IPPP2/443-167/12-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2012 r. (data wpływu 13 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 18 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 18 maja 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP2/443-167/12-2/AK z dnia 11 maja 2012 r. (data doręczenia 15 maja 2012 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2007 r. Wnioskodawca zakupił wraz z dwoma innymi osobami fizycznymi 4 działki rolne o łącznej pow. 23 042 m ² (1, pow. 2.000 m ^2, 2. pow. 2.000 m ^2, 3. pow. 6.844 m ^2, 4. 12.198 m ²) o łącznej wartości 2.189.000,00 zł. Zarówno Wnioskodawca, jak i pozostałe dwie osoby fizyczne działały w ramach tej transakcji jako osoby fizyczne, które w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości nie prowadziły działalności gospodarczej. Działki zostały zakupione na współwłasność i były traktowane jako lokata kapitału Strony. W momencie zakupu działek współwłaściciele nie mieli sprecyzowanych planów co do ich zagospodarowania. Współwłaściciele (w tym Wnioskodawca) dopuszczali różne opcje w tym: budowę domów na użytek własny oraz członków rodziny (dzieci) oraz wniesienie współwłasności w ramach aportu do spółki, która prowadziłaby działalność gospodarczą.

Powyższy teren jest w chwili obecnej objęty planem zagospodarowania przestrzennego tzw. PUIMN, w ramach którego na przedmiotowych nieruchomościach można wybudować budynki dla celów przemysłowych, usługowych i mieszkań dla właścicieli. Teren łączny czterech działek ma 64 m szerokości i 360 m długości. W końcowej części działek przebiega w poprzek linia energetyczna 400 KW (ponad 3.000 m ²), co obniża atrakcyjność tego terenu, gdyż w tej części teren nie może być przeznaczony pod jakąkolwiek zabudowę. Jedyna droga dojazdowa publiczna znajduje się od strony szerokości działek - 64m.

W 2008 r. współwłaściciele scalili działki. Niestety w związku z kryzysem finansowym oraz pogarszającą się sytuacją gospodarczą, koniecznością uwolnienia środków finansowych "zamrożonych" w przedmiotowym terenie, a także w związku utratą wartości (przecena) nieruchomości na rynku warszawskim, Współwłaściciele podjęli decyzję o jak najszybszym wyzbyciu się tejże nieruchomości. Chcąc ułatwić sobie sprzedaż opisywanego terenu, przy pogarszających się warunkach na rynku nieruchomości, Współwłaściciele (w tym Wnioskodawca) podjęli decyzję o podziale terenu na mniejsze działki, które w założeniu łatwiej byłoby sprzedać.

W związku z powyższym Współwłaściciele podzielili cały teren na 11 działek. Dodatkowo należy zaznaczyć, że działki te nie są uzbrojone i nie zostały na nich wykonane żadne inne czynności, które powodowałyby, czy zmierzałyby do zwiększenia ich wartości. Dodatkowo Współwłaściciele nie wykonywali żadnych profesjonalnych działań marketingowych poza ogólnie przyjętymi, tzw. ogłoszenia drobne zamieszczane przez osoby fizyczne.

Podział wymusił także to, aby jedna z działek o pow. 2.040 m ² została przeznaczona na drogę wewnętrzną, druga o pow. 195 m ² została przekazana Urzędowi Miasta na poszerzenie drogi publicznej nieodpłatnie. Atrakcyjność 11 działek jest bardzo różna i zależy od ich położenia. Cały podzielony teren jest w dalszym ciągu współwłasnością trzech osób (w tym Wnioskodawcy).

W kwietniu 2008 r. Współwłaściciele sprzedali 2 działki o pow. 1.374 m ² i I.373 m ² jednym aktem notarialnym osobom fizycznym (małżeństwo) za kwotę 329.640,00 zł W grudniu 2011 Współwłaścicielom udało się sprzedać kolejną działkę o pow. 1.369 m ² za cenę 160.000,00 zł osobom fizycznym (małżeństwo).

Wnioskodawca pragnie także zaznaczyć, że niezależnie od powyższych transakcji prowadzi on działalność gospodarczą i w związku z nią ma status podatnika VAT. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nabyte uprzednio prawo współwłasności, ani następująca po nim sprzedaż działek nie pozostawały w żadnym związku funkcjonalnym z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą. W szczególności zakup tych działek nie stanowił dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i był sfinansowany z prywatnych środków pieniężnych.

