art. 800 Kodeksu cywilnego wynika ponadto, że spedytor przy realizacji przewozu nie musi korzystać z usług podmiotów zewnętrznych, lecz może również sam dokonywać przewozu. W takim przypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.

Z powyższego wynika, iż pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności: odebranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Nie oznacza to jednak, iż spedytor musi sam wszystkie te czynności wykonać. Działalność spedytora może ograniczać się jedynie do znalezienia firmy, która wszystkie te czynności wykona na zlecenie spedytora. Transport natomiast to z reguły umowa o przewóz.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Natomiast przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, na mocy art. 83 ust. 3 ustawy, rozumie się:

Stosownie do art. 83 ust. 5 ustawy, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

Biorąc pod uwagę powołane przepisy i opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa jest usługą pośrednictwa związaną z transportem międzynarodowym - stosownie do art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy, o ile związana jest z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2 art. 83 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z wyżej powołanym art. 27 ust. 1 ustawy, świadczona przez Spółkę w kraju usługa polegająca na wysyłaniu poza Unię Europejską przyjętych od klientów przesyłek międzynarodowych, przy założeniu, że faktyczną przesyłką zajmuje się kontrahent, opodatkowana będzie na zasadach ogólnych, w miejscu gdzie usługodawca posiada siedzibę. Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, miejscem opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa spedycji będzie terytorium kraju.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, Wnioskodawca może opodatkować świadczoną usługę stawką 0%, pod warunkiem jednak posiadania dokumentów, o których mowa w cyt. powyżej art. 83 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na fakturze VAT wystawionej z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi winna znajdować się adnotacja "usługa pośrednictwa spedycyjnego", zgodnie z dokonaną przez Spółkę klasyfikacją prawną świadczonych usług.

Ponadto faktura winna zawierać wszystkie dane zawarte w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) z określeniem wykonywanych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.