IPPP2/443-1247/08-2/BM - Przeliczanie kwot wyrażonych w walutach obcych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2008 r. (data wpływu 8 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych - jest prawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest firmą budowlaną zawierającą kontrakty na budowę obiektów budowlanych kubaturowych i drogowych Spółka realizuje swoje projekty na podstawie umów zawieranych z inwestorami prywatnymi albo publicznoprawnymi. W przypadku niektórych kontraktów płatności z tytułu świadczenia usług budowlanych są dokonywane w euro na podstawie stosownego zezwolenia dewizowego Prezesa NBP. Najczęściej przed rozpoczęciem robót Spółka otrzymuje zaliczkę, która następnie jest rozliczana w trakcie wykonywania zamówienia. Z tytułu otrzymania zaliczki, Wnioskodawca wystawia fakturę VAT, w której przelicza kwotę zaliczki w euro na złote polskie według kursu z dnia wystawienia tej faktury. W trakcie realizacji kontraktu Spółka wystawia faktury za wykonywane roboty budowlane i rozlicza kwoty wynikające z bieżących faktur za wykonywane roboty budowlane z otrzymaną wcześniej zaliczką (na przykład w danym miesiącu firma wystawia fakturę na 1 mln euro za wykonane roboty, od kwoty tej odejmuje przypadającą na dany miesiąc część zaliczki do rozliczenia, np. 100.000 euro - oznacza to, że nabywca usług zapłaci Spółce 900.000 euro). Faktury wystawiane są w dwóch walutach, to jest w euro i polskich złotych. Rozliczana część zaliczki musi być więc przeliczana na polskie złote.

Powstaje zagadnienie prawne, czy Spółka ma przeliczać kwotę wcześniej otrzymanej zaliczki do rozliczenia z bieżącymi płatnościami za roboty budowlane według kursu średniego NBP euro z dnia wystawienia faktury zaliczkowej, czy według kursu średniego NBP euro z dnia wystawienia faktury za wykonane roboty budowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w obowiązującym stanie prawnym prawidłowe jest stosowanie do przeliczania otrzymanej zaliczki do rozliczenia z bieżącymi płatnościami wynikającymi z faktur za wykonane roboty budowlane według średniego kursu NBP euro z dnia wystawienia faktury zaliczkowej, a nie średniego kursu NBP z dnia wystawienia faktury za wykonane roboty budowlane...

W opinii Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, do rozliczenia wcześniej otrzymanej zaliczki do rozliczenia z bieżącymi płatnościami wynikającymi z faktur za wykonywane roboty budowlane powinno stosować się średni kurs NBP euro z dnia wystawienia faktury zaliczkowej, a nie kursu średniego NBP euro z dnia wystawienia faktury za wykonane roboty budowlane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nakłada na zarejestrowanych podatników VAT obowiązek dokumentowania zdarzeń objętych opodatkowaniem. Podatnicy, o których mowa są obowiązani do wystawiania faktur stwierdzających sprzedaż towarów, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zadatek, zaliczkę, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, zgodnie z którym fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności.

Należy jednak zauważyć, że przepis § 14 odnosi się wyłącznie do obowiązku podatkowego dotyczącego zaliczek pobieranych na poczet wykonania usług, dla których nie przewiduje się tzw. szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Trzeba bowiem pamiętać, że pobranie zaliczki nie jest odrębna czynnością opodatkowaną, zaliczka stanowi część obrotu dla czynności z którą jest związana. Jeżeli dla czynności tej przewidziano szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, także związany z dokonanymi płatnościami, obowiązek podatkowy będzie powstawał właśnie w tym szczególnym momencie.

Katalog usług dla których ustawa przewiduje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego został zawarty w art. 19 ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Oznacza to, że w przypadku zaliczki na poczet usług budowlanych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania. Nie powstaje on jednak w oparciu o przepis art. 19 ust. 11 lecz w oparciu o mający bardziej szczególny charakter przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT. A zatem, otrzymanie płatności za przedmiotowe usługi także jest zaliczką, ale nie powinien do niej znajdować zastosowania przepis § 14 ww. rozporządzenia, jeżeli można zastosować przepis szczególny dotyczący właśnie zdarzeń, od których obowiązek podatkowy powstaje na bardziej szczególnej podstawie.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W przypadku, gdy wystawione faktury nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi, na podstawie § 14 ust. 4 rozporządzenia w sprawie faktur, wystawia fakturę na zasadach określonych w § 9 i 11-13, z tym, że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności. Zatem w przypadku, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej należności brutto, po wykonaniu usługi wystawia się fakturę VAT, w której sumę wartości usług należy pomniejszyć o wartość pobranych zaliczek, a kwotę podatku o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie zaliczek.

Na podstawie § 9 ust. 6 ww. rozporządzenia, kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności na fakturze (...). Biorąc pod uwagę dyspozycję w/powołanego przepisu ustawodawca tylko w jednym przypadku wyraźnie określa jaka wartość winna być wyrażona w walucie polskiej - jest to kwota podatku. Istnieje zatem możliwość wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż w dowolnej walucie wymienialnej, ale kwota podatku powinna być zawsze wyrażona w walucie polskiej.

Sposób przeliczania kwot wykazywanych na fakturach, w sytuacji, gdy kwoty te wykazywane są w walutach obcych zawarty jest w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.). I tak, na podstawie § 37 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Na podstawie § 37 ust. 3 w przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio. W myśl § 37 ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy na dzień wystawienia faktury bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia stosuje się kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony.

Zauważyć należy, że z § 37 rozporządzenia wykonawczego wynika ścisłe powiązanie przeliczenia waluty obcej z momentem powstania obowiązku podatkowego. Podstawową kwestią dla prawidłowego przeliczenia wartości wykazanej na fakturze kwoty podatku jest ustalenie czy faktura została wystawiona w terminie. Zgodnie z § 37 ust. 1 rozporządzenia przeliczenia dokonuje się na dzień powstania obowiązku podatkowego, który powstaje w dacie wystawienia faktury. A zatem, jeśli faktura została wystawiona przez dostawcę w terminie, w którym Podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, to obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy faktury nie wystawiono w terminie, przeliczenie następuje, zgodnie z dyspozycją § 37 ust. 3 rozporządzenia, na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do przepisu § 14 ust. 4 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. wystawiając fakturę za wykonane w danym okresie roboty należy kwotę podatku pomniejszyć o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności, bez potrzeby ponownego przeliczania wcześniej ustalonych wartości.

Z uwagi na to, iż faktura za częściowo wykonane roboty budowlane wystawiana jest na różnicę częściowo wykonanych robót i wpłaconych zaliczek należy zastosować przeliczenia na fakturze za częściowo wykonane roboty budowlane kursu waluty wyłącznie do różnicy wynikającej z kwoty należnej za częściowe wykonanie usługi (w euro) pomniejszonej o kwotę zaliczki (w euro). W związku z powyższym stanowisko Podatnika przedstawione w przedmiotowym wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.