W piśmie z dnia 17 maja 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego wskazując, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych działek nie stanowiła działalności gospodarczej, a Wnioskodawca nie działał w ramach tych transakcji jako podatnik od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy nie był on zobowiązany do naliczenia i zapłaty podatku VAT od sprzedanych działek.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pod pojęciem towaru - jak wynika z art. 2 pkt 6 uVAT- należy rozumieć m.in. grunty. W świetle powyższego wskazać należy, iż grunty objęte są przedmiotowym zakresem uVAT. Decydujące znaczenie jednakże dla celów stwierdzenia, czy Wnioskodawca powinien sprzedaż przedmiotowych działek opodatkować podatkiem VAT ma jednak element podmiotowy.

Mianowicie należy mieć na uwadze, że w świetle art. 15 uVAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Poprzez działalność gospodarczą rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na gruncie powyższego należy uznać, iż niezbędnym do uznania dostawy towaru za działalność gospodarczą jest to, aby w momencie dokonania czynności podatnik miał zamiar dokonywać tej czynności wielokrotnie, zmierzając do nadania jej stałego i zorganizowanego charakteru. Nie jest przy tym działalnością handlową, a zatem i działalnością gospodarczą w rozumieniu uVAT sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego dalszej odsprzedaży.

Warto również wspomnieć, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, w myśl którego opodatkowaniu podlega jedynie czynność zrealizowana w formie zorganizowanej sprzedaży towaru (gruntu), poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jego odsprzedaży, wskazująca na zamiar jej kontynuacji w tej formie (tak stwierdził NSA m.in. w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r., I FSK 603/06).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie niezwykle istotne są również tezy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07). Sąd rozpatrując bowiem przedstawione zagadnienie prawne, przejął sprawę do rozpoznania przez skład siedmiu sędziów, a w zapadłym orzeczeniu uznał, że sprzedaż przez osoby fizyczne działek, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Sąd w cytowanym orzeczeniu wskazał jako zasadę, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego dla celów podatku VAT, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności podatkiem VAT.

Wszystkie znane Wnioskodawcy decyzje organów skarbowych oraz orzeczenia sądów administracyjnych podkreślają wagę czynnika subiektywnego - zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej. Nie budziło na przykład wątpliwości Sądu (wyrok WSA w Gdańsku z 3 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 132/08), iż działanie osoby fizycznej polegające na zakupie nieruchomości gruntowej pod budownictwo mieszkaniowe z zamiarem wybudowania na niej budynku wielomieszkaniowego pod wynajem, nawet gdy sam zamiar nie został zrealizowany, a dokonano czynności innych, tj. dokonano wielokrotnej, odpłatnej dostawy przed pierwszym zasiedleniem 10 samodzielnych lokali mieszkalnych, ma charakter działania zorganizowanego, częstotliwego oraz zarobkowego.

W innej sprawie okolicznościami przemawiającymi za uznaniem danych osób za podmioty prowadzące działalność gospodarczą były takie fakty jak np: podjęcie decyzji o budowie linii energetycznej uwzględniającej wszystkie działki w dacie przed sprzedażą działki i realizacja tego zamierzenia po sprzedaży, czy też podjęcie działań zmierzających do wykonania instalacji wodociągowej. Sąd wziął pod uwagę również dużą powierzchnię nieruchomości oraz tzw. czynności przygotowawcze polegające na poniesieniu wydatków inwestycyjnych, a więc sprzedaż gruntów w takich okolicznościach, nawet gdy dotyczy majątku prywatnego, ale gdy została wykonana z zamiarem powtarzalności należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą (wyrok WSA w Gliwicach 17 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 913/08).

Zamiar wykonywania działalności gospodarczej może, zdaniem WSA w Warszawie (wyrok z 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 153/08) objawić się już w momencie zakupu działki. W tym wypadku rozpatrywana sprawa dotyczyła zakupu udziałów w nieruchomości przy założeniu wykorzystania ich do działalności gospodarczej jak i późniejszej sprzedaży. Sąd uznał, że czynności sprzedaży udziałów w działkach, nawet dokonane jednorazowo, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż już w momencie kupna działek przeznaczonych do sprzedaży podatnik działa jak handlowiec i nie ma również znaczenia, że proces zakupu tych nieruchomości może być rozciągnięty w czasie.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, iż udział we współwłasności działek był traktowany przeze niego jako lokata kapitału. Ponadto w momencie zakupu działek współwłaściciele nie mieli sprecyzowanych planów co do ich zagospodarowania. Współwłaściciele (w tym Wnioskodawca) dopuszczali różne opcje wykorzystania działek w tym: budowę domów na użytek własny oraz członków rodziny (dzieci) oraz wniesienie współwłasności w ramach aportu do spółki, która prowadziłaby działalność gospodarczą.

