IPPP1/4512-596/16-2/JL - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 21 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury na dwóch nabywców oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury - jest prawidłowe.

W dniu 21 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury na dwóch nabywców oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskująca, zarejestrowana jako podatnik od towarów i usług, nabyła w dniu 15 kwietnia 2016 r. wraz z drugą osobą, z którą nie wiążą Wnioskującej żadne więzi rodzinne ani cywilnoprawne lokal usługowy celem wykonywania działalności opodatkowanej polegającej na wynajmie przedmiotowego lokalu. Dokonanie transakcji jest udokumentowane aktem notarialnym oraz fakturami dokumentującymi wpłatę zaliczki.

Faktury dokumentujące zapłatę zaliczki zostały wystawione na dwóch nabywców, tj. na Wnioskodawcę oraz na innego, odrębnego podatnika VAT. Faktury zawierają wszystkie niezbędne dane Wnioskodawcy oraz dane drugiego podatnika, tj. imię i nazwisko, adres, oraz NIP. Z faktury tej nie wynikają proporcje udziału w prawie własności lokalu. Fakt ten wynika jednak z aktów notarialnych, które stwierdzają nabycie po 1/2 części w prawie własności lokali. Z aktów notarialnych wynikają także równe wartości nabywanych udziałów (po 50% ceny sprzedaży). Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca oraz drugi nabywca, w myśl aktów notarialnych oraz harmonogramu zapłaty, byli zobowiązani do wpłat zaliczek w równej wysokości na poczet ceny nieruchomości. Wnioskodawca oraz drugi nabywca dokonali wpłaty zaliczek, natomiast zbywca po każdej wpłacie zaliczki wystawił fakturę na dwójkę nabywców, potwierdzającą wpłatę zaliczki. Każdy z wnioskodawców uzyskał własny egzemplarz faktury potwierdzającej wpłatę zaliczki. Z racji tego, że zaliczki były wpłacane przez obu nabywców w proporcji po 50% należnej zaliczki, każdy z nabywców chciałby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury VAT zgodnie z posiadanym 50% udziałem we współwłasności i według proporcji, w jakiej zaliczki zostały zapłacone na rzecz sprzedawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedawca prawidłowo wskazał na fakturze obu nabywców nieruchomości?

2. Czy każdy z nabywców uprawniony jest do otrzymania własnego egzemplarza faktury?

3. Czy przy założeniu, że nabywana nieruchomość będzie służyła działalności opodatkowanej, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT proporcjonalnie do nabytego, 50% udziału w rzeczy?

Zdaniem wnioskodawcy:

Pytanie 1 - wskazanie obu nabywców w fakturze

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy o VAT, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży. Natomiast zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać imiona, nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy, jak również numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku.

W powyższych przepisach ustawodawca posługuje się sformułowaniem "nabywca" w liczbie pojedynczej, jednakże nie oznacza to, że nie można na fakturze wskazać kilku nabywców, w przypadku łącznego nabycia przez kilka osób udziałów w jednej rzeczy - nieruchomości - na zasadach współwłasności.

Możliwość taką potwierdził w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w dniu 29 maja 2015 r. (sygn. IBPP1/443-264/15/Azb): "w powyższym przepisie ustawodawca użył sformułowania "nabywcy" tj. w liczbie pojedynczej - jednakże nie może to oznaczać niestosowanie tego przepisu w przypadku nabycia tej samej rzeczy przez kilku nabywców - zatem z uwagi na fakt, że prawodawca wymaga wpisania do faktury imienia, nazwiska lub nazwy nabywcy, to w wypadku nabycia towaru przez dwóch nabywców wpisaniu podlegają te dwa podmioty występujące jako nabywcy danej transakcji." Takie samo stanowisko zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/443-687/13-3/DG).

Pytanie 2 - możliwość otrzymania faktury przez obu nabywców.

Zgodnie ze wskazaną wyżej interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP2/443-687/13-3/DG) "faktura powinna być wystawiona co najmniej w dwóch egzemplarzach, po jednym egzemplarzu dla każdej ze stron transakcji, zatem jeśli nabywcami danego towaru są dwa podmioty, to każdy z nich powinien otrzymać swój egzemplarz faktury".

