IPPP2/443-168/09-2/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu 13 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca A. S.A. jest podmiotem wchodzącym w skład grupy A. A. (dalej: Grupa Banku). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Bank oferuje swoim klientom możliwość dokonywania szeregu operacji finansowych, przykładowo takich jak: depozyty, lokaty ovemight, transakcje walutowe, w tym spot i forward, przelewy międzybankowe, przelewy w systemie SWIFT oraz szereg innych.

W celu zapewnienia efektywnego rozliczenia wskazanych powyżej operacji finansowych, Bank korzysta z usług wyspecjalizowanego zewnętrznego podmiotu (dalej: usługodawca).

Przedmiotowe usługi nabywane przez Bank od Usługodawcy mają na celu umożliwienie:

* dokonywania rozliczeń operacji przeprowadzanych przez klientów Banku (depozyty, lokaty, w tym lokaty overmight, transakcje walutowe forward i spot),

* pozyskiwania danych statystycznych o operacjach finansowych klientów (tekst jedn.: rodzaje przeprowadzanych operacji finansowych, kwoty operacji finansowych obroty na kontach),

* ustalania sald klientów,

* przetwarzania płatności SWIFT (międzynarodowy system rozliczeń bankowych) stanowiących element procesu realizacji przedmiotowych płatności, przygotowywania zleceń płatności wychodzących do systemów przetwarzania płatności, m.in. Krajowej Izby Rozliczeniowej (ELIXIR), Narodowego Banku Polskiego (SORBNET), SWIFT (międzynarodowy system rozliczeń bankowych),

* przetwarzania i księgowania płatności przychodzących.

Ponadto, w celu efektywnej realizacji czynności zasadniczych i osiągnięcia wskazanych celów, Usługodawca podejmuje i wykonuje szereg następujących czynności dodatkowych, mających charakter stricte pomocniczy i techniczny:

* zapewnienie Bankowi dostępu do serwera Usługodawcy, na którym zainstalowane są składniki systemu,

* koordynacja normalizacji sprzętu w celu umożliwienia dostępu do systemu (w formie przekazania informacji o wymogach technicznych, jakie musi spełnić sprzęt Banku, aby mógł bez zakłóceń komunikować się ze sprzętem Usługodawcy),

* zabezpieczenie instalacji, usług operacyjnych i konserwacji sprzętu Usługodawcy,

* bieżące wsparcie w zakresie obsługi systemu,

* odzyskiwanie i przetwarzanie danych,

* tworzenie kopii bezpieczeństwa danych i systemów,

* archiwizacja danych.

Ze względu na znaczącą liczbę klientów oraz ilość dokonywanych przez nich operacji finansowych wsparcie w opisywanym zakresie udzielane jest przy pomocy sieci transmisji danych, tj. scentralizowanego systemu.

Jakkolwiek, proces rozliczania przedstawionych powyżej operacji finansowych nie wymaga bezwzględnie wykorzystania systemów transmisji danych, to zastosowanie takiego rozwiązania znacząco zmniejsza ryzyko operacyjne po stronie Banku, m.in. poprzez ograniczenie możliwości wystąpienia błędu ludzkiego.

Wynagrodzenie należne Usługodawcy od Banku za powyższe usługi kalkulowane jest na zasadzie podziału poniesionych kosztów. Innymi słowy, Bank obciążany jest częścią kosztów ponoszonych przez Usługodawcę, proporcjonalnie do udziału Banku w ogólnym wykorzystaniu usługi świadczonej przez Usługodawcę na rzecz podmiotów z grupy Banku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nabywane przez Bank, opisane powyżej, usługi podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako usługi pomocnicze do usług finansowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. czy rozpoznając obowiązek podatkowy na zasadzie importu usług (w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT) Bank nie jest zobowiązany do naliczania kwoty podatku VAT.

W opinii Wnioskodawcy, nabywane przez niego usługi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają zwolnieniu z VAT. W konsekwencji, rozpoznając obowiązek podatkowy z tytułu importu usług nabywanych od Usługodawcy Bank nie jest zobowiązany do naliczania podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 wśród usług wymienionych w przywołanym załączniku wskazano usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej zasadniczo są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. W związku z powyższym, w ocenie Banku, aby odpowiedzieć na pytanie czy nabywane usługi podlegają zwolnieniu z VAT należy ustalić, czy znajdują się one w katalogu usług zwolnionych wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, a w szczególności, czy stanowią one jedną z kategorii usług zawartych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU.

