IPPP1/4512-65/16-4AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2016 r. (data wpływu 28 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 4 marca 2016 r. (skutecznie doręczone 10 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 4 marca 2016 r. (skutecznie doręczone 10 marca 2016 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej: "SKA" lub "Wnioskodawca"). Akcjonariusz Wnioskodawcy wniósł do majątku Wnioskodawcy w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) prawa i obowiązki komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Sp. z o.o., której udziały były przedmiotem wkładu jest komplementariuszem w spółce komandytowej, która była przedmiotem wkładu.

W wyniku zmiany strategii biznesowej, Wnioskodawca dokonał zbycia otrzymanych w ramach wkładu niepieniężnego praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zbycie zostało dokonane na rzecz podmiotu trzeciego.

Jednocześnie, jako element stanu faktycznego, Wnioskodawca pragnie wskazać, że:

* Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie profesjonalnego obrotu udziałami lub akcjami w jakichkolwiek spółkach. Wnioskodawca nie prowadzi również działalności maklerskiej ani brokerskiej;

* Opisana w stanie faktycznym transakcja sprzedaży praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością miała charakter jednorazowy. Tym samym, tego rodzaju transakcje nie były realizowane przez Wnioskodawcę w przeszłości oraz Wnioskodawca nie zamierza realizować tego rodzaju transakcji w przyszłości;

* Wnioskodawca nie uczestniczył w zarządzaniu w spółce komandytowej oraz Sp. z o.o., które były przedmiotem sprzedaży. W szczególności, Wnioskodawca nie wykonywał na rzecz tych podmiotów czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. usług administracyjnych, finansowych, rachunkowych, informatycznych itp.);

* Sprzedaż praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie była bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy;

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, transakcja zbycia praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowiła transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Wnioskodawca nie naliczył podatku od towarów i usług w związku z dokonaniem sprzedaży praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż praw i obowiązków komplementariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością opisana w stanie faktycznym nie stanowiła transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż praw i obowiązków komplementariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością opisana w stanie faktycznym nie stanowiła transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu określenia konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług w sytuacji dokonania sprzedaży praw i obowiązków w spółce komandytowej, w pierwszej kolejności należy określić charakter prawny przedmiotu sprzedaży. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych spółka komandytowa nie emituje akcji lub nie wystawia udziałów z którymi wiążą się określone prawa i obowiązki w spółce. Tym samym, sprzedaż praw i obowiązków w spółce komandytowej powinna być więc traktowana jako przeniesienie uprawnień.

Sprzedaż praw i obowiązków w spółce komandytowej oraz udziałów w Sp. z o.o. nie stanowi dostawy towarów, ponieważ zgodnie z przepisami ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Należy jednak przeanalizować, czy sprzedaż praw i obowiązków oraz udziałów może być traktowana jako świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy VAT podlegające opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 ww. przepisu przez działalność gospodarczą ustawa rozumie wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT. Za działalność podlegającą opodatkowaniu VAT należy bowiem uznać wyłącznie taką działalność, która:

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż w ramach opisanej w stanie faktycznym transakcji nie występuje on w charakterze podatnika VAT, transakcja sprzedaży praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w Sp. z o.o. pozostawała poza zakresem opodatkowania VAT.

Kwestia posiadania / zbycia akcji własnych (które należy traktować analogicznie jak sprzedaż praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej) w kontekście możliwości zakwalifikowania takiego działania do czynności związanych z działalnością gospodarczą była przedmiotem wielu analiz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W swoim orzecznictwie Trybunał niejednokrotnie podkreślał, że działalność gospodarcza nie obejmuje czynności związanych zarówno z posiadaniem udziałów, akcji i innych papierów wartościowych (orzeczenie C-60/90 - Polysar lnvestments Netherlands przeciwko Inspecteur der lnvoerrechten en Accijnzen; C-155/94 - Wellcome Trust przeciwko Commissioners of Customs Excise), jak również z ich nabyciem lub sprzedażą (C-77/01 -Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) przeciwko Fazenda Publica).

