IPPP2/443-120/13-2/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 7 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności tej Nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 7 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności tej Nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzania nieruchomościami, wynajmu i realizacji projektów budowlanych. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT") w Polsce.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka w dniu 28 marca 2012 r. nabyła od pierwotnego użytkownika wieczystego (spółki kapitałowej):

* prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z naniesieniami, stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 52, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej "Nieruchomość");

oraz

* całość posiadanych przez pierwotnego użytkownika wieczystego autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych do korzystania i rozporządzania projektami architektonicznymi i budowlanymi oraz powiązaną dokumentacją, związanych z Nieruchomością (dalej: "rojekty").

Spółka poniosła wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości (dalej: "Wydatki na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości") oraz na nabycie Projektów (dalej: "Wydatki na Nabycie Projektów"). Celem poniesienia przez Spółkę Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości oraz Wydatków na Nabycie Projektów jest realizacja inwestycji hotelowej na Nieruchomości i wykorzystanie jej w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości Spółka może podjąć decyzję o odpłatnym zbyciu Nieruchomości.

Prawo własności Nieruchomości przysługuje Miastu (dalej: "Właściciel Nieruchomości"). Nieruchomość po raz pierwszy została oddana w użytkowanie wieczyste na podstawie aktu notarialnego z dnia 31 lipca 1996 r. i od tego dnia nieprzerwanie pozostaje w użytkowaniu wieczystym. Prawo do użytkowania wieczystego Nieruchomości przysługuje Spółce do dnia 31 lipca 2095 r. Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości nieprzerwanie od dnia 28 marca 2012 r.

Spółka zamierza przekształcić przysługujące jej prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności Nieruchomości (dalej: "Przekształcenie"). Przekształcenie nastąpi na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.).

Zgodnie z przewidzianą w tej ustawie procedurą prawną, Spółka wystąpiła do właściwego organu administracji z żądaniem Przekształcenia. Właściwy organ administracji załatwi sprawę wydając decyzję administracyjną o Przekształceniu (dalej: "Decyzja o Przekształceniu"). Decyzja o Przekształceniu będzie stanowić podstawę wpisu Spółki do księgi wieczystej jako właściciela Nieruchomości.

Na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, Decyzja o Przekształceniu nie została doręczona Spółce.

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości zostanie przekształcone w prawo własności Nieruchomości z dniem, w którym Decyzja o Przekształceniu stanie się ostateczna. Na mocy Decyzji o Przekształceniu, Spółka będzie obowiązana do zapłaty na rzecz Właściciela Nieruchomości opłaty z tytułu Przekształcenia (dalej: "Opłata za Przekształcenie").

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Przekształcenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Przekształcenie nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Zgodnie z art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: "k.c.".), grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm., dalej: "ustawa z dnia 29 lipca 2005 r."), osoby fizyczne i prawne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyżej przytoczonego artykułu, z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości mogą również wystąpić osoby fizyczne i prawne będące następcami prawnymi osób, o których mowa w ust. 1 i 1a, oraz osoby fizyczne i prawne będące następcami prawnymi osób, o których mowa w ust. 2.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

Na podstawie przytoczonych powyżej przepisów oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, iż dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu jakiegokolwiek dobra materialnego przez stronę, przyznając drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku ustanowienia lub nabycia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (a więc towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel.

Użytkowanie wieczyste i jego charakter na gruncie ustawy o VAT były przedmiotem analizy w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 stycznia 2007 r., w sprawie oznaczonej sygnaturą akt I FPS 1/06. W uzasadnieniu tej uchwały wyrażony został pogląd, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do praw właściciela, czym w istotny sposób różni się od ograniczonych praw rzeczowych, stanowiąc tym samym pośrednie ogniwo pomiędzy tymi prawami, a własnością. W doktrynie podkreśla się, że po wejściu w życie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, a także po zmianach przepisów k.c. dotyczących tego prawa, nabrało ono bardziej "uniwersalnego" charakteru o treści bardziej jeszcze zbliżonej do prawa własności niż wcześniej. Wyrazem tego jest rozszerzenie zarówno przedmiotu użytkowania wieczystego (oprócz gruntów Skarbu Państwa mogą to być grunty jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków), jak i kręgu użytkowników wieczystych (osoby fizyczne i osoby prawne), a także uwolnienie zawarcia umowy o użytkowanie wieczyste od całego bagażu czynności o charakterze administracyjnoprawnym i przesądzenie w ten sposób o jego cywilnoprawnym charakterze (S. Rudnicki: Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga druga, Warszawa 2001, s. 353-354).

