IPPP1/4512-785/15-2/AŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2015 r. (data wpływu 30 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy powierzchni wspólnych - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy powierzchni wspólnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w Krakowie i właścicielem naniesień budynkowych usytuowanych na niej. Budynki mają charakter użytkowy i są w części przedmiotem najmu, w części zaś wykorzystywane są przez Wnioskodawcę na potrzeby własne. Najem powierzchni użytkowej jest opodatkowany podatkiem VAT. W budynkach tych znajdują się części wspólne (hol, korytarze, łazienki, itp.; zwane dalej "Powierzchniami wspólnymi"), które są udostępnione najemcom do korzystania niewyłącznego (korzystają z tych nieruchomości różni najemcy lub Wnioskodawca i najemcy). Bez udostępnienia Powierzchni wspólnych nie byłoby możliwe de facto prawidłowe korzystanie z przedmiotu najmu. Z tytułu udostępnienia tych powierzchni Wnioskodawca nie pobiera formalnie dodatkowej opłaty, gdyż koszt ich udostępnienia jest ekonomicznie uwzględniony w wysokości czynszu za przedmiot najmu.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca podkreśla, iż przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie Powierzchni wspólnych, z których korzystają najemcy lub najemcy i Wnioskodawca.

Wniosek nie dotyczy Powierzchni wspólnych, z których - z uwagi na specyfikę budynku - korzysta wyłącznie Wnioskodawca.

Wnioskodawca nie dokonywał nakładów inwestycyjnych przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów w okresie 5 ostatnich lat.

Wnioskodawca korzysta z budynków przez okres dłuższy niż 2 lata (wynajmuje i wykorzystuje na własne cele).

Przedmiotowa nieruchomość stanowi jedną działkę ewidencyjną.

Wnioskodawca zamierza sprzedać obecnie całą nieruchomość obejmującą prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz własność budynków posadowionych na tym gruncie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, do dostawy całości Powierzchni wspólnych budynków udostępnionych najemcom do niewyłącznego korzystania bez dodatkowej opłaty, w związku z ich pierwszym zasiedleniem, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, które nastąpiło z chwilą jej udostępnienia najemcom.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy Powierzchnie wspólne budynków udostępnione najemcom do niewyłącznego korzystania bez dodatkowej opłaty są zasiedlone, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, z chwilą rozpoczęcia najmu i mogą korzystać (po upływie co najmniej 2 lat od tego zasiedlenia) ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, przy uwzględnieniu literalnego brzmienia powoływanych przepisów, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Co do zasady poza sporem jest, iż pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce, kiedy budynek zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są z zasady czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "oddanie do użytkowania", o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania, korzystania z nich.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Uwzględniając opisany stan faktyczny, należy wskazać, że wynajęcie lokali w budynkach oznacza de facto również wynajęcie ww. części wspólnych budynku, nie jest bowiem możliwe korzystanie przez najemców z lokali bez możliwości korzystania z części wspólnych budynków.

Powierzchnie wspólne (np. hol, korytarz, łazienki) znajdują się w budynkach będących przedmiotem najmu, które były oddane w najem wcześniej niż dwa lata przed dniem planowanej dostawy. Ponadto w stosunku do tych budynków nie były dokonywane ulepszenia o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej budynków. Zatem należy uznać, że niezależnie od zapisów w umowach dotyczących określenia wynajmowanych powierzchni lokali i części wspólnych, fakt że znajdujące się w budynkach lokale były wynajmowane najemcom przez okres dłuższy niż dwa lata przesądza o tym, że w stosunku do tych budynków oraz Powierzchni wspólnych doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wyjaśniono wyżej, wynajęcie lokali w budynku oznacza również wynajęcie powierzchni wspólnych budynku, nie jest bowiem możliwe korzystanie przez najemców z lokali bez możliwości korzystania z powierzchni wspólnych budynku. Zatem konieczne jest uznanie, że w odniesieniu do powierzchni wspólnych budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie w tym samym momencie, w którym przekazano najemcom lokale do użytkowania w ramach umowy najmu.

Zatem w omawianej sytuacji od pierwszego zasiedlenia budynków lub ich części, w tym Powierzchni wspólnych do dnia planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, tym samym sprzedaż powierzchni wspólnych znajdujących się w budynkach będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Powyższy pogląd znajduje pełne oparcie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2 października 2014 r., IPPP1/443-1041/14-3/IGo.