Pytanie 3 - prawo do odliczenia VAT przez każdego z nabywców w 50%

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawo do odliczenia podatku naliczonego reguluje art. 86 ustawy o VAT, z którego wynika, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Niezbędna do skorzystania z przysługującego prawa do odliczenia jest faktura. W przypadku Wnioskodawcy wszystkie warunki, od których zależy prawo do odliczenia podatku VAT zostały spełnione: zakupiona nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, w odniesieniu do tej dostawy powstał obowiązek podatkowy oraz Wnioskodawca posiada odpowiednią fakturę dokumentującą wpłatę zaliczki.

Rozważając kwestię wysokości przysługującego odliczenia, należy zwrócić uwagę na regulacje prawne dotyczące obrotu nieruchomościami. Z regulacji tych wynika, że sprzedaż nieruchomości musi być dokonana w formie aktu notarialnego pod rygorem nieważności, zatem w przedstawionym stanie faktycznym akt notarialny stanowi integralną część faktury, bez tego dokumentu fakturę należałoby traktować jako fakturę pustą, gdyż bez aktu notarialnego nie doszłoby do sprzedaży nieruchomości. Zatem należy stwierdzić, że skoro faktura zawiera tylko łączną kwotę podatku VAT i nie wynika z niej wysokość odliczenia przysługująca każdemu z nabywców, kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu przez każdego z nabywców należy ustalić w oparciu o zapisy aktu notarialnego, który stanowi podstawę do wystawienia faktury dokumentującej wpłatę zaliczki na poczet ceny nieruchomości.

Skoro zatem każdy z nabywców nabywa 50% udział w nieruchomości oraz w takim zakresie pokrywa zaliczki na poczet zapłaty za te udziały, każdemu nabywcy przysługuje prawo odliczenia VAT w wysokości proporcjonalnej do nabytego udziału w nieruchomości (prawo do odliczenia połowy VAT wynikającego z faktury).

Stanowisko to potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 16 maja 2014 r., sygn. ILPP2/443-238/14-3/Akr), w której wskazał, że "wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT w wysokości posiadanego 50% udziału w zakupionej maszynie rolniczej".

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w sprawie dotyczącej nieruchomości wskazał, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje wnioskodawcy, jednak tylko do wysokości posiadanych udziałów w zakupionych działkach, które zostały szczegółowo określone w akcie notarialnym potwierdzającym nabycie po 1/2 części w prawie własności dwóch działek pod warunkiem, że działki te będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i przy założeniu, że nie wystąpią ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług." (sygn. IBPP1/443-264/15/Azb).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z ww. przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie ust. 3a tego artykułu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

(...).

W myśl art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Faktury wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług pełnią fundamentalną rolę na gruncie podatku od towarów i usług, są one bowiem dokumentem służącym dokumentacji transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji, jak również stanowią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Zauważyć należy, że w powyższych przepisach ustawodawca użył sformułowania "nabywcy" tj. w liczbie pojedynczej - jednakże nie może to oznaczać niestosowania tego przepisu w przypadku nabycia tej samej rzeczy przez kilku nabywców - zatem z uwagi na fakt, że prawodawca wymaga wpisania do faktury imienia, nazwiska lub nazwy nabywcy, to w wypadku nabycia towaru przez dwóch nabywców wpisaniu podlegają te dwa podmioty występujące jako nabywcy danej transakcji.

Należy wskazać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ww. ustawy).