W świetle art. 233 k.c. użytkownik wieczysty może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Przepis ten, a także kolejne (art. 234, art. 235, art. 236 art. 237 k.c.), kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela. Długi czas trwania użytkowania wieczystego, wskazuje również, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Definicja dostawy towarów, zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, celowo została oderwana od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Pojęcie "przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel" należy rozumieć szeroko, analizując przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego ekonomiczną istotę transakcji, a nie jej charakter prawny. Przyjęcie definicji dostawy towarów ograniczonej wyłącznie do transakcji, wskutek których dochodzi do przeniesienia prawa własności, prowadziłoby do zawężenia zakresu opodatkowania tym podatkiem, ewentualnie do uznania transakcji o charakterze bardzo zbliżonym do dostawy towarów za świadczenie usług (M. Chomiuk: VI Dyrektywa VAT, komentarz pod red. K. Sachsa, Warszawa 2003, s. 105-106).

Szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" zostało wielokrotnie potwierdzone przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, na przykład w wyroku z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Armbrecht, jak również w wyroku z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland. Mając to na uwadze, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, Wnioskodawca uważa, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania, jak również nabycia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do przeniesienia ekonomicznego władztwa nad gruntem (towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego (kolejnego użytkownika wieczystego w przypadku nabycia prawa wieczystego użytkowania od pierwotnego użytkownika wieczystego). W rezultacie, może on rozporządzać tym prawem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o VAT było oddanie Nieruchomości w użytkowanie wieczyste na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego (spółki kapitałowej), a następnie kolejną dostawą (tego samego) towaru (Nieruchomości) było zbycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości na rzecz Spółki w dniu 28 marca 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie prawa do rozporządzania Nieruchomością jak właściciel nastąpiło po raz pierwszy w chwili ustanowienia na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, a następnie po raz drugi w chwili nabycia przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości od pierwotnego użytkownika wieczystego. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż od momentu nabycia prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości, Spółka posiada prawo rozporządzania Nieruchomością jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Przekształcenie, do którego dojdzie w przyszłości na podstawie Decyzji o Przekształceniu, stanowić będzie bowiem wyłącznie zmianę tytułu prawnego Spółki do Nieruchomości, co do której prawo rozporządzania jak właściciel Spółka posiada nieprzerwanie od dnia 28 marca 2012 r., tj. od dnia nabycia prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości. Zatem, Przekształcenie nie wpływa na władztwo rzeczy (Nieruchomości), które Spółka uzyskała przed Przekształceniem i nie może być traktowane jako ponowna dostawa Nieruchomości na rzecz Spółki. Analogiczne stanowisko zajął w podobnym stanie faktycznym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w orzeczeniu z dnia 11 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 134/07.

Bez znaczenia w przedmiotowej sytuacji pozostaje fakt, że Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości od pierwotnego użytkownika wieczystego (a nie nabyła tego prawa bezpośrednio od Właściciela Nieruchomości).

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, iż planowane Przekształcenie, dokonane w drodze Decyzji o Przekształceniu wydanej przez właściwy organ administracyjny nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza utrwalona i jednolita linia interpretacyjna w tej kwestii prezentowana w publikowanych przez Ministra Finansów indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Między innymi, stanowisko takie zostało zaprezentowane w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

* indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 29 listopada 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP1/443-790/12-2/IG;

* indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 4 czerwca 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-334/12/EK;

* indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 1 lutego 2011 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-870/10-4/IG;

* indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 7 kwietnia 2010 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPPI/443-1316/09/EA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, że planowane Przekształcenie, dokonane w drodze Decyzji o Przekształceniu wydanej przez właściwy organ administracyjny nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w zakresie pytań nr 2 i 3 wniosku dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.