IPPP2/443-1209/14-4/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lutego 2015 r. doręczone Stronie w dniu 13 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości 100 - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości 100. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 18 lutego 2015 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lutego 2015 r. Nr IPPP2/443-1209/14-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sprzedająca (zwana dalej również "Wnioskodawczyni") zamierza sprzedać działkę o numerze ewidencyjnym 100 (zwana dalej "Nieruchomość 100"). Nieruchomość 100 (położona bez dostępu do drogi) została nabyta przez sprzedającą w drodze decyzji o zwrocie nieruchomości wywłaszczonej i przejętej na rzecz Skarbu Państwa. Działka nr 100 jest działką niezabudowaną.

Oprócz działki numer 100 sprzedająca odzyskała w ten sam sposób również 5 mniejszych działek (dalej: "Nieruchomości Złożone") położonych przy drodze i graniczących z działką numer 100. Na moment zwrotu Nieruchomości Złożonych sprzedającej, nieruchomości te były zabudowane budynkami postawionymi przez dzierżawców tych nieruchomości jeszcze w okresie sprzed zwrotu prawa własności tychże Nieruchomości Złożonych sprzedającej. W związku z powyższym, po zwrocie Nieruchomości Złożonych sprzedającej, były one wynajmowane dzierżawcy już przez sprzedającą (przychód opodatkowany przez sprzedającą w formie ryczałtu).

Ze względu na skomplikowany charakter Nieruchomości Złożonych (część budynków stała jednocześnie na Nieruchomościach Złożonych oraz działkach sąsiadujących należących do sąsiadów) sprzedająca zdecydowała się w 2014 r. dokonać z sąsiadem Nieruchomości Złożonych wymiany posiadanych przez nią Nieruchomości Złożonych na działkę numer 99 (sąsiadującą z działką numer 100). W wyniku tej wymiany, wszystkie budynki posadowione jednocześnie na Nieruchomości Złożonej i działkach sąsiadujących należą do jednego właściciela. Przedmiotowa wymiana odbyła się niezależnie od ewentualnej transakcji sprzedaży Nieruchomości 100.

W dalszym ciągu nieruchomości 100 oraz 99 nie posiadają np. dostępu do drogi.

Działka numer 99 może być również przedmiotem sprzedaży na rzecz tego samego podmiotu, który zamierza nabyć Nieruchomość 100 (lub innego).

Sprzedająca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Sprzedająca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedająca posiada również lokal mieszkalny, który zajmuje na własne cele mieszkaniowe.

Nieruchomość 100 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jest oznaczona symbolami: 15.6 U/U-A/MW z podstawowym przeznaczeniem pod usługi, usługi administracji, siedziby firm i zabudowę mieszkaniową wielorodzinną; 15.8Zos/k.p. z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń osiedlową i komunikację pieszą; 15.5U/MW z podstawowym przeznaczeniem pod usługi i zabudowę mieszkaniową wielorodzinną.

W celu zbycia Nieruchomości 100 sprzedająca nie podpisywała umów z pośrednikami. Sprzedająca nie podejmowała czynności mających na celu komercyjne zbycie Nieruchomości 100 czy podniesienie wartości gruntów (doprowadzenie mediów, ogłoszenia prasowe, podział nieruchomości, udział w tworzeniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego itp.).

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 16 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni wskazała, że nieruchomość nr 100 nie jest, nie była i nie będzie przedmiotem odpłatnej lub nieodpłatnej dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze. Nieruchomość ta przez Wnioskodawczynię nie była, nie jest i nie będzie użytkowana do jakichkolwiek celów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży Nieruchomości 100 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zdaniem Wnioskodawczyni transakcja sprzedaży Nieruchomości nie wchodzi w zakres opodatkowania podatkiem VAT, gdyż sprzedająca nie wystąpi w charakterze podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 Ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo wskazuje się, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie istnieją przesłanki do zakwalifikowania transakcji sprzedaży Nieruchomości 100 do profesjonalnego obrotu gospodarczego, gdyż czynności podjęte przez stronę sprzedającą nie wchodzą w jej zakres. Strona sprzedająca nie nabyła Nieruchomości 100 w celach zarobkowych (została ona odzyskana po wielu latach), nie uzbrajała terenu, nie wydzielała dróg zewnętrznych, nie dzieliła działek ani nie podejmowała innych czynności zmierzających do zwiększenia wartości a tym samym ceny przedmiotu transakcji. Dokonane czynności nie powodują, iż sprzedająca wykonuje profesjonalny obrót gospodarczy.

