IPPP1/4512-92/16-2/RK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami - jest prawidłowe

W dniu 5 lutego 2016 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. Sp. z o.o. (dalej "Spółka") jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu i posadowionych na tej działce budynków.Użytkowanie wieczyste wraz z budynkami zostało nabyte na mocy aktu notarialnego 14 grudnia 2005 r. Przy nabyciu sprzedawca nie naliczył podatku VAT, Spółka nie otrzymała również jakiejkolwiek faktury VAT ze stawką zwolnioną od sprzedającego.

Na gruncie znajdują się trzy budynki:

1. Pięciokondygnacyjny budynek biurowo-magazynowy,

2. Jednokondygnacyjny budynek składowo-warsztatowy,

3. Budynek niemieszkalny stanowiący do 2012 r. stację transformatorową, obecnie budynek użytkowy.

Wszystkie budynki były przedmiotem najmu w całości (całe powierzchnie budynków były wynajmowane), przy czym wynajem ten, w odniesieniu do wszystkich powierzchni budynków rozpoczął się ponad 2 lata temu i trwa nadal - dotyczy to powierzchni (lokali) w pięciokondygnacyjnym budynku biurowo-magazynowym, jak również jednokondygnacyjnym budynku składowo-warsztatowym oraz budynku niemieszkalnym stanowiącym do 2012 r. stację transformatorową (a obecnie budynek użytkowy). Całość powierzchni budynków była wynajmowana na cele użytkowe, Spółka naliczała należny podatek VAT od tego wynajmu.

Spółka planuje zbyć użytkowanie wieczyste gruntu i prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków, przy czym na dzień sprzedaży budynek niemieszkalny stanowiący stację transformatorową zostanie rozebrany. Zakończył się bowiem okres obowiązywania umowy wynajmu na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego i budynek ten zostanie wyburzony (aktualnie trwa procedura administracyjna dot. rozbiórki przedmiotowego budynku).

Żaden z budynków nie był ulepszany w ten sposób, że wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów podatku dochodowego od osób prawnych stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. W żadnym z budynków nie ma również ustanowionej odrębnej własności lokali.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami będzie podlegało zwolnieniu z podatku VAT.

2. W przypadku uznania stanowiska Spółki do pytania oznaczonego nr. 1 za prawidłowe Spółka prosi o odpowiedź na pytanie, na jakiej podstawie Spółka powinna uznać za zwolnione zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami będzie podlegało zwolnieniu z podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawą towarów jest, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy VAT). Definicję towarów zawiera natomiast art. 2 pkt 6 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem przez pojęcie towarów należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości zasadniczo objęta jest zakresem przedmiotowym Ustawy VAT. Ponadto, stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy VAT dostawą towarów jest również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Należy także zaznaczyć, że zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z tym, aby odpowiedzieć na pytanie dot. sposobu opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami należy przeanalizować status budynków znajdujących się na tym gruncie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Ad. 2

Jeżeli zdaniem tut. organu zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami będzie podlegało zwolnieniu VAT, to w ocenie Spółki:

Tak jak już wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania oznaczonego nr. 1, zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. "Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym." - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 grudnia 2015 r., znak ILPP1/4512-1-738/15-4/NS.

W związku z tym, aby odpowiedzieć na pytanie dot. sposobu opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami należy przeanalizować status budynków znajdujących się na tym gruncie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Pierwszym zasiedleniem jest, zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

"Oddaniem do używania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu" może być nie tylko sprzedaż, ale również najem. Spełnia on bowiem co do zasady definicję świadczenia usług z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT.

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje m.in.:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 listopada 2012 r., znak ITPP1/443-1024/12/DM, w której wskazał, że: "Pierwszym zasiedleniem <...> może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy. Zarówno bowiem sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 września 2011 r., znak IBPP2/443-681/11/RSz w której stwierdził, że: "Pierwsze zasiedlenie zatem będzie miało miejsce np. wtedy, gdy podatnik wybuduje nowy obiekt budowlany (np. biurowiec), po czym dokona jego sprzedaży, najmu, dzierżawy czy leasingu. Jeżeli jednak po jego wybudowaniu nie dokona takiej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a będzie go sam użytkował na własną działalność przez np. 10 lat, to nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 maja 2012 r., znak IPTPP2/443-147/12-4/JS, w której organ stwierdził, że: "Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy)".

