IPPP2/443-1121/11-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania faktur przesyłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej oraz prawa do odliczenia podatku z tych faktur wynikającego - jest prawidłowe.

W dniu 26.09. 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania faktur przesyłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej oraz prawa do odliczenia podatku z tych faktur wynikającego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi telekomunikacyjne (telefonii stacjonarnej oraz usługi dostępu do sieci Internet). W celu realizacji usług Spółka nabywa od kontrahentów szereg towarów oraz usług, które są dokumentowane fakturami VAT. Faktury oraz faktury korygujące są otrzymywane przez Spółkę w formie papierowej. W celu przyśpieszenia obrotu dokumentów księgowych Spółka zamierza zwrócić się do kontrahentów z prośbą o dostarczanie faktur oraz faktur korygujących VAT drogą elektroniczną. Jednocześnie Spółka udzieli kontrahentom stosownych akceptacji na przesyłanie faktur drogą elektroniczną, zgodnie z § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, dalej jako Rozporządzenie).

Po otrzymaniu drogą elektroniczną faktury oraz faktury korygujące Spółka będzie je przechowywała-w postaci:

Należy podkreślić, iż we wszystkich przypadkach, w których przesłana jest faktura VAT i faktura korygująca VAT jako załącznik do wiadomości e-mail, faktury te mają postać pliku utrudniającego modyfikację przez przypadkowego użytkownika, w szczególności postać pliku PDF nie będą jednak zabezpieczone ani podpisane elektronicznym ani hasłem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z normą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika (art. 86 ust. 2 ustawy o VAT). Tak więc Spółka uprawniona jest do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych przez nią faktur oraz faktur korygujących.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka zamierza otrzymywać faktury drogą elektroniczną (tekst jedn.: pocztą elektroniczną) a następnie przechowywać je w sposób opisany na wstępie. Materię w tym zakresie reguluje wymienione wyżej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.Zgodnie z normą z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury.

Dopełnieniem powyższego jest regulacja § 4 Rozporządzenia, zgodnie którą faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Z powyższego wynika, że:

Ad.1

Zdaniem Spółki faktura VAT (faktura korygująca VAT), otrzymana przez Spółkę za pośrednictwem poczty elektronicznej, a następnie przechowywana w postaci elektronicznej, stanowi dokument uprawniający Spółkę do wykazania podatku naliczonego w rejestrze VAT i do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z takiego dokumentu. Przesyłanie oraz przechowywanie faktur we wskazany sposób spełnia przedstawione na wstępie warunki przewidziane w Rozporządzeniu. Przede wszystkim faktura zostanie przesłana w formie elektronicznej. Bezsprzeczne jest to, że przesłane faktury pocztą elektroniczną stanowi formę przesłania jej w formie elektronicznej. Co więcej, forma poczty elektronicznej została wskazana w uzasadnieniu do projektu rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (I). Spółka udzieli akceptacji na przesyłanie faktur (faktur korygujących) drogą elektroniczną a zatem zostanie spełniony warunek z § 3 ust. 1 Rozporządzenia (lI). Podkreślenia wymaga fakt, iż Rozporządzenie nie nakłada obowiązku przesyłania faktury w określonym formacie elektronicznym, zatem format pliku komputerowego należy uznać za dopuszczalny (potwierdzenie powyższego można również znaleźć w uzasadnieniu do projektu Rozporządzenia) (III). Dodatkowo w przedstawionym stanie faktycznym zachowany zostaje wymóg autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktury, zarówno w zakresie jej przesyłki jak też przechowywania (IV). Przesyłanie drogą elektroniczną (tekst jedn.: pocztą elektroniczną) stwarza bowiem pewność do tego, iż określona na fakturze tożsamość dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury nie może ulec zmianie w trakcie przesyłu, gdyż przesyłany drogą mailową dokument jest niemodyfikowalny. Należy przy tym podkreślić, iż autentyczność pochodzenia dotyczy tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktur nie zaś podmiotu wysyłającego fakturę. Stąd nie jest konieczna weryfikacja nadawcy faktury przesyłanej w drodze elektronicznej, lecz jedyne zachowanie pewności co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (na zasadność odróżnienia wystawienia faktury od jej przekazania wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 maja 2010 r., sygn. I FSK 1444/09). Pewność ta co już wskazano - zagwarantowana jest w ten sposób, że oznaczenie podmiotów na fakturze powoduje, że nie można tych danych zmodyfikować przy użyciu poczty elektronicznej, gdyż wyklucza to istota tej formy przysyłania danych. Analogicznie przedstawia się kwestia zapewnienia integralności treści faktury przy jej przesyłaniu drogą elektroniczną. Nienaruszalność danych zawartych w fakturze będzie gwarantowana formatem jej zapisu tj. pliku w formacie PDF gwarantującym niezmienność treści faktury i potwierdzającym autentyczność pochodzenia. Format ten bowiem uniemożliwia wprowadzanie zmian zawartości pliku, a ewentualne próby dokonania ingerencji w jego treść zostawiają ślady umożliwiające stwierdzenie dokonania zmian.