W tym kontekście pierwszorzędną rolę odgrywa wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) (Druga Izba) w sprawie Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć, Halina Jezierska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 września 2011 r. - sprawy połączone C-180 i C-181/10. W wyroku tym TSUE uznał, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objęte podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie TSUE uznał, iż osoby fizycznej, która prowadzi działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 zmienionej dyrektywą 2006/138 należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika od wartości dodanej. Okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Jak wspomniał Wnioskodawca, działań jego dotyczących gruntu w żaden sposób nie można uznać za działania producenta, czy handlowca - osoby profesjonalnie trudniącej się obrotem nieruchomościami, gdyż Wnioskodawca nie podjął żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, poza takimi które nie wykraczały poza zakres standardowych działań osoby fizycznej rozporządzającej swoją własnością.

Na taką interpretację zaistniałego stanu faktycznego wskazuje także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2011 r., I FSK 1654/2011.

W wyroku tym sąd uznał m.in., że: "Mając na uwadze orzeczenie Trybunału z 15 września 2011 r., a także wywody zawarte w wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z 29 października 2007 r. I FPS 3/2007 wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym określenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, itp., a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów."

Następnie NSA wskazał, iż:

"Istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Zmiana przeznaczenia gruntu z inicjatywy rolnika oraz podjęcie, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działań marketingowych w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną."

Podobne stanowisko zajmują organy skarbowe. Na przykład w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2010 r. (sygn. akt IPPP3/443-57/I0-5/LK) organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, ponieważ sprzedaż przedmiotowych działek należy uznać za sprzedaż części majątku osobistego jako czynność nie mieszczącą się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 09.10.2009, sygnatura IPPP3/443-714/09-3/k.c. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 czerwca 2009 r. sygnatura ILPPI/443-379/09-2/AK.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przepisu art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wynika, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Z kolei art. 198 ww. ustawy stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Zatem współwłasność nie jest instytucją samodzielną, stanowi odmianę własności i cechuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom, a każdy z nich może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży udziału stanowiącego jego własność, dokonuje przeniesienia prawa własności rzeczy, dochodzi do zmiany podmiotu tego prawa. Zatem sprzedaż udziału należy traktować w kategorii dostawy towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 art. 15 cyt. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że już w momencie nabycia nieruchomości podatnikowi przyświecał zamiar wykorzystania ich w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów - gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli okoliczności towarzyszące wykonywaniu czynności wskazują na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem podstawowym kryterium oceny dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych. Należy ocenić czy majątek nabyty został na potrzeby własne czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż w 2007 r. Wnioskodawca zakupił wraz z dwoma innymi osobami fizycznymi 4 działki rolne o łącznej pow. 23 042 m ² (1, pow. 2.000 m2, 2. pow. 2.000 m2, 3. pow. 6.844 m ^2, 4. 12.198 m ²) o łącznej wartości 2.189.000,00 zł. Zarówno Wnioskodawca, jak i pozostałe dwie osoby fizyczne działały w ramach tej transakcji jako osoby fizyczne, które w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości nie prowadziły działalności gospodarczej. Działki zostały zakupione na współwłasność i były traktowane jako lokata kapitału Strony. W momencie zakupu działek współwłaściciele nie mieli sprecyzowanych planów co do ich zagospodarowania. Współwłaściciele (w tym Wnioskodawca) dopuszczali różne opcje w tym: budowę domów na użytek własny oraz członków rodziny (dzieci) oraz wniesienie współwłasności w ramach aportu do spółki, która prowadziłaby działalność gospodarczą.

Powyższy teren jest od 2002 objęty planem zagospodarowania przestrzennego tzw. PUMn, w ramach którego na przedmiotowych nieruchomościach można wybudować budynki dla celów przemysłowych, usługowych i mieszkań dla właścicieli. Teren łączny czterech działek ma 64m, szerokości i 360m. długości. W końcowej części działek przebiega w poprzek linia energetyczna 400 KW (ponad 3.000 m2), co obniża atrakcyjność tego terenu, gdyż w tej części teren nie może być przeznaczony pod jakąkolwiek zabudowę.

Jedyna droga dojazdowa publiczna znajduje się od strony szerokości działek - 64m.