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 marca 2014 r., znak IBPP1/443-1178/13/KJ w której uzasadnieniu czytamy: "Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, gdyż sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu."

Organy podatkowe analizując pojęcie "oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" stwierdzają:, "podkreślić należy (...), że pojęcie oddanie do użytkowania, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania." - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2013 r., znak IPPP1/443-887/13-2/AP, czy też z dnia 21 lutego 2014 r., znak IPPP1/443-1232/13-3/AP.

Jeżeli zaś chodzi o ostatni element definicji, to jest to, aby oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi nastąpiło "w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu", to zwrot ten należy rozumieć jako dokonanie w odniesieniu do budynku lub jego części takiej czynności, która mieścić się będzie w katalogu czynności opodatkowanych VAT (art. 5 ust. 1) np.-. jak w przypadku Spółki - umowy najmu.

Zdaniem Spółki nie powinno ulegać wątpliwości, że skoro cała powierzchnia budynków znajdujących się na oddanej w użytkowanie wieczyste działce gruntu była przedmiotem najmu, który to najem rozpoczął się ponad dwa lata temu i w odniesieniu do którego naliczano należny podatek VAT, to zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Niemniej, jeżeli zdaniem organu zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania, to w ocenie Spółki zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust, 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Do zastosowania zwolnienia potrzeba spełnić obie powyższe przesłanki łącznie i obydwa kryteria są w sytuacji Spółki spełnione. Po pierwsze przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia - przy sprzedaży nie tylko nie naliczono podatku VAT, ale Spółka nie otrzymała nawet faktury VAT (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 marca 2014 r., znak ILPP1/443-1138/13-5/AWa). Po drugie zaś tak jak to wskazano, wobec żadnego z budynków nie ponoszono wydatków na ulepszenie.

Mając na uwadze powyższe, Spółka prosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ze wskazanych uregulowań wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Pierwsze zasiedlenie należy rozumieć jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, przez które można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub użytkownika. Jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie budynek, budowla lub ich część (bądź ulepszenie) zostanie oddane do użytkowania w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu oznacza to, że został on zasiedlony.

Zatem z przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu i posadowionych na tej działce budynków.

Użytkowanie wieczyste wraz z budynkami Wnioskodawca nabył na mocy aktu notarialnego 14 grudnia 2005 r. Przy nabyciu sprzedawca nie naliczył podatku VAT, Spółka nie otrzymała również jakiejkolwiek faktury VAT ze stawką zwolnioną od sprzedającego.

Na gruncie znajdują się trzy budynki:

1. Pięciokondygnacyjny budynek biurowo-magazynowy,

2. Jednokondygnacyjny budynek składowo-warsztatowy,

3. Budynek niemieszkalny stanowiący do 2012 r. stację transformatorową, obecnie budynek użytkowy.

Wszystkie budynki były przedmiotem najmu w całości (całe powierzchnie budynków były wynajmowane), przy czym wynajem ten, w odniesieniu do wszystkich powierzchni budynków rozpoczął się ponad 2 lata temu i trwa nadal - dotyczy to powierzchni (lokali) w pięciokondygnacyjnym budynku biurowo-magazynowym, jak również jednokondygnacyjnym budynku składowo-warsztatowym oraz budynku niemieszkalnym stanowiącym do 2012 r. stację transformatorową (a obecnie budynek użytkowy). Całość powierzchni budynków była wynajmowana na cele użytkowe, Spółka naliczała należny podatek VAT od tego wynajmu.

Spółka planuje zbyć użytkowanie wieczyste gruntu i prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków, przy czym na dzień sprzedaży budynek niemieszkalny stanowiący stację transformatorową zostanie rozebrany. Zakończył się bowiem okres obowiązywania umowy wynajmu na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego i budynek ten zostanie wyburzony (aktualnie trwa procedura administracyjna dot. rozbiórki przedmiotowego budynku).

Żaden z budynków nie był ulepszany w ten sposób, że wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów podatku dochodowego od osób prawnych stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. W żadnym z budynków nie ma również ustanowionej odrębnej własności lokali.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy należy stwierdzić, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności posadowionych na tym gruncie budynków nie będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym planowana sprzedaż ww. prawa użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności posadowionych na tym gruncie budynków będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.