IPPP2/443-1494/08-2/KK - Refakturowanie kosztów utrzymania i eksploatacji sieci teletransmisyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2008 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania refundacji poniesionych kosztów jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z zadaniami realizowanymi przez Miasto w dniu 29 grudnia 2005 r. zawarta została umowa regulująca zasady i formy współużytkowania ogólnopolskiej sieci transmisji danych PESEL-NET. Celem tej umowy było określenie wysokości i zasad refundacji przez użytkownika wnioskodawcę kosztów użytkowania sieci teletransmisyjnej. Zgodnie z postanowieniami 2 pkt 1 przedmiotowej umowy ministerstwo zobowiązane zostało do udostępnienia użytkownikowi określonej ilości portów sieci wymienionej w załączniku Nr 1 do umowy. Stosownie natomiast do treści postanowień 3 pkt 3 umowy Miasto zobowiązane jest do częściowego zwrotu całkowitych wydatków poniesionych przez ministerstwo na utrzymanie i eksploatację sieci. Jako całkowite wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją sieci, przyjmuje się sumę wydatków na:

N= Pu/PwxKc

gdzie: N - kwota podlegająca zwrotowi do ministerstwa z tytułu korzystania z sieci przez użytkownika w danym okresie obrachunkowym;

Pu - ilość portów sieci wykorzystywanych przez użytkownika w danym okresie obrachunkowym;

Pw - ilość portów sieci wykorzystywanych przez wszystkich użytkowników w danym okresie obrachunkowym;

k.c. - kwota całkowitych wydatków poniesiona przez ministerstwo na utrzymanie i eksploatację sieci w danym okresie obrachunkowym.

Wielkość ustalonego w powyższy sposób należnego zobowiązania do uregulowania przez wnioskodawcę za dany okres rozliczeniowy, zgodnie z postanowieniami § 4 ust. 4 przedmiotowej umowy winna być dokumentowana rachunkiem. Tymczasem począwszy od miesiąca lipca 2008 r. ministerstwo wielkość należnego zobowiązania za udostępnienie sieci wszystkim użytkownikom, z którymi są zawarte umowy (porozumienia) regulujące zasady i formy współużytkowania oraz określające wysokość i zasady refundacji przez użytkownika kosztów udostępniania ogólnopolskiej sieci transmisji danych dokumentuje notami księgowymi.

Jednocześnie pismem z dnia 15 lipca 2008 r. poinformowano wnioskodawcę, iż po uprzednim skorygowaniu rachunków wystawionych za okres od 1 stycznia 2008 r. zastąpione one zostaną również notami księgowymi - kserokopia przedmiotowego pisma w załączeniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Na podstawie, jakiego dokumentu regulowana winna być przez Miasto należność stanowiąca refundację przez użytkownika kosztów związanych z użytkowaniem sieci teletransmisji danych...

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami art. 44h ust 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (tekst jedn.: Dz. U. 2006 r. Nr 139 poz. 993, z późn. zm.), dane ze zbiorów meldunkowych, zbioru PESEL oraz ewidencji wydanych i utraconych dowodów osobistych udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań, m.in. następującym podmiotom:

z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Ponadto zgodnie z postanowieniami art. 44h ust. 8 pkt 1 ww. ustawy o ewidencji ludności i dowodach osobistych udostępnienie tych danych ze zbiorów meldunkowych, zbioru PESEL oraz ewidencji wydanych i utraconych dowodów osobistych dla ww. podmiotów winno być, co do zasady, nieodpłatnie. Tymczasem na skutek poczynionych ustaleń podjęto decyzję o partycypacji przez użytkownika (Miasto) w kosztach związanych z utrzymaniem sieci telekomunikacyjnej, czego potwierdzeniem jest ww. umowa określająca wysokość oraz zasady refundacji. Szczegółowa lista kosztów polegających refundacji w sposób jednoznaczny określona została w ww. § 3 przedmiotowej umowy.

Zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przedmiotowa umowa jest właśnie taką umową a więc wszelkie czynności wykonane na jej podstawie, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a podmioty będące jej stronami, są podatnikami tego podatku.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 podatnicy podatku VAT czynni dokumentujący wykonane czynności, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Szczegółowe uregulowania w tym zakresie zawarte są w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

W przypadku natomiast gdy mamy do czynienia z podmiotami nie będącymi podatnikami czynnymi, zgodnie z postanowieniami 20 pkt 5 ww. rozporządzenia obowiązani są oni, w celu udokumentowania i potwierdzenia dokonanej czynności, do wystawiania rachunku, o którym mowa w art. 87-90 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Ponadto wyłącznie na marginesie zwrócić należy uwagę na fakt, iż w świetle postanowień przedmiotowej umowy regulujących zasady refundacji kosztów użytkowania sieci teletransmisyjnej przez jej użytkowników, wobec przyjętej formy rozliczeń zastosować można refakturowanie przedmiotowych kosztów bezpośrednio na poszczególnych użytkowników sieci teleintormacyjnej według proporcji ustalonej zgodnie z postanowieniami przedmiotowej umowy.

