IPPP2/443-1024/14-2/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 17 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy w związku z wykonywaniem ekspertyz dokumentacji związanych z dopuszczeniem do obrotu lub zmianami porejestracyjnymi dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej lub procedurze narodowej - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy w związku z wykonywaniem ekspertyz dokumentacji związanych z dopuszczeniem do obrotu lub zmianami porejestracyjnymi dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej lub procedurze narodowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni planuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wykonywaniu dla Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych zwanym dalej Urzędem ekspertyz dokumentacji złożonych w związku z dopuszczeniem do obrotu lub zmianami porejestracyjnymi dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej lub procedurze narodowej. Zakres świadczonych usług, o których mowa powyżej, wynika z posiadanych przez Wnioskodawczynię kwalifikacji naukowych oraz doświadczenia zawodowego. Przeważającą działalność gospodarcze Wnioskodawczyni zamierza sklasyfikować jako: pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna gdzie indziej niesklasyfikowana, kod PKD 74.90.Z.

Wybór tego grupowania podyktowany jest faktem, że w obowiązującej wersji Polskiej Klasyfikacji Działalności dla usług obejmujących ekspertyzy naukowe nie ma innego właściwego, samodzielnego numeru PKD, niezwiązanego z doradztwem technicznym. Pozostała działalność gospodarcza będzie obejmować następujące grupy: 63.99.Z, 74.30.Z, 77.40.Z, 85.59.8 i 85.60.Z.

Współpraca Wnioskodawczyni z Urzędem jako zaakceptowanego przez Urząd eksperta zewnętrznego ds. produktów leczniczych będzie prowadzona na zasadzie umowy o dzieło w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Urząd będzie zawierał z Wnioskodawczynią umowy o dzieło dotyczące ekspertyzy dokumentacji produktów leczniczych, w których Wnioskodawczyni występuje jako przedsiębiorca prowadzący indywidualną działalność gospodarczą.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni będzie świadczyć na rzecz Urzędu czynności na podstawie zawartej umowy o dzieło, zgodnie z którą Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do:

* ekspertyzy dokumentacji (część III i IV - ocena dokumentacji toksykologicznej i farmakologicznej oraz przedklinicznej i klinicznej) złożonej w związku z dopuszczeniem do obrotu dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej i narodowej,

* ekspertyzy dokumentacji (część III i IV - ocena dokumentacji toksykologicznej i farmakologicznej oraz przedklinicznej i klinicznej) złożonej w związku z późn. zm. porejestracyjnymi dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej i narodowej.

Powyższe usługi wykonywane będą w formie przygotowywania ekspertyz na formularzu oceny w wersji pisemnej oraz wersji elektronicznej i polegać będą na ocenie zgodności przedstawionej dokumentacji z wytycznymi europejskich agencji leków (EMA, CMDV, VICH), a także polskim Prawem Farmaceutycznym. W ocenie dokumentacji w przypadku błędnych danych Wnioskodawczyni będzie wskazywać na występowanie niezgodności lub w przypadku poprawnych danych zaś, będzie wskazywać na brak uwag do przedstawionej dokumentacji. Na zakończenie procedury rejestracyjnej będzie przygotowywać raport końcowy zawierający podsumowanie Informacji dotyczących bezpieczeństwa i skuteczności ocenianego produktu leczniczego zatwierdzonych przez agencje europejskie uczestniczące w procedurze.

Dokumentacja rejestracyjna składana w Urzędzie zawiera cztery części:

* część I: streszczenie dokumentacji i druki Informacyjne

* część II: dokumentacja chemiczna, farmaceutyczna i biologiczna (tzw. jakość)

* część III: badania bezpieczeństwa i stabilności

* część IV: próby przedkliniczne i kliniczne (dotycząca skuteczności produktu leczniczego).

Wykonywana przez Wnioskodawczynię ekspertyza części II i IV dokumentacji składanej w procesie rejestracji lub zmian porejestracyjnych produktu leczniczego będzie opierać się na ocenie złożonej w Urzędzie dokumentacji toksykologicznej i farmakologicznej oraz przedklinicznej i klinicznej zawierającej odpowiednie streszczenia, podsumowania, badania oraz certyfikaty zgodnie z wymaganiami prawa polskiego oraz wspólnotowego.

Ocena dokumentacji dotyczącej bezpieczeństwa i skuteczności produktu leczniczego sporządzana będzie na formularzu udostępnionym przez Urząd.

