IPPP2/443-124/13-5/AO - Podatek od towarów i usług w zakresie prawidłowości wykazania podatku należnego i podatku naliczonego w składanej deklaracji podatkowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2013 r. (data wpływu 13 marca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 marca 2013 r. znak sprawy IPPP2/443-124/13-2/AO (skutecznie doręczone dnia 7 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wykazania podatku należnego i podatku naliczonego w składanej deklaracji podatkowej - jest prawidłowe.

W dniu 8 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wykazania podatku należnego i podatku naliczonego w składanej deklaracji podatkowej. Przedmiotowy wniosek, z zachowaniem ustawowego terminu, uzupełniony został pismem z dnia 11 marca 2013 r. (data wpływu 13 marca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 marca 2013 r. znak sprawy IPPP2/443-124/13-2/AO (data doręczenia 7 marca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako czynny podatnik VAT. Gmina powołana została do realizacji w szczególności zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) oraz do wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej. Działalność Gminy obejmuje zarówno czynności niestanowiące działalności gospodarczej, jak i czynności spełniające definicję działalności gospodarczej wynikającą z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina jest podatnikiem VAT, który został zarejestrowany we właściwym urzędzie skarbowym i otrzymał NIP służący do rozliczania działalności pozostającej w zakresie VAT.

W oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych) Gmina powołała jednostki budżetowe, będące wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które po przekroczeniu określonego progu obrotu dla celów podatku VAT zarejestrowane są również jako (odrębni) podatnicy VAT. W dalszej części wniosku, stosowane przez Wnioskodawcę pojęcie jednostki budżetowej obejmuje również zakład budżetowy.

Zarówno Gmina, jak i jej jednostki budżetowe składają w stosunku do każdego okresu rozliczeniowego odrębne deklaracje VAT, w których wykazują podatek należny oraz podatek naliczony od zrealizowanych przez siebie czynności. Innymi słowy, Gmina wykazuje w deklaracji VAT podatek należny od sprzedaży opodatkowanej, zrealizowanej przez Gminę (ewentualnie również wykazuje obrót podlegający zwolnieniu z VAT) oraz podatek naliczony, poniesiony na opodatkowanych zakupach dokonanych przez Gminę dla celów jej działalności opodatkowanej VAT. W szczególności, Gmina nie wykazuje w swojej deklaracji VAT podatku należnego ani podatku naliczonego, który należy przypisać czynnościom realizowanym przez jednostki budżetowe.

Gmina może w przyszłości powołać inne jednostki budżetowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina postępuje prawidłowo, składając jako zarejestrowany podatnik VAT deklaracje podatkowe dla celów VAT, w których wykazuje m.in. podatek należny od sprzedaży opodatkowanej zrealizowanej przez Gminę oraz podatek naliczony, poniesiony na opodatkowanych zakupach realizowanych przez Gminę dla celów jej działalności opodatkowanej, natomiast nie wykazuje podatku należnego ani podatku naliczonego, który należy przypisać czynnościom realizowanym przez jej jednostki budżetowe.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym Gmina postępuje prawidłowo składając (odrębnie od swoich jednostek budżetowych) deklaracje podatkowe dla celów VAT, w których wykazuje m.in. podatek należny od sprzedaży opodatkowanej zrealizowanej przez Gminę oraz podatek naliczony, poniesiony na opodatkowanych zakupach realizowanych przez Gminę dla celów jej działalności opodatkowanej. Gmina nie powinna natomiast wykazywać w składanych deklaracjach podatkowych podatku należnego ani podatku naliczonego, który należy przypisać czynnościom realizowanym przez jej jednostki budżetowe.

Powyższe będzie miało zastosowanie także w stosunku do innych utworzonych w przyszłości jednostek budżetowych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z przepisami art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc się do powyższych przepisów, w opinii Wnioskodawcy, Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika VAT, a tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 96 ustawy o VAT.

Gmina uczyniła zadość wskazanemu obowiązkowi i została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, w związku z czym posługuje się nadanym jej NIP, służącym do rozliczania działalności pozostającej w zakresie VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż jej jednostki budżetowe (które przekroczyły określone przepisami podatkowymi próg obrotu, a więc były obowiązane do rejestracji) zostały zarejestrowane jako podatnicy VAT i uzyskały odrębny od Gminy NIP dla celów VAT. Należy bowiem wskazać, że Gmina wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu w swoim własnym imieniu, w szczególności nie dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu w imieniu jej jednostek budżetowych.