Należy wskazać, że faktury elektroniczne w przedstawionej sprawie, mają co najmniej ten sam stopień autentyczności i integralności treści jak faktury papierowe. Autentyczność pochodzenia faktur papierowych oceniano kiedyś na podstawie badań pisma ręcznego. Jednakże na powszechnych dzisiaj fakturach drukowanych takich dowodów nie da się już przeprowadzić. stąd mając do dyspozycji fakturę papierową i fakturę elektroniczną w formacie PDF, to ta druga daje większą gwarancję autentyczności, umożliwia sprawdzenie integralności danych i zbadanie dodatkowych informacji dotyczących pochodzenia pliku.

Tak samo ocenić należy spełnienie warunków autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktury w przypadku przechowywania faktury otrzymanej mailem. Spółka otrzymywałaby faktury w formacie, który nie pozwalałby na dokonywanie zmian, zatem zapewniona byłaby autentyczność pochodzenia (W szczególności, jeżeli przechowywana byłaby wiadomość email z danymi dokonującego dostawy towarów lub świadczenia usług) oraz integralność treści faktury otrzymanej, a następnie przechowywała w tym samym niemodyfikowalnym formacie.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, faktura VAT (faktura korygująca VAT), otrzymana przez Spółkę za pośrednictwem poczty elektronicznej, a następnie drukowana, stanowi dokument uprawniający Spółkę do wykazania podatku naliczonego w rejestrze VAT i do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z takiego dokumentu. Przesyłanie oraz przechowywanie faktur we wskazany sposób spełnia przedstawione na wstępie warunki przewidziane w Rozporządzeniu, jako, że:

* faktura zostanie przesłana w formie elektronicznej. Aktualne pozostają tu uwagi przedstawione w stanowisku Spółki odnośnie pytania nr 1;

* Spółka udzieli akceptacji na przesyłanie faktur (faktur korygujących) drogą elektroniczną;

* Rozporządzenie nie nakłada obowiązku przesyłania faktury w określonym formacie elektronicznym, zatem format pliku PDF należy uznać za dopuszczalny;

W omawianym wariancie zachowany zostaje wymóg autentyczności pochodzenia (w szczególności, jeżeli zostanie wydrukowana wiadomość e-mail z danymi dokonującego dostawy towarów lub świadczenia usług oraz integralności treści faktury, zarówno w zakresie jej przesyłki, jak też przechowywaniu. Odnośnie przesłania faktury kwestia ta poruszona została w punkcie 1 (stanowisko Spółki w kwestii pytania nr 1). Odnośnie zaś przechowywania wydruków maili faktur przesłanych w formacie PDF Spółka stoi na stanowisku, że z uwagi na niemożność modyfikacji przesłanego dokumentu, zachowana zostaje pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, a także pewność co do niezmienności danych zawartych w fakturze.

Zdaniem Spółki, stanowisko przedstawione powyżej należy uznać za prawidłowe. Zatem zgodnie z powołanymi przepisami prawa, nie ma przeszkód, aby Spółka, za jej uprzednią zgodą wyrażoną kontrahentom, otrzymywała od tych podmiotów faktury VAT wyłącznie drogą elektroniczną w formacie POF, niezabezpieczone ani podpisem elektronicznym ani hasłem. Spółka wywodzi swoje stanowisko z przepisów prawa, które jednoznacznie wskazują na otwarty katalog form, w jakich mogą być przesyłane faktury VAT. Otwarty katalog nie oznacza dowolności tych form. Istotne jest, aby zapewniona była autentyczność pochodzenia i integralność treści, co zdaniem Spółki zapewnia faktura VAT w formacie PDF. Konsekwencją zaś uznania stanowiska Spółki za prawidłowe, jest możliwość odliczania VAT na podstawie faktury VAT otrzymanej drogą elektroniczną w formacie PDF, w tej formie przechowywanej lub następnie wydrukowanej i przechowywanej w formie papierowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W art. 106 ust. 8 ustawy ustawodawca zawarł delegację dla Ministra Finansów do określenia zasad wystawiania oraz przechowywania faktur.

