IPPP2/443-157/11-2/JW - VAT przy transakcji zbycia nieruchomości nabytych w drodze darowizny.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011 r. (data wpływu 8 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 8 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sławomir D. wraz z siostrą Elżbietą C. oraz matką Jadwigą D. są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej o powierzchni około 7000 m2 we wsi X. Grunt został nabyty przez panią Jadwigę D. (i jej męża - na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej) w trybie ustawy z dnia 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych, zaś na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z 4 marca 1999 r. Sławomir D. i Elżbieta C. nabyli udział we własności przedmiotowej nieruchomości w drodze spadkobrania po swym ojcu, a mężu Jadwigi D.

W roku 2010 r. dokonano podziału przedmiotowej nieruchomości, w wyniku którego powstało 6 działek budowlanych o pow. ok. 900 m² każda i dodatkowo droga dojazdowa. Podział miał na celu szybsze zbycie nieruchomości jako całości. W chwili obecnej działki są wystawione na sprzedaż. Z uwagi na rozdrobnienie nieruchomości, sprzedaż może nie nastąpić jako sprzedaż jednorazowa, może być wykonana w sposób wielokrotny (częstotliwy).

Wnioskodawca (podobnie jak Pani Elżbieta C. i Pani Jadwiga D.) nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami, a ewentualne zbycie nieruchomości nie będzie dokonywane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Dla nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy - do celów zabudowy domkami jednorodzinnymi. Przedmiotowe działki, od momentu ich otrzymania w spadku nie były w żaden sposób wykorzystywane. Były na nich jedynie prowadzone prace polegające na oraniu gruntu i porządkowaniu działek, w szczególności likwidacja chwastów i wycinanie drzewek samosiejek. Działki, o których mowa we wniosku nie były i nie są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności rolniczej i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Wnioskodawca nie prowadził również sprzedaży produktów rolnych z własnej działalności rolniczej, z wykorzystaniem wskazanych we wniosku gruntów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko, że w świetle stanu faktycznego przedstawionego powyżej oraz brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Wnioskodawca nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmioty pozyskujące zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy podział gruntu na kilka działek budowlanych i następnie ich sprzedaż, z zaznaczeniem zamiaru sprzedaży wszystkich działek, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tak w przypadku sprzedaży nieruchomości jako jednej całości, jak również w przypadku rozdrobnienia nieruchomości i sprzedaży tych nieruchomości powstałych z podziału całej nieruchomości.

Przepisy art. 15 ustawy powinny być bowiem rozumiane w ten sposób, że warunkiem koniecznym uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego ani też okoliczności, że dana czynność została bądź zostanie wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności podatkiem od towarów i usług. Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07, ONSA i WSA 2008/1/8), jak również w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 (sygn. akt I FSK 603/06, Lex nr 261626). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

* po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* po drugie - czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem VAT. Nadto tenże Sąd sprecyzował, iż co do zasady, warunkiem uznania danej osoby za podatnika jest jej stałe zaangażowanie w prowadzoną działalność gospodarczą. Tym samym zdaje się uzasadnione twierdzenie, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług osoba fizyczna zaangażowana sporadycznie w dostawę towaru.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług nie jest wystarczający sam zamiar dokonywania określonych czynności w sposób częstotliwy. Z brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika bowiem nader wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on w sposób niezależny jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik, czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle ustawy o podatku od towarów i usług podmiot taki nie może być uznany za podatnika tegoż podatku i to bez względu na to czy czynność tę wykonał jednorazowo (ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy), czy też wielokrotnie.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest pogląd wyrażony w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 6 września 2006 r. (sygn. akt I SA/Wr 1254/05, Lex nr 206595) skonstatował, że okoliczność, iż podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług (m.in. odpłatną dostawę towarów) nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem podatku od towarów i usług, bowiem musi działać w charakterze podatnika, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2.

Taka właśnie sytuacja zachodzi w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki, w przedmiotowym stanie faktycznym prawo własności nieruchomości, nabyty został bowiem na własne potrzeby Wnioskodawcy w drodze spadkobrania, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może zostać uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług.

Podkreślenia przy tym wymaga, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pomijać, iż pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

Okolicznością przesądzającą objęcie przedmiotowego zdarzenia podatkiem od towarów i usług nie może być również sam fakt podziału gruntu na odrębne działki.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przeprowadzona powyżej analiza daje podstawy do uznania, że tylko taka aktywność handlowa podmiotu, czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, która przybiera postać zawodową, czyli w konsekwencji zorganizowaną.

Sama sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca jednocześnie na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uważa, że w świetle stanu faktycznego przedstawionego powyżej oraz brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Wnioskodawca nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika podatku VAT, a czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy lub polega na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje okres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 nie można go uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Majątek taki nabywany był bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, iż sprzedaż udziału w nieruchomości, którego Wnioskodawca jest właścicielem, z majątku osobistego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jest dokonywana okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem nadania mu stałego charakteru.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z 4 marca 1999 r. nabył udział we własności przedmiotowej nieruchomości w drodze spadkobrania po swym ojcu. W roku 2010 dokonano podziału nieruchomości, w wyniku którego powstało 6 działek budowlanych o pow. ok. 900 m² każda i dodatkowo droga dojazdowa. Przedmiotowe działki, od momentu ich otrzymania w spadku nie były w żaden sposób wykorzystywane. Były na nich jedynie prowadzone prace polegające na oraniu gruntu i porządkowaniu działek, w szczególności likwidacja chwastów i wycinanie drzewek samosiejek. Działki, o których mowa we wniosku, nie były i nie są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności rolniczej i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Wnioskodawca nie prowadził również sprzedaży produktów rolnych z własnej działalności rolniczej z wykorzystaniem wskazanych we wniosku gruntów.

Dla nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy - do celów zabudowy domkami jednorodzinnymi, ale w momencie sprzedaży wydzielone działki będą niezabudowane.

Mając na uwadze powyższe, planowaną sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (jak też powstałych z jej podziału działek) należy uznać za dokonaną z majątku osobistego, a tym samym za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawcy nie można w tym zakresie uznać za podatnika podatku VAT, a okolicznościom dokonania okazjonalnej transakcji zbycia gruntu nie można przypisać znamion działalności gospodarczej. Wnioskodawca sprzedając grunt będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzenia własnym majątkiem, otrzymanym w spadku, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, a zatem czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca w sytuacji przedstawionej we wniosku nie będzie działał w charakterze podatnika VAT i z tego względu uznano jego stanowisko za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Nadmienia się, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, na pisemny wniosek zainteresowanego i w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) wydaje Minister właściwy do spraw finansów publicznych. W związku z powyższym niniejsza interpretacja indywidualna odnosi się jednie do Wnioskodawcy.

Natomiast, jeżeli siostra i matka Wnioskodawcy zainteresowane są otrzymaniem interpretacji indywidualnej, obowiązane są do złożenia odrębnego wniosku i przedstawienia odpowiedniego dla niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zapytania i własnego stanowiska w sprawie oraz wniesienia odrębnej opłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.