Jednocześnie, analiza orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że od powyższej generalnej zasady istnieją pewne wyjątki, tj. sytuacje w ramach których transakcje dotyczące zbycia udziałów podlegają opodatkowaniu VAT. Są to następujące sytuacje:

Zgodnie z informacjami przedstawionymi w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w zarządzaniu spółką komandytową ani Sp. z o.o. Zgodnie bowiem z orzecznictwem TSUE przez uczestniczenie w zarządzaniu spółką należy uznać wykonywanie na rzecz spółki działalności podlegającej opodatkowaniu VAT w rozumieniu Dyrektywy (np. świadczenie usług rachunkowych, administracyjnych, informatycznych itp.).

Na taką konkluzję wskazują m.in. następujące wyroki TSUE:

* wyrok z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 (Floridienne SA i Berginvest SA przeciwko państwu belgijskiemu):

TSUE stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

* wyrok z dnia 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 (Weithgrove BV przeciwko Staatssecretaris van Financien):

TSUE wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.

* wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (Cibo Participations SA przeciwko Directeur regional des impóts du Nord-Pas-de-Calais):

TSUE w przedmiotowym wyroku podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych.

Interpretując wskazany w powyższym orzecznictwie wyjątek od zasady braku opodatkowania VAT sprzedaży udziałów, sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki. Należy zauważyć, że pełnienie funkcji komplementariusza przez Wnioskodawcę oraz wykonywanie praw z posiadanych udziałów Sp. z o.o. nie jest równoznaczne z prowadzeniem transakcji podlegających opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku nie zachodzi również druga ze wskazanych przesłanek, ponieważ Wnioskodawca nie prowadzi działalności maklerskiej, brokerskiej ani innej profesjonalnej działalności w zakresie obrotu udziałami lub papierami wartościowymi.

Odnosząc się do trzeciego ze wskazanych wyjątków, należy zauważyć, że dokonana sprzedaż praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej oraz udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowiła bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wynika to z faktu, iż Wnioskodawca nie prowadzi działalności związanej z profesjonalnym obrotem udziałami w celach zarobkowych ani spekulacyjnych.

Powyższe stanowisko, potwierdzające, że sprzedaż praw i obowiązków w spółce osobowej oraz udziałów w Sp. z o.o. w stanach faktycznych analogicznych do przedstawionego we wniosku nie podlega opodatkowaniu VAT jest potwierdzone również w interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2015 r.:

"W kontekście powyższego należy uznać, że planowane przez Wnioskodawczynię zbycie (sprzedaż) posiadanych udziałów będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o VAT. Wnioskodawczyni w oparciu o udziały nie będzie uczestniczyła w zarządzaniu nowopowstałą spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Posiadanie i zbycie udziałów nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Sprzedaż,udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez Wnioskodawczynię nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Czynność samego zbycia udziałów, nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jest jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług."

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 sierpnia 2011 r.:

"Biorąc pod uwagę wyżej wskazane uregulowania prawne oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że odpłatne dostawy towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT tylko wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającym w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż zamierzone przez Wnioskodawcę zbycie praw i obowiązków w spółce komandytowej będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku VAT."

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 marca 2012 r.:

"Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż planowane przez Wnioskodawcę zbycie Praw w Spółce Komandytowej będzie czynnością niepodlegającą przepisom Ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawca dokonując tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika, co wynika z faktu, iż czynności te nie mogą zostać uznane za wykonywane w ramach działalności gospodarczej (a są jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej)."

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2014 r.:

"Zatem jeśli Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w zarządzaniu spółką, której dotyczyć będzie sprzedaż praw i obowiązków oraz nie będą zachodziły przesłanki wyżej przedstawione (tekst jedn.: zbycie to nie będzie prowadzone w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej oraz posiadanie udziałów czy też akcji nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej), to czynność samego zbycia praw i obowiązków w spółce komandytowej lub spółce jawnej nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy, a podmiot dokonujący tej czynności nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie. W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jasno wskazał, że nie będzie zarządzał spółką komandytową ani spółką jawną - w obu spółkach charakter jego uczestnictwa będzie pasywny. Ponadto Spółka nie zajmuje się profesjonalnym obrotem udziałami i akcjami w jakichkolwiek spółkach. Zatem w analizowanej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie ww. zbycia praw i obowiązków w spółce komandytowej lub spółce jawnej za działalność gospodarczą, której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów i usług w tym zakresie".

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy transakcja opisana w stanie faktycznym stanowiła transakcję niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.