Szczegółowe zasady wystawiania i przechowywania faktur VAT, od 1 kwietnia 2011 r., reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z dyspozycją wyrażoną w § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Stosownie do ust. 2 ww. paragrafu, przepisu ust. 1 nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W myśl § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stosownie do ust. 2 tego paragrafu, podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Przy czym ust. 3 tegoż paragrafu wyjaśnia, iż autentyczność pochodzenia, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, zaś ust. 4, iż integralność treści, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Kwestie przesyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej od dnia 1 stycznia 2011 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Stosownie do § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia z 17 grudnia 2010 r., faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją". Ust. 2 powyższego paragrafu stanowi, iż akceptacja lub jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

W myśl § 4 powyższego rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Przy czym, jak stanowi § 2 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, natomiast integralność treści faktury - zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 powyższego rozporządzenia - oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Sposób przechowywania faktur elektronicznych został określony w § 6-8 ww. rozporządzenia.

Zgodnie z § 6 tego rozporządzenia, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Stosownie do § 8 rozporządzenia z 17 grudnia 2010 r. faktury przesłane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie udostępniane są organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w celu przyspieszenia obrotu dokumentów księgowych Spółka zamierza zwrócić się do kontrahentów z prośbą o dostarczanie faktur oraz faktur korygujących VAT drogą elektroniczną. Po otrzymaniu drogą elektroniczną faktury oraz faktury korygującej Spółka będzie je przechowywała w postaci: elektronicznej (zapisana w pamięci komputera wiadomości e-mail wraz z załączoną do tej wiadomości fakturą lub fakturą korygującą), elektronicznej jako plik załącznika do wiadomości e-mail zapisany na nośniku cyfrowym, wydruku wiadomości e-mail wraz z załączonym do niego wydrukiem faktury stanowiącej załącznik do tej wiadomości, wydruku faktury stanowiącej załącznik do wiadomości e-mail, z którą faktura została przesłana.

Jednocześnie Spółka udzieli kontrahentom stosownych akceptacji na przesyłanie faktur drogą elektroniczną, zgodnie z § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, dalej jako Rozporządzenie). Strona wskazała, iż we wszystkich przypadkach, w których przesłana jest faktura VAT i faktura korygująca VAT jako załącznik do wiadomości e-mail, faktury te mają postać pliku utrudniającego modyfikację przez przypadkowego użytkownika, nie będą jednak zabezpieczone ani podpisem elektronicznym ani hasłem. Wnioskodawca wskazał ponadto, że przesyłanie faktur drogą elektroniczną (tekst jedn.: pocztą elektroniczną) stwarza pewność do tego, iż określona na fakturze tożsamość dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury nie może ulec zmianie w trakcie przesyłu, gdyż przesyłany drogą mailową dokument jest niemodyfikowalny. Nienaruszalność danych zawartych w fakturze będzie gwarantowana formatem jej zapisu tj. pliku w formacie PDF gwarantującym niezmienność treści faktury i potwierdzającym autentyczność pochodzenia. Format ten bowiem uniemożliwia wprowadzanie zmian zawartości pliku, a ewentualne próby dokonania ingerencji w jego treść zostawiają ślady umożliwiające stwierdzenie dokonania zmian. Spółka wskazuje również, że w sytuacji, gdy wydrukuje fakturę otrzymaną drogą mailową również zostanie zachowany wymóg autentyczności i integralności treści faktury, zarówno w zakresie jej przesyłki, jak też przechowywania.

Zdaniem Spółki przechowywanie wydruków maili faktur przesłanych w formacie PDF, z uwagi na niemożność modyfikacji przesłanego dokumentu, zachowana zostaje pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, a także pewność co do niezmienności danych zawartych w fakturze.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania i otrzymywania faktur za pomocą poczty elektronicznej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.

Uwzględniając powyższe w kontekście złożonego wniosku, z którego okoliczności wynika, iż Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, stwierdzić należy, iż Stronie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur/faktur korygujących przesyłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej, a następnie przechowywanych w postaci pliku wiadomości e-mail, pliku załącznika do wiadomości e-mail oraz jako wydruk wiadomości e-mail wraz z załączonym do niego wydrukiem faktury lub wydruk faktury stanowiącej załącznik do wiadomości e-mail, w zakresie w jakim faktury te dokumentują nabycie towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.