W 2008 r. współwłaściciele scalili działki, gdyż kształt i wymiary zakupionych działek w momencie zakupu nie nadawały się do jakiejkolwiek zabudowy i uniemożliwiały wytyczenie dróg dojazdowych. Współwłaściciele podjęli decyzję o jak najszybszym wyzbyciu się nieruchomości, w związku z czym podzielili cały teren na 11 działek, które w założeniu łatwiej byłoby sprzedać. Działki te nie są uzbrojone i nie zostały na nich wykonane żadne inne czynności, które zmierzałyby do zwiększenia ich wartości. Współwłaściciele nie wykonywali żadnych profesjonalnych działań marketingowych poza ogólnie przyjętymi, tzw. ogłoszenia drobne zamieszczane przez osoby fizyczne.

Podział wymusił także to, aby jedna z działek o pow. 2.040 m ² została przeznaczona na drogę wewnętrzną, druga o pow. 195 m ² została przekazana Urzędowi Miasta na poszerzenie drogi publicznej nieodpłatnie. Atrakcyjność 11 działek jest bardzo różna i zależy od ich położenia. Cały podzielony teren jest w dalszym ciągu współwłasnością trzech osób (w tym Wnioskodawcy).

W kwietniu 2008 r. Współwłaściciele sprzedali 2 działki o pow. 1.374 m ² i I.373 m ² jednym aktem notarialnym osobom fizycznym (małżeństwo) za kwotę 329.640,00 zł W grudniu 2011 Współwłaścicielom udało się sprzedać kolejną działkę o pow. 1.369 m ² za cenę 160.000,00 zł osobom fizycznym (małżeństwo).

Wnioskodawca niezależnie od powyższych transakcji prowadzi działalność gospodarczą i w związku z nią ma status podatnika VAT. Nabyte uprzednio prawo współwłasności, ani następująca po nim sprzedaż działek nie pozostawały w żadnym związku funkcjonalnym z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zakup tych działek nie stanowił dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i był sfinansowany z prywatnych środków pieniężnych.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, nie zostanie dokonana w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest bowiem czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działek podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. UE L 347.1 z późn. zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Zawarty we wniosku opis działań Wnioskodawcy nie wskazuje na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, bowiem nie zostały podjęte czynności zmierzające do przygotowania działek do sprzedaży. Co prawda Wnioskodawca dokonał w pierwszej kolejności scalenia nabytych działek, a później ich podziału na mniejsze nieruchomości, wytyczając jednocześnie drogę wewnętrzną, ale wynikało to z faktu, iż w momencie zakupu kształt i wymiar zakupionych działek nie pozwalał na ich zabudowę.

Ponadto odnosząc się do powołanego przez Stronę wyroku TS UE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 zauważyć należy, iż sąd określił, że okoliczności, iż przed sprzedażą grunt został podzielony ani też wysokość osiągniętych przychodów nie decydują o uznaniu transakcji za działalność gospodarczą. Z ww. wyroku wynika również, iż dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy przedmiotowych działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Powyższe wynika z faktu, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości nabytej jako lokata kapitału z przeznaczeniem na budowę domów dla dzieci, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Chociaż z okoliczności przedstawionych przez Zainteresowanego nie wynika aby podjął jakiekolwiek czynności zmierzające do rozpoczęcia takiej budowy (np. nie otrzymał pozwolenia na budowę, nie rozpoczął prac budowlanych na posiadanym terenie), to nie można twierdzić, iż jego zamiarem w momencie zakupu nie było wykorzystanie posiadanych działek na cele osobiste swoje i swojej rodziny.

Wnioskodawca, poza podziałem nieruchomości na mniejsze działki oraz wydzieleniem dróg wewnętrznych, które mogłyby stanowić o aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, nie podjął żadnych innych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. nie podejmował jakichkolwiek starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu takich jak np. uzbrojenie terenu, czy ogłoszenie w mediach. Skutkiem powyższego także i z tego względu - stosownie do obowiązującego orzecznictwa - transakcja zbycia działek, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca w związku ze sprzedażą udziału w przedmiotowych działkach nie będzie występował w charakterze podatnika, a czynność sprzedaży nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę, występującego jako osoba fizyczna, sprzedaż udziałów w przedmiotowych działkach przeznaczonych pod zabudowę przemysłową, usługową i mieszkania dla właścicieli nie będzie stanowiła czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan J., jako współwłaściciel zbywanych działek, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy. Nie rozstrzyga ona kwestii skutków podatkowych czynności sprzedaży ww. nieruchomości przez pozostałych współwłaścicieli, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.