W zakresie obowiązków związanych ze sprawozdawczością i raportowaniem dla celów VAT, art. 99 ustawy o VAT nakłada na podatników obowiązek składania deklaracji dla celów VAT. W świetle tego przepisu, podatnicy są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za miesięczne lub kwartalne okresy rozliczeniowe. W konsekwencji Gmina składa wskazane deklaracje podatkowe, w których wykazuje:

* podatek należny od sprzedaży opodatkowanej zrealizowanej przez Gminę (udokumentowanej za pomocą faktur lub paragonów wystawionych w imieniu Gminy, zawierających jej NIP), bez uwzględniania sprzedaży opodatkowanej zrealizowanej przez jednostki budżetowe,

* podatek naliczony, poniesiony na opodatkowanych zakupach realizowanych przez Gminę (faktury jako nabywcę wskazują Gminę oraz jej NIP), związanych z działalnością opodatkowaną Gminy, bez uwzględniania sprzedaży opodatkowanej zrealizowanej przez jednostki budżetowe.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż powyższe postępowanie jest prawidłowe, gdyż Gmina naliczając podatek VAT od własnych czynności opodatkowanych, powinna wykazywać je we własnych deklaracjach podatkowych, natomiast podatek należny od czynności opodatkowanych jednostek budżetowych powinien być uwzględniany w deklaracjach podatkowych tych jednostek budżetowych.

Podobnie w stosunku do podatku naliczonego, Gmina powinna wykazywać we własnej deklaracji podatkowej wyłącznie zakupy realizowane w związku ze swoją działalnością opodatkowaną VAT, a nie z działalnością jej jednostek budżetowych, które analogicznie we własnej deklaracji podatkowej wykazują podatek naliczony związany z własną działalnością podlegającą VAT.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest przykładowo interpretacja indywidualna prawa podatkowego z 2 czerwca 2008 r. (sygn. ILPP1/443-277/08-2/HW, w której czytamy:

"<...> gmina i urząd gminy powinny stosować jeden numer identyfikacji podatkowej (NIP), a w związku z ich działaniami (czynnościami,) powinno być wystawione jedno rozliczenie deklaracyjne.

<...>

Inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, tj. gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne oznaczenie (numery) NIP".

Podobnie, za stanowiskiem Wnioskodawcy przemawia wykładnia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu przedstawiona w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 4 czerwca 2007 r. (sygn. 1424/1120/443/11/2007/IW):

"Jednostki budżetowe utworzone na podstawie ustawy o finansach publicznych lub innych ustaw jako jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zatem jednostka organizacyjna gminy (nie będąca osobą prawna), wykonująca działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ust. 2, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązanym do składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych."

Podsumowując, mając na uwadze wskazane przepisy, przedstawioną argumentację a także powszechną praktykę jednostek samorządu terytorialnego oraz organów podatkowych, zdaniem Gminy stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe i uzasadnione.

W związku z powyższym, Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podmioty, o których mowa w art. 15, stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Mocą art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z powyższego wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Wskazać ponadto należy, iż przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Zatem gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np.: zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.

Potwierdzeniem powyższego jest treść § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247), która stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

- z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną. Działalność Gminy obejmuje zarówno czynności niestanowiące działalności gospodarczej, jak i czynności spełniające definicję działalności gospodarczej wynikającą z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina jest podatnikiem VAT, który został zarejestrowany we właściwym urzędzie skarbowym i otrzymał NIP służący do rozliczania działalności pozostającej w zakresie VAT. W oparciu o przepisy ustawy o finansach publicznych Gmina powołała jednostki budżetowe, będące wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które po przekroczeniu określonego progu obrotu dla celów podatku VAT zarejestrowane są również jako (odrębni) podatnicy VAT. Zarówno Gmina, jak i jej jednostki budżetowe składają w stosunku do każdego okresu rozliczeniowego odrębne deklaracje VAT, w których wykazują podatek należny oraz podatek naliczony od zrealizowanych przez siebie czynności.

W niniejszych okolicznościach Gmina wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu w swoim własnym imieniu i nie dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu w imieniu jej jednostek budżetowych. Powołane przez Gminę wyodrębnione jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej prowadzą własną działalność gospodarczą wykonując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podmioty te po przekroczeniu limitu obrotów uprawniającego do zwolnienia od podatku zarejestrowały się jako podatnicy VAT i uzyskały odrębny od Gminy NIP dla celów podatku VAT. Oznacza to, że Gminę i jej jednostki budżetowe należy uznać za odrębnych podatników podatku VAT. Tym samym, Gmina w odrębnie składanych deklaracjach podatkowych winna rozliczać VAT należny i naliczony z tytułu wykonywanych przez nią czynności.

W konsekwencji powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przywołanych uregulowań stwierdzić należy, że Wnioskodawca postępuje prawidłowo, składając jako zarejestrowany podatnik VAT deklaracje podatkowe dla celów VAT, w których wykazuje m.in. podatek należny od sprzedaży opodatkowanej zrealizowanej przez Gminę oraz podatek naliczony, poniesiony na opodatkowanych zakupach realizowanych przez Gminę dla celów jej działalności opodatkowanej, natomiast nie wykazuje podatku należnego ani podatku naliczonego, który należy przypisać czynnościom realizowanym przez jej jednostki budżetowe.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.