IPPP2/443-128/13-4/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2013 r. (data wpływu 11 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.) na wezwanie nr IPPP2/443-128/13-2/RR, IPPB4/415-103/13-2/JK2 z dnia 27 marca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zamiany i sprzedaży gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zamiany i sprzedaży gruntu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.) na wezwanie nr IPPP2/443-128/13-2/RR, IPPB4/415-103/13-2/JK2 z dnia 27 marca 2013 r. (data doręczenia 3 kwietnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej, dla której Sąd Rejonowy W. prowadzi księgę wieczystą nr KW..... stanowiąca działki ewidencyjne nr 15/5, 15/6, 15/7, oraz 15/8. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, rodzaj użytku odnoszący się do nieruchomości to "B", nieruchomość położona jest w obszarze oznaczonym XXX, dla którego plan ustala utrzymanie i rozwój funkcji z zakresu usług zdrowia i opieki społecznej o charakterze ponadlokalnym, mieszkalnictwa wraz z towarzyszącymi usługami nieuciążliwymi oraz usług nieuciążliwych. Udziały w roszczeniach do przedmiotowej nieruchomości z tzw. "dekretu Warszawskiego" z 1945 r. Wnioskodawca nabył w wyniku dziedziczenia oraz darowizny od matki, które następnie zrealizował na podstawie decyzji orzekającej zwrot nieruchomości z dnia 30 czerwca 2008 r.

Nabycie praw do spadku po matce w drodze dziedziczenia miało miejsce w dniu 11 stycznia 1984, co stwierdzono postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku z 31 października 1990 r. Nabycie roszczeń do nieruchomości w drodze darowizny od matki miało miejsce w roku 30 grudnia 1959. W ramach zwrotu nieruchomości dekretowej, dnia 11 grudnia 2008 r. ustanowiono m.in. na rzecz Wnioskodawcy użytkowanie wieczyste.

30 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca wraz z Mirosławą R., Konstantym P. oraz Izą L. kupił od osoby nieznanej z miejsca pobytu, która była jej współużytkownikiem wieczystym, udział w wys. 25/400 części w prawie użytkowania wieczystego ww. nieruchomości. Zakupu dokonano, ponieważ postanowienie sądu w sprawie ustanowienia kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu z dnia 30 kwietnia 2009 r. określało ograniczony okres umocowania kuratora. Decyzją z dnia 19 listopada 2010 r. przekształcono prawo użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności.

Ponieważ zwrócona nieruchomość nie posiada dostępu do drogi publicznej, Wnioskodawca od roku 2009 podejmował szereg czynności w celu zapewnienia tego dostępu - m.in. wystąpił z kilkoma wnioskami administracyjnymi oraz jednym wnioskiem do sądu o ustanowienie służebności drogi koniecznej w tym zakresie. Do tej pory jednak nieruchomość dostępu do drogi publicznej nie uzyskała.

Wnioskodawca informuje, że w grudniu 2010 r., aktem notarialnym jako współwłaściciel zawarł przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Umowa została zawarta warunkowo. Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży jest zawarcie z miastem W. umowy zamiany fragmentów nieruchomości na działkę nr 15/3 stanowiącą własność miasta W. Stroną kupującą z tytułu powyższej umowy są osoby prywatne oraz spółka - jako współwłaściciele.

Ponieważ przedmiotowa działka ma nieregularny kształt i jej fragmenty wchodzą klinem w działkę należącą do miasta., Wnioskodawca wniósł o zamianę części przedmiotowej nieruchomości to jest działek nr 6, 7 i 8 wydzielonych specjalnie w tym celu z nieruchomości na działkę nr 3, stanowiącą nieruchomość sąsiednią, będącą własnością miasta W. Zamiana ta byłaby korzystna dla obu stron, a pozostała część przedmiotowej nieruchomości to jest działka nr 5 uzyskałaby dostęp do drogi publicznej. Wnioskowane do zamiany części nieruchomości to jest działki nr 6, 7 i 8 mają taką samą powierzchnię, jak działka nr 3, która ma być pozyskana od miasta w wyniku zamiany, to jest powierzchnię 414 mkw. Należy spodziewać się, że działki te będą miały taką samą wartość. Nie był wykonany jak dotąd operat szacunkowy nieruchomości, jednak będzie on wykonany w trakcie procedury zamiany. Wnioskodawca planuje dokonać ww. zamiany na początku 2013 r. Wnioskodawca ma nadzieję, że zamiana zostanie dokonana bez dodatkowych dopłat. Przedmiotem sprzedaży w wyniku wykonania umowy przedwstępnej z grudnia 2010 r. byłaby działka nr 5 pozostała z nieruchomości oraz pozyskana w wyniku zamiany od miasta działka nr 3.