O prawidłowości klasyfikacji nabywanych przez Bank usług do usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym, zdaniem Wnioskodawcy, przesądza ich charakter. Nabywane usługi polegają bowiem na wsparciu działalności finansowej Banku poprzez usprawnienie rozliczania szeregu operacji finansowych i umożliwienie efektywnej kontroli nad tymi rozliczeniami. W świetle powyższego należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Usługodawcę nie byłaby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny działalności pośrednictwa finansowego przez Bank.

Dokonując formalnej analizy możliwości klasyfikacji wsparcia udzielanego przez Usługodawcę, jako usługi pomocniczej w stosunku do pośrednictwa finansowego, należy wskazać, iż za takie usługi mogą zostać uznane usługi pomocnicze do usług wymienionych w dziale 65 PKWiU. Należy w tym miejscu wskazać, iż działalność banków komercyjnych sklasyfikowana jest właśnie w dziale 65 zatytułowanym "Usługi pośrednictwa finansowego".

O pomocniczym charakterze przedmiotowej usługi w stosunku do usług finansowych świadczy w szczególności fakt, że wszystkie działania oraz czynności podejmowane przez Usługodawcę realizowane są w ścisłym związku z działalnością Banku, tj. z pośrednictwem finansowym i mają na celu wsparcie tej działalności poprzez usprawnienie rozliczania wcześniej wymienionych operacji finansowych i umożliwienie efektywnej kontroli nad tymi rozliczeniami. W świetle powyższego należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Usługodawcę nie byłoby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny działalności pośrednictwa finansowego przez Bank, na taką skalę w jakiej działa w tej chwili Bank.

W ocenie Banku, usługami pomocniczymi w stosunku do usług pośrednictwa finansowego są usługi, w ramach których wykonywane są czynności faktyczne lub prawne związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, co niewątpliwie ma miejsce w odniesieniu do usług będących przedmiotem niniejszego wniosku.

W opinii A., usługa świadczona przez Usługodawcę, sprowadzająca się do udzielenia wsparcia Bankowi w zakresie wykonywanej działalności pośrednictwa finansowego (poprzez dostarczanie opisanego powyżej wsparcia w zakresie rozliczania różnorodnych operacji bankowych) stanowi usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Banku, usługi opisane w przedstawionym powyżej stanie faktycznym na gruncie PKWiU powinny zostać sklasyfikowane w sekcji J, w grupowaniu 67.13.10-00.90, tj. jako usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane. Poprawność stanowiska Banku została potwierdzana w opinii klasyfikacyjnej nr OK-5672/KU-491 212006 dokonanej przez Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych w Łodzi wydanej dnia 15 stycznia 2009 r.

Prawidłowość przedstawionego traktowania importowanych usług znajduje także potwierdzenie w stanowisku wyrażanym w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. ETS wielokrotnie podkreślał, że aby transakcje mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi pomocnicze muszą one stanowić: i) odróżniającą się całość, ii) być specyficzne dla transakcji zwolnionych oraz iii) mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (i.a. sprawy C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs § Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.).

Usługą spełniającą kryteria sformułowane przez ETS jest niewątpliwie wsparcie działalności finansowej Banku poprzez usprawnienie rozliczania operacji finansowych dokonywanych przez klientów Banku.

Usługi świadczone przez Usługodawcę w zakresie wsparcia rozliczania operacji finansowych:

* stanowią odróżniającą się całość, o czym świadczy m.in. możliwość zlecenia ich odrębnemu podmiotowi;

* są specyficzne dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy ich ścisłe dopasowanie do wykonywanych przez Bank operacji finansowych oraz fakt, że wykonywanie takich usług pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Bank (innymi słowy, wykonywanie przez Bank operacji finansowych warunkuje wykreowanie popytu na omawiane usługi pomocnicze, bez usługi wykonywanej przez Bank, żadna firma nie byłaby w stanie wykonać omawianej usługi pomocniczej);

* są niezbędne dla realizacji przez Bank usług pośrednictwa finansowego na rzecz klientów Banku, bez tych usług Bank nie mógłby, w sposób efektywny, rozliczać operacji finansowych dokonywanych na zlecenie klientów, a w efekcie nie mógłby świadczyć usługi pośrednictwa.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Banku, również biorąc pod uwagę tło europejskie, nie ulega wątpliwości, że nabywana usługa stanowi usługę pomocniczą do usług pośrednictwa finansowego i tym samym mieści się w grupowaniu PKWiU wskazanym w załączniku nr 4 do ustawy o VAT.

