IPPP2/443-118/13-2/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczenia wierzytelności nieściągalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczenia wierzytelności nieściągalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

We wrześniu 2011 r. Spółka Jawna dokonała korekty podatku należnego w stosunku do wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Spółka na dzień dokonania korekty była i nadal jest czynnym podatnikiem VAT. Podatnik zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku w dniu 18 sierpnia 2011 r. Dłużnik odebrał zawiadomienie skutecznie 22 sierpnia 2011 r., potwierdzenie odbioru zostało doręczone Spółce przez pocztę 25 sierpnia 2011 r. Dług w ciągu 14 dni nie został uregulowany. Zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (Urząd Skarbowy właściwy dla dłużnika) wystawione 16 września 2011 r. stwierdza, że dłużnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wszystkie warunki do dokonania korekty, o których mowa w art. 89a ust. 2 ustawy w dniu dokonania korekty były przez Spółkę spełnione. Deklaracja VAT-7 za wrzesień 2011 r. została złożona w Urzędzie Skarbowym dnia 24 października 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przez sformułowanie "na dzień dokonania korekty" należy rozumieć dzień miesiąca, w którym ujęto korektę, czy dzień złożenia deklaracji rozliczeniowej w Urzędzie Skarbowym określony w art. 99 ust. 1 Ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki korekty podatku należnego można dokonać w okresie rozliczeniowym zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy i "dzień dokonania korekty" powinien się w tym okresie rozliczeniowym mieścić. Nie można utożsamiać dnia dokonania korekty podatku z dniem złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Okresem rozliczeniowym dla podatku od towarów i usług w Spółce jest miesiąc kalendarzowy i w przekonaniu Spółki postępowanie dotyczące dokonania korekty podatku jest zgodne z postanowieniami art. 89a ustawy o VAT. Spółka nabyła prawo do skorygowania podatku należnego we wrześniu 2011 r. i w tym miesiącu dokonała stosownych zapisów w księgach rachunkowych oraz sporządziła deklaracje dla podatku od towarów i usług uwzględniającą dokonaną korektę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 89a ust. 2 cyt. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

Stosownie do art. 89a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

Jak stanowi art. 89a ust. 4 ww. ustawy w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego (art. 89a ust. 5 ustawy).

Z kolei z art. 89a ust. 6 ustawy wynika, że podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego. Ponadto, zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy.

Jednocześnie ustawodawca zawarł definicję takich wierzytelności. W myśl art. 89a ust. 1a ustawy o VAT, wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, to takie wierzytelności, które nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Zatem status wierzytelności jako wierzytelności o uprawdopodobnionej nieściągalności, związany jest z upływem określonego czasu od dnia upływu terminu płatności do chwili powstania uprawnienia do skorzystania z możliwości dokonania korekty. Uprawnienie to powstanie po upływie 180 dni, licząc od dnia upływu terminu płatności określonego na umowie lub fakturze. Są to wystarczające przesłanki, aby uznać nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną.

Możliwość korekty wierzytelności nieściągalnych uzależniona została od spełnienia również szeregu innych warunków, które zostały wskazane w art. 89a ust. 2 ustawy a dotyczących zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela.

Aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1, warunki określone w art. 89a ust. 2-7 ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca we wrześniu 2011 r. dokonał korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Spółka na dzień dokonania korekty była i nadal jest czynnym podatnikiem VAT. Podatnik zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku w dniu 18 sierpnia 2011 r. Dłużnik odebrał zawiadomienie skutecznie 22 sierpnia 2011 r., potwierdzenie odbioru zostało doręczone Spółce przez pocztę 25 sierpnia 2011 r. Dług w ciągu 14 dni nie został uregulowany. Zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla dłużnika wystawione 16 września 2011 r. stwierdza, że dłużnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W ocenie Wnioskodawcy wszystkie warunki do dokonania korekty, o których mowa w art. 89a ust. 2 ustawy w dniu dokonania korekty były przez Spółkę spełnione. Deklaracja VAT-7 za wrzesień 2011 r. została złożona w Urzędzie Skarbowym w Piasecznie dnia 24 października 2011 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do interpretacji zapisu art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy, a mianowicie czy przez dzień dokonania korekty należy rozumieć okres rozliczeniowy, za który jest składana deklaracja dla podatku VAT wraz ze stosowną korektą podatku należnego, czy też dzień złożenia deklaracji VAT-7.

Z przytoczonych przepisów prawa podatkowego wynika bezspornie, iż na dzień dokonania korekty podatku VAT wynikającego z nieuregulowanych faktur, obie strony winny być zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Obowiązek posiadania statusu czynnego podatnika podatku VAT przez obydwie strony transakcji związany jest z faktem, iż tylko tacy podatnicy są obowiązani do składania deklaracji podatkowych.

Rozliczeniem, w którym podatnik może dokonać korekty podatku należnego z faktur dokumentujących wierzytelności jest niewątpliwie deklaracja dla podatku od towarów i usług (w tym przypadku deklaracja VAT-7) za dany okres rozliczeniowy, a zatem w przedmiotowej sprawie składana w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

To właśnie w deklaracji podatkowej podatnik, realizuje zasadę samoobliczenia podatkowego, decyduje czy będzie korzystał w tym rozliczeniu np. z możliwości które daje przepis art. 89a ustawy o VAT, a przez jej złożenie, zawiadamia właściwy organ podatkowy o dokonanej korekcie. Stąd też, w ocenie tut. Organu, to dzień złożenia rozliczenia podatkowego w postaci deklaracji VAT-7, należy przyjąć jako dzień dokonania korekty, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT.

W kontekście powyższego nieprawidłowe jest twierdzenie Wnioskodawcy, że dzień dokonania korekty, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 2 ustawy powinien się zawierać w okresie, za który jest składana deklaracja VAT, w której wykazano korektę podatku należnego z tytułu wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona i nie została uregulowana przez dłużnika - tj. w przypadku Wnioskodawcy powinien się zawierać w miesiącu wrześniu 2011 r. Bezsprzecznie tym dniem jest dzień złożenia przez Spółkę deklaracji VAT-7.

Dniem dokonania korekty podatku jest dzień złożenia przez Spółkę deklaracji VAT-7, a więc to na ten dzień Wnioskodawca winien dysponować potwierdzeniem właściwego dla kontrahenta naczelnika urzędu skarbowego, iż kontrahent, na rzecz którego wystawione były nieuregulowane faktury VAT był czynnym podatnikiem podatku VAT. W ten sposób Spółka uzyska pewność co do statusu dłużnika jako podatnika podatku VAT. Tym samym Spółka posiadając zaświadczenie naczelnika właściwego dla dłużnika urzędu skarbowego wystawione dn. 16 września 2011 r., że dłużnik jest czynnym podatnikiem, nie ma potwierdzenia, że na dzień 24 października 2011 r. - tj. na dzień złożenia deklaracji podatkowej dłużnik był czynnym podatnikiem.

Reasumując za dzień złożenia korekty uznaje się dzień, w którym Wnioskodawca złożył do właściwego urzędu skarbowego deklarację VAT-7 wraz z dokonaną korektą podatku należnego w ramach tzw. ulgi na złe długi; przy czym to na ten dzień Wnioskodawca i dłużnik muszą, poza pozostałymi wymogami uregulowanymi przepisami art. 89a ustawy, spełniać warunek wynikający z przepisów art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy, czyli posiadać status czynnego podatnika podatku VAT.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.