Dodać należy, że na podlegającym zamianie terenie należącym do Wnioskodawcy znajdują się naniesienia tj. na większej części powierzchni jest placyk z fontanną.

Wnioskodawca nie planował ww. czynności w związku z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej lecz z uwagi na zamiar sprzedaży swojego prywatnego majątku. Również zamiany Wnioskodawca dokonuje jedynie dlatego, że umożliwi to zbycie działki Wnioskodawcy.

Wnioskodawca informuje, że nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była w przeszłości wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, w szczególności Wnioskodawca nie wynajmował jej, nie dzierżawił ani nie zawarł innej umowy o podobnym charakterze. Działka nie była w przeszłości udostępniana odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie była wykorzystywana do działalności rolniczej.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT, jednakże tej rejestracji dokonał jedynie dlatego, że w 2010 r. otrzymał interpretację indywidualną w zakresie podatku VAT, zgodnie z którą urząd skarbowy uznał, iż z tytułu sprzedaży innej nieruchomości (nabytej przed sprzedażą w części od osoby nieznanej z miejsca pobytu, a w pozostałej części nabytej w drodze spadkobrania) powstał co do części nabytej od osoby nieznanej z miejsca pobytu obowiązek zapłacenia podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie zgodził się jednak z taką interpretacją i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem w kwietniu 2011 r. uchylił interpretację indywidualną w zaskarżonej części. Wyrok ten podtrzymał Naczelny Sąd Administracyjny. W związku z realizacją tego wyroku, Wnioskodawca wystąpił o zwrot zapłaconego podatku VAT. Postępowanie w tej sprawie toczy się przed naczelnikiem Urzędu Skarbowego W. Wnioskodawca wskazuje nadto, iż w przeszłości występował dwukrotnie o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług i raz w zakresie podatku dochodowego.

Wnioskodawca dokonał już sprzedaży części nieruchomości w roku 2000, a także zbył na rzecz m.st. Warszawy swój udział w części nieruchomości z przeznaczeniem pod drogę publiczną. Również w roku 2006 Wnioskodawca sprzedał część posiadanych nieruchomości na rzecz osoby trzeciej. Przy tej ostatniej transakcji Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika VAT, zgodnie z uzyskaną uprzednio interpretacją podatkową. Ponadto, w roku 2011 Wnioskodawca zbył część posiadanych przez siebie nieruchomości, również w tym przypadku Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika VAT, zarówno co do nieruchomości jak i nabytych od osoby nieznanej z miejsca pobytu, co zostało potwierdzone ww. wyroku NSA.

Z pisma z dnia 10 kwietnia 2013 r. stanowiącego uzupełnienie do złożonego wniosku wynika, że: ponieważ nieruchomość nie miała dostępu do drogi publicznej, Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem do Sądu oraz z wnioskami administracyjnymi w celu ustanowienia służebności drogi koniecznej. W celu uzyskania dostępu do drogi publicznej oraz w celu poprawy kształtu działki, zaproponowano Miastu zamianę działek. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o podział działki 1, w celu dokonania zamiany działek nr 6, 7 i 8, które powstały wskutek tego podziału, na działkę nr 3, stanowiącą własność miasta.

Poza tym Wnioskodawca nie podejmował wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności, zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu), Wnioskodawca nie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (jak np. reklama).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i ad. 2

Z tytułu dokonania czynności zamiany i czynności sprzedaży opisanej powyżej, Wnioskodawca nie stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług, zarówno co do nieruchomości nabytych w drodze spadkobrania, czy też od osoby nieznanej z miejsca pobytu czy w drodze zamiany. Te czynności nie były podjęte w zamiarze działania jako podatnik VAT, ponieważ podatnik nie miał zamiaru nabywać żadnych nieruchomości w celu ich odsprzedaży a jedynie odkupił część udziałów w gruncie od osoby nieznanej z miejsca pobytu celem sprzedaży całości udziałów w odziedziczonej wcześniej nieruchomości, a zamiany dokonał w celu umożliwienia sprzedaży swojej nieruchomości.

Artykuł 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. O podatku od towarów i usług stanowi wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. Innymi słowy, aby czynność podlegała opodatkowaniu, musi być realizowana przez podmiot działający zawodowo.