Dodatkowo, Bank pragnie zaznaczyć, że jakkolwiek treść załącznika nr 4 do ustawy o VAT wyłącza za zwolnienia szereg usług pośrednictwa finansowego, usługi nabywane przez Bank nie należą do katalogu wyłączonych ze zwolnienia z VAT. Charakter nabywanych usług nie pozwala bowiem na przyporządkowanie ich do którejkolwiek z wymienionych kategorii usług pośrednictwa finansowego wobec których zwolnienie z VAT nie ma zastosowania,

Zakres zwolnienia usług finansowych w kontekście planowanych zmian legislacyjnych Niezależnie od powyższego, zdaniem Banku, zwolnienie nabywanych przez niego usług znajduje potwierdzenie także na gruncie samego prawa wspólnotowego w zakresie podatku VAT, a w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE rady z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 112), w kontekście planowanych zmian do Dyrektywy.

Z uwagi na fakt, że definicji usług podlegających zwolnieniu z VAT zostały sformułowane w 1971 r. (na potrzeby Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1911 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi, tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarte w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia z VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

W tym miejscu Bank pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych (dalej: Rozporządzenie), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bazie regulacji dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń ETS. Planowane Rozporządzenie ma na celu doprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie z VAT w usługach ubezpieczeniowych i finansowych, w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszenia kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich UE. Dodatkowo na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy determinowaniu traktowania usług jako usług pomocniczych do usług finansowych wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego z postępowań (por. wyrok WSA z dnia 10 czerwca 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 319/08; w orzeczeniu WSA powołuje się na "planowaną zmianę prawa wspólnotowego, a mianowicie Dyrektywy 2006/112/W E z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej" w postaci rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych).

Treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko ETS dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za pomocnicze do usług finansowych, podlegające zwolnieniu z VAT. Zgodnie z uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja."Podstawa i cele wniosku", zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Jako podlegające zwolnieniu z VAT usługi pomocnicze do usług finansowych, tj. usługi specyficzne i niezbędne dla świadczenia usług finansowych projekt Rozporządzenia wymienia m.in.:

* generowanie zestawień sald środków zgromadzonych na rachunkach bankowych (depozytów) - jako usługi specyficzne i niezbędne dla usług depozytowych;

* kalkulacja odsetek należnych bankowi - jako usługi specyficzne i niezbędne dla usług depozytowych;

* generowanie wyciągów z rachunków bankowych - jako usługi specyficzne i niezbędne dla usług depozytowych;

* operacje związane z rachunkami depozytowymi lub rachunkami bieżącymi - jako usługi specyficzne i niezbędne dla usług operacji na rachunkach;

* kliring wewnątrzbankowy - jako usługi specyficzne i niezbędne dla usług operacji na rachunkach;

* kontrolę i procesowanie transferu środków - jako usługi specyficzne i niezbędne dla usług operacji na rachunkach.

Zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Bank od Usługodawcy, jest w swych kluczowych (nadających charakter całości) elementach zbieżny z powyższymi punktami, przedstawiającymi bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT. Mianowicie, wymienione powyżej usługi specyficzne i niezbędne, zdaniem Komisji dla usług depozytowych oraz usług operacji na rachunkach można zbiorczo określić jako rozliczanie operacji na rachunkach oraz innych transakcji finansowych, ustalanie sald klientów oraz przygotowywanie oraz przetwarzanie płatności. Tym samym usługi nabywane przez Bank od Usługodawcy są, w ocenie Wnioskodawcy, podlegającymi zwolnieniu z VAT usługami pomocniczymi do usług pośrednictwa finansowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.