Zgodnie z umową o dzieło, zawieraną z Urzędem:

* wykonanie dzieła nastąpi w wyznaczonym terminie,

* o przyjęciu Dzieła bez zastrzeżeń lub o konieczności dokonania przez wykonawcę określonych zmian Dzieła decyduje wyłącznie Urząd;

Wykonawca oświadcza i gwarantuje, że Dzieło będzie wynikiem jego pracy i nie będzie naruszało jakichkolwiek praw osób trzecich,

* odpowiedzialność wobec osób trzecich związaną z wykonanym Dziełem spoczywa na Urzędzie,

* za wykonanie Dzieła Urząd zapłaci Wykonawcy wynagrodzenie w kwocie brutto,

* Urząd i Wykonawca zobowiązują się zachować poufność;

Wykonawca ponosi pełną odpowiedzialność materialną za szkody przez niego wyrządzone, w szczególności z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Dzieła, chyba że niewykonanie lub nienależyte ich wykonanie jest następstwem okoliczności, za które Wykonawca nie ponosi odpowiedzialności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wykonując planowaną pozarolniczą działalność gospodarczą na rzecz Urzędu stanowiącą przychody z tytułu określonych w umowie o dzieło usług ekspertyzy dokumentacji Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia podmiotowego w zakresie podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Umowa będąca przedmiotem wniosku o udzielenie niniejszej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego będzie miała za swój przedmiot świadczenie przez Wnioskodawczynię na rzecz Urzędu usług w zakresie ekspertyzy dokumentacji złożonej w związku z dopuszczeniem do obrotu lub zmianami porejestracyjnymi dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej i narodowej. Wymienione kody PKD zostały wybrane, ponieważ najbliżej określać będą prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nie będzie wykonywać żadnych usług o charakterze doradczym. Dokonując ekspertyzy dokumentacji nie będzie doradzać podmiotowi odpowiedzialnemu tj. wytwórcy produktu leczniczego w jaki sposób przygotować dokumentację rejestracyjną lecz będzie przeprowadzać ocenę stanu faktycznego przedstawionej przez podmiot odpowiedzialny dokumentacji złożonej w Urzędzie. Przewidywana wartość sprzedaży z tytułu świadczenia ww. usług w 2014 ani 2015 r. nie przekroczy 150.000 zł.

Odnosząc się do art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia podmiotowego, należy wskazać, iż termin "doradztwo" obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowe, prawne, finansowe i inne. Jednak pojęcie "doradztwo" nie zostało zdefiniowane. Nie zostało również określone symbolami klasyfikacji statystycznych, stąd wynikają trudności w przyporządkowaniu PKD. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem "doradcy" należy rozumieć tego, "ten kto udziela porad". Natomiast "doradzać", w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza "udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie". Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad na przykład w zakresie ekonomii, finansów czy też z innych dziedzin, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza.

Jednakże należy stwierdzić, że zgodnie z Umową będącą przedmiotem wniosku o udzielenie niniejszej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem "eksperta" należy rozumieć "specjalistę powołanego do wydawania orzeczenia lub opinii w sprawach spornych, wchodzących w zakres jego kompetencji". Natomiast "ekspertyza", w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza "badanie przez ekspertów dowodów lub faktów w celu wydania orzeczenia, stosowane np. w sądownictwie, medycynie, technice". Z kolei zgodnie z internetowym Słownikiem Synonimów wyrazy bliskoznaczne słowa ekspertyza to: orzeczenie, werdykt, opinia, ocena, zaopiniowanie, badanie.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje można uznać, że "ocena" zgodnie z definicją Słowniku Języka Polskiego PWN będąca "opinią o czymś lub o kimś dokonana w wyniku analizy" nie jest jedną z form doradztwa.

Odnosząc się do powołanego wyżej art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia podmiotowego można uznać, że ekspertyza (ocena) poprawności dokumentacji toksykologicznej i farmakologicznej oraz przedklinicznej i klinicznej nie jest doradztwem i nie podlega wyłączeniu ze zwolnienia podmiotowego z VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, ponieważ mimo występowania we wskazanych kodach PKD stwierdzeń o doradztwie, w zakresie prowadzonej działalności nie będzie świadczyła usług z zakresu doradztwa, czyli nie będzie miał zastosowania art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

Dodatkowo na stronie internetowej www.sip.mf.gov.pl Wnioskodawczyni znalazła szereg interpretacji podatkowych dla spraw odnoszących się do kwestii interpretacji doradztwa (m.in. z PKD 74.902.):

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP2/443-1038/12-2/SJ z 4 stycznia 2013 r.,

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP1/443-51/12-2/AW z 10 kwietnia 2012 r.,

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP1/443-871/10/BM z 2 grudnia 2010 r.

