IPPP2/443-1182/11-2/JO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 13 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania opodatkowania sprzedaży lokalu usługowego przez Spółkę - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 października 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu usługowego przez Spółkę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 27 maja 2011 r. Spółka dokonała przeniesienia własności lokalu usługowego przy ul. S. w Z. na rzecz Justyny S. (w załączeniu umowa przedwstępna sprzedaży oraz akt notarialny Repertorium). Przedmiotowy lokal został przekazany do użytkowania w roku 2006. W tym samym roku w dniu 29 listopada 2006 r. została zawarta umowa najmu lokalu użytkowego pomiędzy Spółką a Biurem Podróży Justyna S. (w załączeniu umowa najmu wraz z aneksami). Umowa przewidywała prawo pierwokupu, oraz zobowiązanie Spółki do obniżenia ceny zakupu lokalu o kwotę odpowiadającą iloczynowi miesięcy obowiązywania umowy o kwotę 500,00 zł. Celem zawarcia umowy najmu było ułatwienie ostatecznego nabycia praw do ww. lokali przez Justynę S.

Najemcą lokalu była niezmiennie Justyna S., która jest czynnym podatnikiem VAT. Lokal nie był ulepszany od oddania do użytkowania aż do momentu przeniesienia własności na rzecz Justyny S. Spółka zastosowała stawkę 23% VAT przy transakcji przeniesienia własności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do zaistniałej sytuacji ma zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i Spółka słusznie zastosowała stawkę 23% VAT przy sprzedaży (przeniesieniu prawa własności) ww. lokal usługowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa najmu zawarta z Justyną S. ma charakter umowy zawartej na czas określony. Wprawdzie w § 13 wskazanej umowy zapisano, iż umowa została zawarta na czas nieokreślony, tym niemniej pozostałe zapisy umowy, w szczególności § 7 oraz kolejne aneksy świadczą o tym, że jest to klasyczna umowa zawarta w określonym celu i na czas ściśle oznaczony, tj. według umowy i aneksów termin zawarcia umowy nabycia przedmiotowej nieruchomości przez najemcę. Wskazują na to, że czasookres określony w umowie wygasał w dniu 31 października 2008 r. Natomiast w poszczególnych aneksach czasookres ten był ustalany na kolejne daty. Podkreślić należy, iż z opóźnieniem, ale jednak, najemca przedmiotowy lokal kupi zgodnie z opisywaną umową i aneksami. Intencją zawarcia umowy najmu było ułatwienie nabycia określonej nieruchomości przez Justynę S. w określonym czasie, z zastosowaniem rabatu cenowego, co miało miejsce w finalnej transakcji przeniesienia własności zawartej w formie aktu notarialnego.

Zatem, w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową prawo własności zostało przeniesione, tj. dostawa towaru nastąpiła w momencie zawarcia umowy najmu. Dodatkowo należy wspomnieć, iż o charakterze prawnym umowy nie decyduje jej nazwa, ani chwilami poszczególne jej zapisy, ale cel w jakim ta umowa została zawarta. Tym celem w przypadku zawarcia umowy najmu z Justyną S. zawsze były okoliczności wskazane powyżej, a więc utrzymywanie umowy najmu tylko i wyłącznie do daty, którą ustaliły strony na datę przeniesienia własności wynajmowanego lokalu.

W świetle powyższych argumentów dostawa budynku nastąpiła w momencie zawarcia umowy najmu, o czym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego, w tym przypadku nie ma zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres krótszy niż 2 lata, i przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione (art. 7 ust. 1 pkt 2).

Aby dana umowa najmu mogła być traktowana jako dostawa towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, muszą zostać spełnione dodatkowe warunki. Umowa taka musi przewidywać, iż prawo własności zostanie przeniesione (na najemcę):

* w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową; lub

* z chwilą zapłaty ostatniej raty.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w dniu 27 maja 2011 r. Spółka dokonała przeniesienia własności lokalu usługowego na rzecz Justyny S. W dniu 29 listopada 2006 r. została zawarta umowa najmu lokalu użytkowego pomiędzy Spółką a Biurem Podróży Justyna S. Umowa przewidywała prawo pierwokupu, oraz zobowiązanie Spółki do obniżenia ceny zakupu lokalu o kwotę odpowiadającą iloczynowi miesięcy obowiązywania umowy o kwotę 500,00 zł.

Zatem powyższa umowa nie spełnia warunku określonego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie zawiera bezwarunkowego przeniesienia prawa własności lokalu usługowego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową, lub za cenę określoną jako ostatnia rata. W przedmiotowej umowie najmu Spółka wskazała, iż treść ww. umowy przewidywała prawo pierwokupu przez najemcę lokalu oraz zobowiązanie Spółki do obniżenia ceny zakupu lokalu o określoną kwotę.

Natomiast, wskazać również należy, iż w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca zaliczył do dostawy towarów taką umowę najmu, w której przeniesienie własności następuje w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych w umowie, a skutek w postaci przejścia prawa własności ma być wyrażony bezwarunkowo.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż wydanie najemcy lokalu usługowego na podstawie opisanej we wniosku umowy nie spełnia definicji dostawy towaru podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług określonej w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zbadać, czy przedmiotowa transakcja sprzedaży lokalu była opodatkowana stawką podstawową czy też obniżoną bądź korzystającą ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jednak, na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zatem, dostawa nieruchomości spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęło co najmniej dwa lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, w świetle art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie w użytkowanie, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy), pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Zaznaczyć należy, iż zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy należy rozpatrywać wyłącznie gdy dostawa danej nieruchomości (w całości lub w części) nie może być objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przeciwnym przypadku analiza art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezprzedmiotowa.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka w dniu 27 maja 2011 r. Spółka dokonała przeniesienia własności lokalu usługowego na rzecz Justyny S. W dniu 29 listopada 2006 r. została zawarta umowa najmu lokalu użytkowego pomiędzy Spółką a Biurem Podróży Justyna S. Umowa przewidywała prawo pierwokupu, oraz zobowiązanie Spółki do obniżenia ceny zakupu lokalu o kwotę odpowiadającą iloczynowi miesięcy obowiązywania umowy o kwotę 500,00 zł. Lokal nie był ulepszany od oddania do użytkowania aż do momentu przeniesienia własności na rzecz Justyny S.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść obowiązujących przepisów prawa, należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowego lokalu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy nastąpiło w dniu 29 listopada 2006 r., tj. w momencie zawarcia umowy najmu.

Z uwagi na powyższe, iż w opisanej sytuacji pierwsze zasiedlenie lokalu usługowego w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy nastąpiło w 2006 r., to sprzedaż przedmiotowego lokalu usługowego w dniu 27 maja 2011 r. korzystała ze zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem - jak wskazała Spółka - nie zaszły wyjątki w nim przedstawione, tzn. dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, poza tym pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą przedmiotowego obiektu upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej przedmiotowego lokalu.

Wobec powyższego, sprzedaż lokalu usługowego korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.