IPPP1/4512-359/15-2/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2015 r. (data wpływu 16 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z VAT dla usługi zarządzania wielostronną umową reasekuracji realizowanej przez brokera - jest prawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z VAT dla usługi zarządzania wielostronną umową reasekuracji realizowanej przez brokera.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej W zawiera umowy reasekuracji czynnej - z punktu widzenia Wnioskodawcy, a z punktu widzenia reasekurowanego - biernej. Zgodnie z zawieranymi umowami W pełni rolę reasekuratora (cesjonariusza) przejmującego ryzyko zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego od innego zakładu ubezpieczeń tj. reasekurowanego (cedenta). Innymi słowy, Wnioskodawca świadczy usługę reasekuracji na rzecz reasekurowanego zakładu ubezpieczeń.

Rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą (jako reasekuratorem) a reasekurowanym zakładem ubezpieczeń z tytułu świadczonej usługi reasekuracji, zasadniczo odbywają się w przyjętych w umowie okresach rozliczeniowych. Z jednej strony, w zamian za przejęcie od reasekurowanego ryzyka zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego (tekst jedn.: za świadczenie usługi reasekuracji), Wnioskodawca otrzymuje od niego stosowny udział w składce ubezpieczeniowej (tzw. składkę reasekuracyjną). Z drugiej strony, w związku z przejęciem ryzyka oraz otrzymaniem z tego tytułu wynagrodzenia w postaci składki reasekuracyjnej, w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego objętego umową reasekuracji, Wnioskodawca jest zobowiązany do wypłaty reasekurowanemu zakładowi ubezpieczeń określonego w umowie reasekuracji udziału w odszkodowaniach (świadczeniach) wypłacanych przez reasekurowany zakład ubezpieczeń na rzecz ubezpieczonych, będących klientami reasekurowanego zakładu ubezpieczeń. Ponadto, w zależności od postanowień poszczególnych umów reasekuracji, Wnioskodawca może być zobowiązany do wypłaty na rzecz reasekurowanego zakładu ubezpieczeń kwot z tytułu prowizji reasekuracyjnej, stanowiącej ekwiwalent za poniesione przez reasekurowanego koszty akwizycji i część kosztów administracyjnych, a także tzw. udział w zysku.

Świadczenie usługi reasekuracji wiąże się z podejmowaniem przez Wnioskodawcę określonych czynności m.in. takich jak ocena ryzyka zawieranych umów o reasekurację, właściwe określenie składki reasekuracyjnej, w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego objętego umową - ustalenie istnienia odpowiedzialności ubezpieczyciela, a w konsekwencji także W jako reasekuratora, wypłata należnych kwot i wzajemne rozliczenia z reasekurowanym zakładem ubezpieczeń.

Mając powyższe na uwadze, w celu prawidłowego świadczenia usług reasekuracji W nabywa od podmiotów zagranicznych tj. podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (dalej: "Usługodawcy") usługi wsparcia działalności reasekuracyjnej w zakresie obsługi umów reasekuracji i ustalania zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z tych umów (dalej: "Usługi"). Nabywane przez Wnioskodawcę Usługi polegają na:

Mając powyższe na uwadze, nabywane Usługi umożliwiają Wnioskodawcy działalność reasekuracyjną poprzez wsparcie w ustalaniu zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z zawieranych umów reasekuracji i kwot jakie Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić, na rzecz reasekurowanych zakładów ubezpieczeń.

Wnioskodawca podkreśla, że jako nabywca Usług świadczonych przez podmioty zagraniczne jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu nabywanych Usług.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że w odniesieniu do opisanych powyżej Usług uzyskał interpretację indywidualną z dnia 19 listopada 2014 r. o sygn: IPPP1/443-1087/14-2/k.c., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że nabywane przez Wnioskodawcę Usługi korzystały ze zwolnienia od podatku VAT w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. Obecnie Wnioskodawca chciałby uzyskać potwierdzenie, że przedstawione Usługi korzystają ze zwolnienia od podatku VAT również w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, oznaczone we wniosku nr 2:

Czy przedstawione w stanie faktycznym usługi zarządzania wielostronną umową reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot nabywane przez W, podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT (tekst jedn.: w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w stanie faktycznym nabywana przez W Usługa, tj.: usługi zarządzania wielostronną umową reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot, podlega zwolnieniu od podatku VAT

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnione od podatku VAT są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca chciałby podkreślić, że jego zdaniem nabywane Usługi nie mogą zostać bezpośrednio uznane za usługi reasekuracji lub usługę pośrednictwa w świadczeniu tych usług (tekst jedn.: usługi mieszące się w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT). Powyższe wynika z faktu, że w ramach świadczonych usług Usługodawcy nie przejmują na siebie, w zamian za określoną składkę jakiegokolwiek ryzyka ubezpieczeniowego, co stanowi kluczowy i konieczny element usług reasekuracji, jak i z faktu, że wykonywanie tego rodzaju czynności jest zastrzeżone zasadniczo dla wybranych grup podmiotów, podlegających szczegółowym zasadom nadzoru. Usługodawcy nie pośredniczą również w oferowanych przez Wnioskodawcę usługach reasekuracji.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że świadczone na jego rzecz Usługi nie są w sposób bezpośredni objęte zwolnieniem od podatku VAT, przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, jako usługi reasekuracji.

Jednocześnie, polski ustawodawca wprowadził do ustawy o VAT art. 43 ust. 13, który stanowi, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT.

Zgodnie z intencjami polskiego ustawodawcy, wprowadzenie powyższej regulacji miało na celu dostosowanie regulacji krajowych do tez płynących z orzecznictwa TSUE, dotyczących kwestii zwolnienia od VAT dla usług finansowych i ubezpieczeniowych.