Powyższy pogląd należy uznać przy tym za ugruntowany.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w innej interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2013 r. sygn. IPPP2/443-151/13-5/KG, stwierdził, iż niezależnie od zapisów w umowach dotyczących określenia wynajmowanych powierzchni lokali i części wspólnych, fakt, iż wszystkie znajdujące się w budynku lokale były wynajmowane najemcom przez okres dłuższy niż dwa lata przesądza o tym, iż w stosunku do tej części budynku doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Wynajęcie wszystkich lokali w budynku oznacza również wynajęcie ww. części wspólnych budynku, nie jest bowiem możliwe korzystanie przez najemcę z lokalu bez możliwości korzystania z części wspólnych budynku. W konsekwencji należy uznać, iż w odniesieniu do części wspólnych budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie w tym samym momencie, w którym przekazano najemcom lokale do użytkowania w ramach umowy najmu. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, w odniesieniu do tej części budynku (lokale i części wspólne: schody, klatki schodowe, półpiętra, korytarze i windy) planowana transakcja sprzedaży będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W kolejnej interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2013 r. sygn. IPPP3/443-1112/13-4/k.c. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważył, że korzystanie z przez najemców z powierzchni wspólnych jest konieczne dla należytego wykonania przez wynajmującego zawartych umów. W stosunku do tych części wspólnych budynku wystąpiła zatem przesłanka "oddania" ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, bowiem najemcy mogli je wykorzystywać zgodnie z przeznaczeniem.

Nie powinno budzić zatem wątpliwości, iż Powierzchnie wspólne, z których mogą korzystać najemcy, należy uznać za oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu w ramach wynajęcia głównego przedmiotu najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "oddanie do użytkowania", o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Ponadto - jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy - warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Ponadto, przepis ten obejmuje swoim zakresem także grunty będące w wieczystym użytkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w Krakowie. Budynki mają charakter użytkowy i są w części przedmiotem najmu, w części zaś wykorzystywane są przez Wnioskodawcę na potrzeby własne. Najem powierzchni opodatkowany jest podatkiem VAT. W budynkach tych znajdują się części wspólne takie jak hol, korytarz, łazienki itp., które są udostępniane najemcom do korzystania niewyłącznego. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy bez udostępnienia tych powierzchni nie byłoby możliwe prawidłowe korzystanie z przedmiotu najmu. Z tytułu udostępnienia tych powierzchni Zainteresowany nie pobiera dodatkowej opłaty, gdyż koszt ten jest wliczony do czynszu z tytułu najmu. Przedmiotowy wniosek jak wskazał Zainteresowany dotyczy powierzchni wspólnych oddanych do użytkowania najemcom w ramach umów najmu wcześniej niż dwa lata przed dniem dokonania ich dostawy zaś budynki te nie były ulepszane o ponad 30% wartości początkowej od tego czasu.

Należy wskazać, że wynajęcie lokali w budynkach oznacza również wynajęcie ww. części wspólnych budynku, nie jest bowiem możliwe - jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy - korzystanie przez najemców z lokali bez możliwości korzystania z części wspólnych budynków.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że powierzchnie wspólne (tekst jedn.: hol, korytarz, łazienki) znajdują się w budynkach będących w części przedmiotem najmu, były oddane w najem wcześniej niż dwa lata przed dniem dokonania dostawy. Ponadto w stosunku do tych budynków nie były dokonywane ulepszenia o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej budynków. Zatem należy uznać, że niezależnie od zapisów w umowach dotyczących określenia wynajmowanych powierzchni lokali i części wspólnych, fakt że znajdujące się w budynkach lokale były wynajmowane najemcom przez okres dłuższy niż dwa lata oraz fakt, że koszt użytkowania powierzchni wspólnych jest wliczony czynszu z tytułu najmu przesądza o tym, że w stosunku do części wspólnych doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wyjaśniono wyżej wynajęcie lokali w budynku oznacza również wynajęcie powierzchni wspólnych budynku. Jak podkreślił Wnioskodawca w złożonym wniosku nie jest możliwe korzystanie przez najemców z lokali bez możliwości korzystania z powierzchni wspólnych budynku. Zatem konieczne jest uznanie, że w odniesieniu do powierzchni wspólnych budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie w tym samym momencie, w którym przekazano najemcom lokale do użytkowania w ramach umowy najmu.

Zatem w omawianej sytuacji od pierwszego zasiedlenia Powierzchni wspólnych do dnia dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata, tym samym sprzedaż powierzchni wspólnych znajdujących się w budynkach będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym wskazać należy, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.