IPPP2/443-1049/11-5/IZ - Zwolnienie z podatku dostawy działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2011 r. (data wpływu 5 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.), nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 28 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

* zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy działki zabudowanej - jest prawidłowe

* zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy działek niezabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Tereny, na których są usytuowane działki przeznaczone do sprzedaży nie posiadają aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy działki przeznaczone do sprzedaży położone są na terenach przeznaczonych na tereny zabudowy.

Natomiast w ewidencji gruntów działki oznaczone są:

* użytki rolne,

* użytki rolne zabudowane,

* grunty zadrzewione i zakrzewione.

Na jednej z działek przeznaczonych do sprzedaży znajdują się budynki, których wielkość zużycia technicznego, ekonomicznego funkcjonalnego przekracza granice opłacalności inwestowania w te obiekty. Wartość materiałów porozbiórkowych nie jest w stanie pokryć kosztów rozbiórki. Dlatego uznano obiekt, jako bezwartościowy. Działka zostanie sprzedana łącznie z tym obiektem.

Obecny użytkownik, który nabył od Spółdzielni prawo użytkowania wieczystego (oraz własność budynków) na mocy umowy sprzedaży z 2005 r. zwrócił się o wykup od Gminy prawa własności gruntu objętego użytkowaniem wieczystym. Gmina zamierza sprzedać prawo własności gruntu dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu tego gruntu a zarazem właścicielowi budynków posadowionych na nim.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia Strona wskazała, iż działka przeznaczona do sprzedaży zabudowana była w dniu jej nabycia budynkiem użytkowym (cegielnia) sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: Sekcja 1 Dział 12 Grupa 125 - budynki przemysłowe i magazynowe. Obecnie znajdują się na niej pozostałości budynków cegielni i placów manewrowych. Budynki uległy zniszczeniu na skutek działań fizycznych-demontaż elementów i degradacji technicznej - brak zabezpieczeń konserwacyjnych i remontowych. Decyzją z dnia 1 lutego 2001 r. wydaną przez Urząd Wojewódzki. zostało stwierdzone nieodpłatne nabycie własności nieruchomości przez Gminę z mocy prawa w dniu 27 maja 1990 r. W związku z nabyciem nieruchomości w trybie opisanym jak wyżej Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia, Budynek nie był przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, jak również innych umów o podobnym charakterze, Gmina nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku będącego przedmiotem sprzedaży, W związku z tym, że Gmina nie ponosiła nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku, to nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym lub działek rekreacyjnych. W związku z tym, że w ustawie o VAT nie sprecyzowano pojęć terenu zabudowanego lub przeznaczonego pod zabudowę należy sięgnąć do dyrektywy interpretacyjnej związanej z wykładnią systemową zewnętrzną. Przepisem, który nawiązuje do podstawy opodatkowania jest art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne. Przepis ten stanowi, że podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji budynków i gruntów. Z wykładni tego przepisu jednoznacznie wynika, że podstawą dla klasyfikacji terenu niezabudowanego jest ewidencja gruntów i budynków, gdy nie ma dla danego terenu planu zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy działki zabudowanej uznaje się za prawidłowe, w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy działek niezabudowanych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, stosownie do art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie ich od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych i innych niz tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy staje się bezzasadne.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli albo ich części trwale związanych z gruntem.

Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jeżeli natomiast dostawa budynku podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (stawką 8% lub 23%), to taką stawką należy opodatkować również grunt.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać w drodze przetargu oraz w drodze bezprzetargowej posiadane nieruchomości. Tereny, na, których są usytuowane działki przeznaczone do sprzedaży nie posiadają aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy działki przeznaczone do sprzedaży położone są na terenach przeznaczonych na tereny zabudowy. Natomiast w ewidencji gruntów działki oznaczone są jako; użytki rolne, użytki rolne zabudowane, grunty zadrzewione i zakrzewione.

Na jednej z działek przeznaczonych do sprzedaży znajdują się budynki, których wielkość zużycia technicznego, ekonomicznego funkcjonalnego przekracza granice opłacalności inwestowania w te obiekty. Wartość materiałów porozbiórkowych nie jest w stanie pokryć kosztów rozbiórki. Dlatego uznano obiekt, jako bezwartościowy. Działka zostanie sprzedana łącznie z tym obiektem. Jak wskazał Wnioskodawca działka przeznaczona do sprzedaży zabudowana była w dniu jej nabycia budynkiem użytkowym (cegielnia) sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: Sekcja 1 Dział 12 Grupa 125 - budynki przemysłowe i magazynowe. Obecnie znajdują się na niej pozostałości budynków cegielni i placów manewrowych. Budynki uległy zniszczeniu na skutek działań fizycznych-demontaż elementów i degradacji technicznej - brak zabezpieczeń konserwacyjnych i remontowych. Decyzją nr XXX z dnia 1 lutego 2001 r. wydaną przez Urząd Wojewódzki w W. zostało stwierdzone nieodpłatne nabycie własności nieruchomości przez Gminę z mocy prawa w dniu 27 maja 1990 r. W związku z nabyciem nieruchomości Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia, Budynek nie był przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, jak również innych umów o podobnym charakterze, Gmina nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku będącego przedmiotem sprzedaży, W związku z tym, że Gmina nie ponosiła nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku, to nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uwzględniając powyższe w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę budynku użytkowego - cegielni - dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż wcześniej nie była ona oddana użytkownikowi w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, tj. nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy bądź umów o podobnym charakterze.

Z tego też względu dostawa przedmiotowej nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zważywszy jednak na to, iż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo od obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem przedmiotowej nieruchomości - nieruchomość została nabyta nieodpłatnie, a Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jej ulepszenie, spełnione są przesłanki pozwalające na zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ar. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosowanie do wyżej powołanej regulacji art. 29 ust. 5 ustawy, działka, na której posadowiony jest przedmiotowy budynek również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy działki zabudowanej uznać należy za prawidłowe.

Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę dostawy będą również dwie działki niezabudowane. Tereny, na, których są usytuowane działki przeznaczone do sprzedaży nie posiadają aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również nie wydano decyzji o warunkach zabudowy. Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy działki przeznaczone do sprzedaży położone są na terenach przeznaczonych na tereny zabudowy. Natomiast w ewidencji gruntów działki oznaczone są jako; użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, jak ma to miejsce w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 5 oraz art. 15 ust. 1 ww. ustawy przed podjęciem uchwały o przystąpieniu do sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wójt, burmistrz lub prezydent miasta wykonuje analizy dotyczące zasadności przystąpienia do sporządzania planu i stopnia zgodności przewidywanych rozwiązań z ustaleniami studium. Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisami studium oraz z przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem.

Odnosząc się do ewidencji gruntów i budynków zauważyć należy, iż dokument ten stanowi jedynie urzędowy zbiór informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznie w niej zawartych.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek, które według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego położone są na terenach przeznaczonych na tereny zabudowy, nie korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem ich sprzedaż podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy dwóch działek przeznaczonych w studium uwarunkowań i zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę uznać należy za nieprawidłowe.

Ponadto stwierdzić należy, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok NSA w sprawie I FPS 8/10, odnoszący się do kwestii opodatkowania sprzedaży gruntów, nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, iż organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał.

Wobec powyższego w przedmiotowej sytuacji stwierdzić należy, iż przedmiotem zbycia

W tym miejscu wskazać należy że w zakresie pytania drugiego przedstawionego przez Wnioskodawcę wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.