Znaczenie mają również okoliczności nabycia i sprzedaży, tj. że strona sprzedająca nie mogła mieć pierwotnie zamiaru przeznaczenia gruntu na dalszą odsprzedaż, ponieważ nabyła grunt w drodze wieloletniego sporu o odzyskanie nieruchomości wywłaszczonych na rzecz Skarbu państwa.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż tak nabytych składników majątku nie odpowiada rozumieniu działalności gospodarczej, a zatem w odniesieniu do takiej sprzedaży strona sprzedająca nie wystąpi jako podatnik VAT a transakcje takie nie mogą podlegać VAT. Jest to zatem sprzedaż okazjonalna, w okolicznościach wskazujących, że nie jest czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru, jeżeli zatem sprzedający nie dokonał nabycia działek w celu ich dalszej odsprzedaży, działki te stanowią jego majątek osobisty, uznać należy, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, należy uznać, iż transakcja sprzedaży Nieruchomości nie spełnia przesłanek podmiotowych, określonych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Zgodnie z powyższym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w świetle art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy zauważyć, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem jak wynika z powyższych rozważań kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku kiedy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zamierza sprzedać niezabudowaną działkę o numerze ewidencyjnym 100. Nieruchomość 100 (położona bez dostępu do drogi) została nabyta przez Wnioskodawczynię w drodze decyzji o zwrocie nieruchomości wywłaszczonej i przejętej na rzecz Skarbu Państwa. Od momentu odzyskania Nieruchomość 100 nie była w żaden sposób wykorzystywana do jakiejkolwiek działalności. Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej (w tym rolniczej) z wykorzystaniem Nieruchomości 100. Sprzedająca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość 100 nie była wykorzystywana przez Sprzedającą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie była ona przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nie była również udostępniania odpłatnie lub nieodpłatnie osobom trzecim. W celu zbycia Nieruchomości 100 Wnioskodawczyni nie podpisywała umów z pośrednikami. Sprzedająca nie podejmowała czynności mających na celu komercyjne zbycie Nieruchomości 100 czy podniesienie wartości gruntów (doprowadzenie mediów, ogłoszenia prasowe, podział nieruchomości, udział w tworzeniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego itp.).

Oprócz działki numer 100 Wnioskodawczyni odzyskała w ten sam sposób również 5 mniejszych działek położonych przy drodze i graniczących z działką numer 100. Na moment zwrotu Nieruchomości Złożonych nieruchomości te były zabudowane budynkami postawionymi przez dzierżawców tych nieruchomości jeszcze w okresie sprzed zwrotu prawa własności tychże Nieruchomości Złożonych na rzecz Wnioskodawczyni. W związku z tym, po zwrocie Nieruchomości Złożonych Nieruchomości te były przez Wnioskodawczynię wynajmowane dzierżawcy (przychód opodatkowany przez sprzedającą w formie ryczałtu). Ze względu na skomplikowany charakter Nieruchomości Złożonych (część budynków stała jednocześnie na Nieruchomościach Złożonych oraz działkach sąsiadujących należących do sąsiadów) Wnioskodawczyni zdecydowała się w 2014 r. dokonać z sąsiadem Nieruchomości Złożonych wymiany posiadanych przez nią Nieruchomości Złożonych na działkę numer 99 (sąsiadującą z działką numer 100). W wyniku tej wymiany, wszystkie budynki posadowione jednocześnie na Nieruchomości Złożonej i działkach sąsiadujących należą do jednego właściciela. Przedmiotowa wymiana odbyła się niezależnie od ewentualnej transakcji sprzedającej ze Spółką. W dalszym ciągu nieruchomości 100 oraz 99 nie posiadają np. dostępu do drogi. Działka numer 99 może być również przedmiotem sprzedaży na rzecz nabywcy działki 100. Ponadto Wnioskodawczyni posiada również lokal mieszkalny, który zajmuje na własne cele mieszkaniowe.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą określenia czy transakcja sprzedaży Nieruchomości 100 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Okoliczności niniejszej sprawy wskazują, że w stosunku do czynności sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 100 brak jest przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawczynię za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Sprzedająca nabyła przedmiotową działkę w drodze decyzji o zwrocie nieruchomości wywłaszczonej i przejętej na rzecz Skarbu Państwa. Nieruchomość 100 będąca przedmiotem planowanej sprzedaży od momentu odzyskania nie była w żaden sposób wykorzystywana, do jakiejkolwiek działalności. W szczególności Nieruchomość 100 nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Ponadto działka nr 100 nie była udostępniania odpłatnie lub nieodpłatnie osobom trzecim. W celu zbycia Nieruchomości 100 Wnioskodawczyni nie podpisywała umów z pośrednikami. Nie podejmowała także czynności mających na celu komercyjne zbycie Nieruchomości 100 czy podniesienie wartości gruntów (doprowadzenie mediów, ogłoszenia prasowe, podział nieruchomości, udział w tworzeniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego itp.). Zatem nic nie wskazuje na zaangażowanie Sprzedającej, które mogłoby kwalifikować Jej działania jako zbliżone do podejmowanych przez podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami. W konsekwencji, przedmiotowa sprzedaż stanowić będzie zwykłe wykonywanie prawa własności. A zatem sprzedaż działki nr 100, w okolicznościach opisanych we wniosku, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.