IPPP2/443-1189/12-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 749) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

* zwolnienia od podatku VAT usługi odpłatnego poręczenia kredytu - jest prawidłowe,

* określenia momentu powstania obowiązku podatkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi odpłatnego poręczenia kredytu i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z o.o. Spółka ta zaciągnęła kredyt inwestycyjny w banku na sfinansowanie budowy farmy wiatrowej. Wnioskodawca wraz z małżonką poręczył spłatę zobowiązań wynikających z umów kredytowych. Poręczenie to ma charakter odpłatny. Uzyskana opłata za udzielenie poręczenia na rzecz spółki, ma charakter cen rynkowych, to jest została skalkulowana na poziomie cen stosowanych przez podmioty profesjonalnie udzielających poręczeń.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest natomiast podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z dzierżawą gruntów, ponieważ zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Udzielenie poręczenia nie jest więc przedmiotem profesjonalnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy czynność poręczenia kredytu Spółce, której Wnioskodawca jest wspólnikiem jest usługą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnioną jako usługa finansowa z opodatkowania tym podatkiem.

Czy momentem podatkowym będzie data umownego wynagrodzenia nie później niż termin płatności.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Odpłatne udzielanie poręczeń spłaty kredytu, są zaklasyfikowane zgodnie z polską klasyfikacją wyrobów i usług (PKWiU) w grupowaniu 64.99.19.0 "Usługi finansowe, gdzie indziej niesklasyfikowane".

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z poźniejszymi zmianami), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi finansowe wymienione w następujących punktach art. 43 ust. 1 ustawy:

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udzielanie poręczeń jest usługą finansową, mieszczącą się w zakresie usług finansowych zwolnionych z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku od towarów i usług, a momentem powstania obowiązku podatkowego jest dzień otrzymania wynagrodzenia nie później niż termin zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług usługi odpłatnego poręczenia kredytu i nieprawidłowe w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do zapisów art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ww. ustawy. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Określony w ustawie o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co do zasady, na podstawie ar. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Powyższy przepis obejmuje zwolnieniem od podatku VAT czynności udzielania poręczeń, gwarancji i innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych, rozumianych jako zgoda poręczyciela, gwaranta lub udzielającego zabezpieczenia do spłacenia długu lub każdego innego zobowiązania finansowego w imieniu dłużnika, w przypadku niewywiązywania się przez niego ze spłaty długu. Zaznaczyć należy ponadto, iż warunkiem objęcia zwolnieniem gwarancji, poręczeń i zabezpieczeń jest ich finansowy (pieniężny) charakter.

Poręczenie zostało zdefiniowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w art. 876-887. Zgodnie z art. 876 § 1 ustawy - Kodeks cywilny przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. W myśl art. 879 § 1 Kodeksu cywilnego o zakresie zobowiązania poręczyciela rozstrzyga każdoczesny zakres zobowiązania dłużnika.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca poręczył spłatę zobowiązań wynikających z umów kredytowych Spółce, w której jest wspólnikiem. Poręczenie to ma charakter odpłatny. Uzyskana opłata za udzielenie poręczenia na rzecz spółki, ma charakter cen rynkowych, to jest została skalkulowana na poziomie cen stosowanych przez podmioty profesjonalnie udzielające poręczeń. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest natomiast podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z dzierżawą gruntów. Udzielenie poręczenia nie jest przedmiotem profesjonalnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W niniejszych okolicznościach pomiędzy Spółką, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem a bankiem doszło do zawarcia transakcji finansowej, na podstawie której bank udzielił Spółce kredytu. Czynność poręczenia przez Wnioskodawcę kredytu Spółce zabezpiecza wierzytelności Spółki wobec banku. W przypadku gdy Spółka nie spłaci zaciągniętego kredytu bank wyegzekwuje swoje należności od Wnioskodawcy. Powyższe wskazuje, iż pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką wystąpi świadczenie wzajemne. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca występuje jako usługodawca, który wykonuje usługi na rzecz innego podmiotu (Spółki). Poprzez poręczenie spłaty kredytu Wnioskodawca zobowiązał się względem banku, który sfinansował budowę farmy wiatrowej Spółce wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby Spółka zobowiązania nie wykonała. W przedstawionych okolicznościach czynność poręczenia kredytu stanowi zatem wymierną wartość dla Spółki, bowiem umożliwia sfinansowanie inwestycji. Wobec powyższego, odpłatna czynność poręczenia kredytu Spółce przez Wnioskodawcę stanowi świadczenie usług określone w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Usługa ta ma charakter odpłatny. Opłata za udzielenie poręczenia na rzecz Spółki skalkulowana została na poziomie cen rynkowych.

Wnioskodawca podkreśla, iż udzielenie poręczenia kredytu nie jest przedmiotem profesjonalnej działalności Wnioskodawcy. Zauważyć jednakże należy, iż czynność ta spowodowała powstanie pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką współpracy mającej charakter ciągły. Z tytułu udzielonego poręczenia Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie stanowiące dla Wnioskodawcy stałe źródło dochodu. Zatem udzielone, odpłatne, poręczenie polegające na zapewnieniu stałej współpracy przekłada się na zasadniczą działalność Wnioskodawcy. Czynność ta jest działaniem generowania obrotów u Wnioskodawcy na poziomie, jak wskazuje Wnioskodawca, cen stosowanych przez podmioty profesjonalnie udzielające poręczeń. W konsekwencji powyższego, pomimo, iż udzielanie poręczeń nie jest wpisane jako przedmiot działalności Wnioskodawcy Wnioskodawca z tytułu odpłatnego poręczenia spłaty zobowiązań Spółce będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług a czynność poręczenia kredytu Spółce będzie usługą opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku od towarów i usług usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności w świetle przywołanych przepisów stwierdzić należy, że czynność poręczenia kredytu Spółce przez Wnioskodawcę jako usługa udzielenia zabezpieczenia transakcji finansowych jest usługą zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie obowiązku podatkowego z tytułu czynności odpłatnego poręczenia kredytu Spółce wskazać należy, iż w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 4 ww. ustawy jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują w sposób szczególny momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług finansowych związanych z udzielaniem poręczeń mających na celu zabezpieczenie transakcji finansowych. Z uwagi na powyższe, obowiązek podatkowy w przypadku udzielenia poręczenia spłaty zobowiązań wynikających z umów kredytowych powstanie w momencie wykonania usługi tj. udzielenia poręczenia. Natomiast w sytuacji gdy transakcja poręczenia kredytu zostanie potwierdzona fakturą wystawioną nie później niż 7. dnia - z chwilą wystawienia faktury.

Reasumując stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy dla Wnioskodawcy z tytułu udzielenia poręczenia kredytu Spółce powstał w momencie wykonania usługi tj. udzielenia przedmiotowego poręczenia, a gdy transakcja ta potwierdzona została fakturą obowiązek podatkowy powstał w momencie wystawienia faktury.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.