Obowiązujące obecnie przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie regulują co prawda kwestii refakturowania, ale w wyniku powszechnie stosownej praktyki oraz obowiązującego orzecznictwa w tym zakresie dopuszcza się taką formę przenoszenia kosztów usług w przypadku, gdy ich faktycznym odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot, na którego została wystawiona faktura VAT potwierdzająca wykonanie przedmiotowej usługi. Taka forma odsprzedaży usług wynikać winna z zawartej wcześniej stosownej umowy pomiędzy zainteresowanymi stronami, a dokonane rozliczenie winno nastąpić po cenie zakupu bez jakichkolwiek marż i lub narzutów. Również stawki podatku VAT winny być wykazane w takiej samej wysokości jak na fakturze pierwotnej.

Zaprezentowane powyżej przez m.st. Warszawa stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w wyjaśnieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa Śródmieście wydanym na podstawie przepisów art. 14a § 5 ustawy - Ordynacja podatkowa pismo znak: US35/PPI/443-405/04/k.p. z dnia 31 grudnia 2004 r., stanowiącym odpowiedź na zapytanie Prezydenta m.st. Warszawy w podobnej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r: o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 późn. zm.) - zwaną dalej ustawą opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów - art. 8 ust. 1 ustawy.

Z analizy powyższych przepisów wynika, iż świadczenie usług (za wyjątkiem ściśle określonych przypadków z art. 8 ust. 2 ustawy) podlega opodatkowaniu jedynie wówczas gdy wykonywane jest odpłatnie. W ustawie o podatku od towarów i usług ustawodawca nie określił co należy rozumieć pod pojęciem odpłatności wynagrodzenia, które powoduje, że świadczenie usług staję się czynnością podlegającą opodatkowaniu. Przyjmuje się zatem, że odpłatność ma miejsce wówczas gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług z otrzymanym wynagrodzeniem. Usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Strony zawarły umowę udostępniania sieci teletransmisyjnej, w której zostały określone zasady refundacji przez użytkownika kosztów użytkowania tej sieci. Wątpliwości wnioskodawcy budzi sposób dokumentowania refundacji.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego tj: sposobu dokumentacji czynności przez kontrahenta tutejszy organ wyjaśnia, iż stosownie do przepisu art. 87 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jeśli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi. Rachunek wystawia podatnik, który nie ma obowiązku wystawiania faktur VAT tzn. nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nota księgowa jest wystawiana w rozrachunkach z kontrahentami w sytuacji, gdy nie mają zastosowania przepisu ustawy o podatku od towarów i usług. Zazwyczaj nota księgowa jest wystawiana w celu obciążenia należnymi odsetkami czy karą umowną.

W przedmiotowej sprawie,: na gruncie obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, że kontrahent ponosi koszty utrzymania i eksploatacji sieci (np. prąd, naprawy) tzn. zakupuje od dostawców usługi i następnie świadczy je na rzecz użytkowników, na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych. Należy przy tym zauważyć, iż z uwagi na charakter i okoliczności dotyczące poniesionych kosztów użytkowania sieci w przedmiotowej sprawie kontrahent może stosować instytucję tzw. refakturowania. Refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, mimo, że podmiot refakturujący "fizycznie" danej usługi nie świadczy. Refakturowanie usług nastąpić może jednak pod tymi warunkiem, ze strony łączy umowa określająca sprzedaż o charakterze zasadniczym, zaś refakturowanie jest jedynie sprzedażą uboczną służącą realizacji zawartej umowy. Natomiast odbiorca refaktury jest równocześnie odbiorcą refakturowanych usług oraz pomiędzy odbiorcą i wystawcą refaktury istnieje umowa, z której wynika, ze taka usługa jest przedmiotem świadczenia i odrębnego fakturowania. Ceny netto, a także stawki podatku od towarów i usług w refakturach dokumentujących odsprzedaż usług dla ich faktycznego odbiorcy winny być takie same jak w fakturze wystawionej dla podmiotu refakturującego. Przyjęty sposób rozliczenia między podmiotami powinien wynikać z zawartej umowy.

Za takim charakterem wykonywanych przez kontrahenta czynności przemawia również art. 28 Dyrektywy 2006/1112/WE RADY z dnia 28 października 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy UE L z 2006 r. Nr 34711) zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Reasumując, zdaniem tutejszego organu przenoszenie kosztów użytkowania sieci na poszczególnych użytkowników powinno zostać udokumentowane refakturą. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego: Natomiast w myśl. art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych z wnioskiem załączników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.