Również, rozpatrując skargę kasacyjną w innej sprawie dot. interpretacji podatkowej z udziałem Wnioskodawcy, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1631/11 stwierdził, iż "nabycie z zamiarem odsprzedania, samo w sobie, nie czyni zbywcy podatnikiem VAT, gdyż (...) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, iż warunkiem sine qua non uznania, że dana osoba występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, iż działa ona jako jeden z podmiotów wskazanych w powołanym przepisie. (...) Sprzedaż majątku osobistego osoby fizycznej nie jest traktowana jako działalność handlowa w rozumieniu analizowanych przepisów. W konsekwencji, pewne czynności, które osoba fizyczna podejmuje, by taka sprzedaż doszła do skutku, czy też w celu odniesienia z takiej sprzedaży jak największej korzyści, nie wpisują się w zakres działań profesjonalnego handlowca. Innymi słowy pozostają one nadal w sferze działań osoby fizycznej dokonującej zbycia majątku osobistego. (...) Nie można osobie fizycznej odbierać prawa do prowadzenia działań mających na celu ułatwienie, lub wręcz umożliwienie zbycia elementów majątku osobistego".

Jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2008 r. III SA/Wa 743/08 "dokonywane w szczególnym trybie, po opracowaniu map geodezyjnych, wymiany nieruchomości dla poprawy warunków gospodarowania nie można traktować jako nowego nabycia nieruchomości". Dlatego też dokonanie zamiany nie może skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w VAT z tego tytułu.

Jak zostało stwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 października 2009 r. III SA/Wa 1009/09 "formalna rejestracja jako podatnik podatku od towarów i usług nie może przesądzać automatycznie o nabyciu statusu podatnika. Po pierwsze bowiem status ten ma charakter obiektywny, a wynika on z wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, określonej w art. 5 ustawy. Rejestracja nie ma wpływu na zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Po drugie możliwa jest i taka sytuacja, gdy dany podmiot jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, dokonuje wielu czynności podlegających opodatkowaniu i w związku z tym korzysta z systemu odliczeń podatku naliczonego, ale w odniesieniu do konkretnej czynności status podatnika mu nie przysługuje. Taka sytuacja ma miejsce wówczas, gdy dana transakcja dokonywana jest poza systemem VAT, np. gdy podatnik zbywa swój majątek prywatny, nie służący prowadzeniu działalności gospodarczej".

Tym samym, fakt rejestracji Wnioskodawcy jako podatnika VAT nie może przesądzać o opodatkowaniu podatkiem VAT ww. czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

Co do zasady - opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, przeniesienie własności gruntu, na podstawie umowy zamiany, stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mocą ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) z dniem 1 kwietnia 2013 r. cytowany wyżej art. 15 ust. 2 otrzymuje brzmienie: "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych."

Wprowadzenie zmiany w art. 15 ustawy o VAT, ma na celu w sposób ściślejszy odwzorować pojęcie podatnika i działalności gospodarczej, przyjęte na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. Zmiana ta uwzględnia również wnioski płynące z tez wyroku w sprawie C-180/10 i C-181/10.

Należy wskazać, że nowe brzmienie art. 15 ust. 2 jednoznacznie wskazuje, że nie jest realizowana opcja uznania za podatnika każdego, kto dokonuje określonych transakcji związanych z działalnością gospodarczą w sposób okazjonalny. W konsekwencji doprecyzowanie definicji działalności gospodarczej pozwala łatwiej ocenić podmiotowi czy wykonując określone czynności staje się on podatnikiem VAT. Wprowadzona zmiana nie oznacza jednak, że nie jest objęty podatkiem od towarów i usług podmiot, który prowadząc działalność gospodarczą wykona np. tylko jedną transakcję.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-X/10 i C-Y/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w Warszawie, które stanowią działki ewidencyjne nr 5, 6, 7, oraz 8. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, rodzaj użytku odnoszący się do nieruchomości to "B", nieruchomość położona jest w obszarze oznaczonym X-UZ/M, dla którego plan ustala utrzymanie i rozwój funkcji z zakresu usług zdrowia i opieki społecznej o charakterze ponadlokalnym, mieszkalnictwa wraz z towarzyszącymi usługami nieuciążliwymi oraz usług nieuciążliwych. Udziały w roszczeniach do przedmiotowej nieruchomości z tzw. "dekretu Warszawskiego" z 1945 r. Wnioskodawca nabył w wyniku dziedziczenia oraz darowizny od matki, które następnie zrealizował na podstawie decyzji orzekającej zwrot nieruchomości z dnia 30 czerwca 2008 r. Nabycie praw do spadku po matce w drodze dziedziczenia miało miejsce w dniu 11 stycznia 1984, co stwierdzono postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku z 31 października 1990 r. Nabycie roszczeń do nieruchomości w drodze darowizny od matki miało miejsce 30 grudnia 1959. W ramach zwrotu nieruchomości dekretowej, dnia 11 grudnia 2008 r. ustanowiono m.in. na rzecz Wnioskodawcy użytkowanie wieczyste.