Wskazać należy, że w przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

W świetle powołanych przepisów brak jest przeszkód prawnych i faktycznych do tego, by faktura VAT dokumentowała jednocześnie sprzedaż dokonaną na rzecz kilku nabywców, będących osobami fizycznymi lub prawnymi z odrębnymi numerami NIP. Oznacza to, że po stronie kupującego, mogą wystąpić dwie (lub więcej) osoby i nie ma w tym przypadku znaczenia, że ustawodawca określając zasady wystawiania faktur VAT wymienia strony transakcji, tj. podatnika i nabywcę, jako pojedyncze podmioty. Z treści przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wynika zakaz wystawiania faktur na więcej niż jeden podmiot. Zatem nabywcą towaru, czy usługi, może być więcej niż jedna osoba, jednak dane zawarte w fakturze muszą umożliwiać jednoznaczną identyfikację stron transakcji gospodarczej, zarówno po stronie nabywcy, jak i sprzedawcy. Z uwagi na to może być wystawiona jedna faktura dla kilku podmiotów, przy czym każdy z nabywców jest uprawniony do otrzymania egzemplarza faktury, jednakże oryginał otrzyma tylko jeden z nabywców. Jednocześnie, w przypadku nabycia tej samej rzeczy, czy też usługi przez kilku nabywców, na fakturze muszą być wpisanie imiona, nazwiska lub nazwy każdego nabywcy, oraz ich adresy, a ponadto numer NIP-u każdego nabywcy.

Tym samym, odnosząc powyższe przepisy do okoliczności faktycznych sprawy należy wskazać, że sprzedawca prawidłowo wskazał na fakturze zaliczkowej obu nabywców nieruchomości. Ponadto każdy z nabywców jest uprawniony do otrzymania własnego egzemplarza faktury, jednakże - jak wskazano wcześniej - oryginał powinien otrzymać tylko jeden z nabywców.

Jak wynika z wniosku, Wnioskująca, zarejestrowana jako podatnik od towarów i usług, nabyła w dniu 15 kwietnia 2016 r. wraz z drugą osobą, z którą nie wiążą Wnioskującej żadne więzi rodzinne ani cywilnoprawne lokal usługowy celem wykonywania działalności opodatkowanej polegającej na wynajmie przedmiotowego lokalu. Dokonanie transakcji jest udokumentowane aktem notarialnym oraz fakturami dokumentującymi wpłatę zaliczki. Faktury dokumentujące zapłatę zaliczki zostały wystawione na dwóch nabywców, tj. na Wnioskodawcę oraz na innego, odrębnego podatnika VAT. Faktury zawierają wszystkie niezbędne dane Wnioskodawcy oraz dane drugiego podatnika, tj. imię i nazwisko, adres, oraz NIP. Z faktury tej nie wynikają proporcje udziału w prawie własności lokalu. Fakt ten wynika jednak z aktów notarialnych, które stwierdzają nabycie po 1/2 części w prawie własności lokali. Z aktów notarialnych wynikają także równe wartości nabywanych udziałów (po 50% ceny sprzedaży). Wnioskodawca oraz drugi nabywca dokonali wpłaty zaliczek, natomiast zbywca po każdej wpłacie zaliczki wystawił fakturę na dwójkę nabywców, potwierdzającą wpłatę zaliczki. Każdy z wnioskodawców uzyskał własny egzemplarz faktury potwierdzającej wpłatę zaliczki.

W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od sprzedawcy, analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że w sytuacji, gdy spełnione są warunki wymienione w art. 86 ust. 1 ustawy oraz nie występują przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy, wystawienie faktury na dwa podmioty, które nabyły wspólnie ten sam towar, nie stoi na przeszkodzie obniżeniu przez każdego z nich należnego podatku o odpowiadającą udziałowi we współwłasności część kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towaru.

W przypadku Wnioskującej warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez sprzedawcę są spełnione - Wnioskująca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a lokal usługowy nabyty został celem wykonywania działalności opodatkowanej polegającej na wynajmie.

Zatem na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskującej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zaliczkowych dokumentujących zapłatę zaliczek z tytułu nabycia udziału w nieruchomości - o ile nie występują przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy. Odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko do wysokości posiadanych udziałów w zakupionym lokalu, wynikającej z aktu notarialnego - proporcjonalnie do nabytego udziału (50% podatku VAT naliczonego na fakturze).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy jedynie możliwości wystawienia faktury na dwóch nabywców oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy faktura wystawiona jest na obu nabywców, nie rozstrzyga natomiast kwestii opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez sprzedawcę, nie przedstawiono bowiem w tym zakresie stanowiska, jak również nie postawiono pytania. Interpretacja została zatem wydana przy założeniu, że transakcja podlegała opodatkowaniu VAT i nie podlegała zwolnieniu od tego podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.