We wskazanych interpretacjach wnioskodawcy także w opisie działalności gospodarczej podali kody PKD, w których były stwierdzenia o doradztwie, jednak w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczyli usług z zakresu doradztwa i dlatego mogli skorzystać ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT zgodnie z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyżej podanej stronie internetowej znajduje się także interpretacja sytuacji właściwie analogicznej do Wnioskodawczyni, dotyczącej współpracy eksperta zewnętrznego z tą samą instytucją (URPLWMiPB), opartej na tych samych zasadach, gdzie zakres współpracy różni się jedynie co do rodzaju (części) ocenianej dokumentacji dotyczącej dopuszczenia do obrotu:

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP2/443-938/13-4/KG z 4 grudnia 2013 r., w której znajduje się następujące stwierdzenie: "Reasumując, Wnioskodawcy który świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi w zakresie wykonania ekspertyz dokumentacji produktów leczniczych, których istotą jest ocena ich zgodności z wytycznymi europejskich agencji leków i polskim prawem farmaceutycznym, przysługiwać będzie prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

Artykuł 113 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy - zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi:

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu Wnioskodawczyni zamierza wykonywać usługi dla Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych polegające na przeprowadzaniu ekspertyzy złożonych dokumentów w związku z dopuszczeniem do obrotu lub zmianami porejestracyjnymi dla produktów leczniczych weterynaryjnych w procedurze europejskiej lub procedurze narodowej. Powyższe usługi wykonywane będą w formie przygotowywania ekspertyz na formularzu oceny w wersji pisemnej oraz wersji elektronicznej i polegać będą na ocenie zgodności przedstawionej dokumentacji z wytycznymi europejskich agencji leków (EMA, CMDV, VICH), a także polskim Prawem Farmaceutycznym. W ocenie dokumentacji w przypadku błędnych danych Wnioskodawczyni będzie wskazywać na występowanie niezgodności lub w przypadku poprawnych danych zaś, będzie wskazywać na brak uwag do przedstawionej dokumentacji. Na zakończenie procedury rejestracyjnej będzie przygotowywać raport końcowy zawierający podsumowanie Informacji dotyczących bezpieczeństwa i skuteczności ocenianego produktu.

Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy charakter usług, które zamierza świadczyć w przyszłości pozwolą Jej na stosowanie zwolnienia podmiotowego od podatku VAT, na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy. Zdaniem Wnioskodawczyni usługi te nie powinny być zaliczone do usług w zakresie doradztwa.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W treści art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b nie został wskazany także symbol PKWiU odnoszący się wprost do konkretnych usług doradczych. W potocznym rozumieniu termin "doradztwo" obejmuje szereg usług doradczych, tj.: podatkowe, prawne, finansowe techniczne, inżynierskie i inne. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 "doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin "usługi w zakresie doradztwa" powinno się rozumieć szeroko.

Z kolei termin "ekspertyza", zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza specjalistyczne badanie przeprowadzane przez ekspertów, natomiast "ekspert" to specjalista powoływany do wydania orzeczenia lub opinii w sprawach spornych.

Trzeba zatem stwierdzić, że najistotniejszym w przedmiotowej sprawie jest charakter wykonywanych czynności. Należy w tym miejscu wskazać, że porada czy opinia nie musi mieć charakteru odrębnego pisemnego dokumentu, gdyż już samo wykonywanie czynności, których istotą jest doradztwo, decyduje o wyłączeniu tych czynności ze zwolnienia podmiotowego.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni nie będzie świadczyć usług o charakterze doradczym, nie będzie doradzać w jaki sposób przygotować dokumentację rejestracyjną, lecz będzie prowadzić ocenę stanu faktycznego przedstawionego w dokumentacji złożonej już w Urzędzie. Przy ocenie dokumentacji w przypadku błędnych danych Wnioskodawczyni wskazywać będzie na występowanie niezgodności lub w przypadku poprawnych danych na brak uwag do przedstawionej dokumentacji. A zatem należy stwierdzić, że czynności przeprowadzania ekspertyz wykonywane przez Wnioskodawczynię nie będą stanowić usług w zakresie doradztwa, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy. Oznacza to, że w omawianej sprawie Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT, pod warunkiem nie przekroczenia łącznej kwoty sprzedaży w wysokości 150.000 zł proporcjonalnie do okresu prowadzonej działalnosci.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.