30 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca wraz z trzema osobami kupił od osoby nieznanej z miejsca pobytu, która była jej współużytkownikiem wieczystym, udział w wys. 25/400 części w prawie użytkowania wieczystego ww. nieruchomości. Decyzją z dnia 19 listopada 2010 r. przekształcono prawo użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności.

Działka ma nieregularny kształt i jej fragmenty wchodzą klinem w działkę należącą do m.st. Warszawy, Wnioskodawca wniósł więc o zamianę części przedmiotowej nieruchomości to jest działek nr 6, 7 i 8 wydzielonych specjalnie w tym celu z nieruchomości na działkę nr 3, stanowiącą nieruchomość sąsiednią, będącą własnością m.st. Warszawy. W wyniku zamiany część przedmiotowej nieruchomości to jest działka nr 5 uzyskałaby dostęp do drogi publicznej. Wnioskowane do zamiany części nieruchomości to jest działki nr 6, 7 i 8 mają taką samą powierzchnię, jak działka nr 3, to jest powierzchnię 414 mkw. Nie był wykonany jak dotąd operat szacunkowy nieruchomości, jednak Wnioskodawca ma nadzieję, że zamiana zostanie dokonana bez dodatkowych dopłat. Wnioskodawca planuje dokonać ww. zamiany na początku 2013 r. Przedmiotem sprzedaży w wyniku wykonania umowy przedwstępnej z grudnia 2010 r. byłaby działka nr 5 pozostała z nieruchomości oraz pozyskana w wyniku zamiany od miasta st. Warszawy działka nr 3. Na podlegającym zamianie terenie należącym do Wnioskodawcy znajdują się naniesienia tj. na większej części powierzchni jest placyk z fontanną. Wnioskodawca nie planował ww. czynności w związku z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej lecz z uwagi na zamiar sprzedaży swojego prywatnego majątku. Również zamiany Wnioskodawca dokonuje jedynie dlatego, że umożliwi to zbycie działki Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była w przeszłości wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, w szczególności Wnioskodawca nie wynajmował jej, nie dzierżawił ani nie zawarł innej umowy o podobnym charakterze. Działka nie była w przeszłości udostępniana odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie była wykorzystywana do działalności rolniczej. W uzupełnieniu do złożonego wniosku Strona wskazała, że Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem do Sądu oraz z wnioskami administracyjnymi w celu ustanowienia służebności drogi koniecznej ponieważ nieruchomość nie miała dostępu do drogi publicznej. Strona zaproponowała Miastu zamianę działek. Wystąpiono z wnioskiem o podział działki 1, w celu dokonania zamiany działek nr 6, 7 i 8, które powstały wskutek tego podziału, na działkę nr 3, stanowiącą własność miasta W. Poza tym Wnioskodawca nie podejmował wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności, zmierzających do podniesienia wartości gruntu oraz Wnioskodawca nie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Wątpliwości z jakimi zwraca się Wnioskodawca w przedmiotowym wniosku dotyczą obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu zamiany działek nr 6, 7, 8 na działkę nr 3 będącą własnością miasta W. oraz z tytułu sprzedaży pozostałej działki nr 5 i pozyskanej w wyniku zamiany działki nr 3.

W analizowanej sprawie aby uznać przedmiotowe transakcje za opodatkowane podatkiem VAT podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takie przesłanki nie zostały spełnione. Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w wyniku dziedziczenia, darowizny oraz w drodze zakupu. Ponadto jak wskazuje Wnioskodawca przedmiotowa nieruchomość nie była w przeszłości wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, w szczególności Wnioskodawca nie wynajmował jej, nie dzierżawił ani nie zawarł innej umowy o podobnym charakterze. Działka nie była w przeszłości udostępniana odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie była wykorzystywana do działalności rolniczej. Wnioskodawca nie podejmował wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności, zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu) oraz nie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (jak np. reklama).

Zatem zarówno zamiana działek nr 6, 7, 8 jak i późniejsza sprzedaż pozostałej działki nr 5 i pozyskanej w wyniku zamiany działki nr 3 stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Skutkiem powyższego, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca z tytułu transakcji zbycia przedmiotowej nieruchomości nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu zamiany oraz sprzedaży udziału w ww. nieruchomościach nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane uregulowania prawne oraz przedstawioną treść wniosku stwierdzić należy, że pomimo, iż grunt spełnia definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując zamiany oraz sprzedaży udziału w nieruchomości, Wnioskujący działał w charakterze handlowca.

Reasumując należy uznać, iż Wnioskodawca w wyniku dokonania czynności zamiany działek nr 6, 7, 8 jak i późniejszej sprzedaży pozostałej działki nr 5 i pozyskanej w wyniku zamiany działki nr 3 - nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji powyższego, dla Wnioskodawcy z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zamiany i sprzedaży nieruchomości natomiast w zakresie dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.