Przywołany przepis formułuje następujące przesłanki, pozwalające na zastosowanie zwolnienia od VAT m.in. dla usług wsparcia działalności reasekuracyjnej:

* usługa stanowi element usługi reasekuracji, który sam stanowi odrębną (od usługi reasekuracji) całość;

* element ten jest właściwy dla usługi reasekuracji;

* element ten jest niezbędny dla usługi reasekuracji.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie nabywane Usługi spełniają powyższe warunki, pozwalające na zastosowanie zwolnienia od VAT. Poniżej Wnioskodawca uzasadnia szczegółowo swoje stanowisko w odniesieniu do spełnienia każdego z warunków wskazanych w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

1. Usługi świadczone przez Usługodawców jako odrębne całości będące elementami usług reasekuracji świadczonych przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że każda z Usług świadczonych przez Usługodawców stanowi odrębną całości. Taka kwalifikacja nabywanych Usług wynika przede wszystkim z zakresu zadań realizowanych na rzecz Wnioskodawcy przez Usługodawców oraz faktu, że czynności te w całości wykonywane są przez podmioty odrębne od Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno również budzić wątpliwości, że każda ze świadczonych Usług stanowi element usług reasekuracji oferowanych przez Wnioskodawcę innym zakładom ubezpieczeń. Każda z nabywanych Usług stanowi bowiem funkcjonalną całość. Wyodrębnienie Usług na gruncie prawnym przejawia się w uregulowaniu ich świadczenia na podstawie odrębnych umów pomiędzy każdym z Usługodawców a Wnioskodawcą, niezależnych od umów reasekuracji zawieranych przez Wnioskodawcę z innymi zakładami ubezpieczeń.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, każda z nabywanych Usług stanowi odrębną całość i każda z nich jest elementem usług reasekuracji świadczonych przez Wnioskodawcę.

2. Spełnienie przez Usługi kryterium właściwości dla usług reasekuracji

Drugim z kryteriów, warunkującym możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla Usług, jest kryterium właściwości nabywanych przez W Usług dla usług reasekuracji.

W tym względzie, w pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, że istotą usług reasekuracji (zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o działalności ubezpieczeniowej), jest przejmowanie ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka, w szczególności:

W świetle wskazanej powyżej istoty usług reasekuracji, wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę Usługi tj. weryfikacja zasadności i wysokości roszeń zgłaszanych przez reasekurowane zakłady ubezpieczeń, zarządzanie wielostronną umową reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny oraz wsparcie w zakresie tzw. zamknięcia umów reasekuracji są kluczowymi elementami z punktu widzenia prowadzonej działalności reasekuracyjnej, z uwagi na wsparcie Wnioskodawcy w ustalaniu zobowiązań wynikających z zawieranych umów reasekuracji i kwot jakie Wnioskodawca zobowiązany jest zapłacić na rzecz reasekurowanych zakładów ubezpieczeń. Czynności te są zdaniem Wnioskodawcy czynnościami właściwymi (specyficznym) dla działalności reasekuracyjnej.

Odnośnie do rozumienia pojęcia "właściwy", przepisy ustawy o VAT nie dają jakichkolwiek wskazówek w tym zakresie. Stąd w celu wykładni tego pojęcia w pierwszej kolejności należy posłużyć się jego wykładnią językową. W tym zakresie Słownik Języka Polskiego PWN definiuje pojęcie "właściwy" jako:

W świetle przywołanej definicji, zdaniem Wnioskodawcy, nabywane Usługi spełniają kryterium właściwości dla usług reasekuracji. Usługi takie jak weryfikacja zasadności i wysokości roszeń zgłaszanych przez reasekurowane zakłady ubezpieczeń, zarządzanie wielostronną umową reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny oraz wsparcie w zakresie tzw. zamknięcia umów reasekuracji w praktyce są właściwe wyłącznie dla branży reasekuracyjnej, a ich nabywanie nie miałoby gospodarczego sensu w przypadku przedsiębiorców prowadzących działalność w innych obszarach gospodarki.

Pojęcie właściwy, zdaniem Wnioskodawcy może być również rozumiane jako "specyficzny" (dla kogoś/czegoś). W tym kontekście specyfika Usług przejawia się w ich dostosowaniu i gospodarczym przeznaczeniu wyłącznie do działalności reasekuracyjnej. W większości przedsiębiorstw istota biznesu polega na tym, aby koszty poniesione na początku etapu działalności były niższe od oczekiwanych przychodów z tej działalności. Nadwyżka przychodów nad kosztami tej działalności stanowi zysk przedsiębiorcy. W przypadku zakładów reasekuracyjnych schemat ten jest odwrócony. Zakład reasekuracji uzyskuje bowiem swoje wynagrodzenie niejako z góry, za okres przyjęcia ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń. Na tym etapie nie jest jednak w stanie ze 100% prawdopodobieństwem przewidzieć ile zdarzeń ubezpieczeniowych wystąpi i jaki koszt będzie musiał faktycznie ponieść w związku z likwidacją powstałych szkód. W przypadku ziszczenia się zdarzeń objętych umową ubezpieczenia Wnioskodawca zobligowany jest do ustalenia zobowiązań wynikających z zawieranych umów reasekuracji i kwot jakie musi zapłacić na rzecz reasekurowanych zakładów ubezpieczeń co jest specyficzne jedynie dla tego typu działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę wszystkie wskazane powyżej argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, nabywane Usługi są usługami właściwymi dla usług reasekuracji oferowanych przez Wnioskodawcę.

3. Spełnienie przez Usługi kryterium niezbędności dla usług reasekuracji

Ostatnim z kryteriów, sformułowanych w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT umożliwiającym zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla Usług jest kryterium jej niezbędności dla usług reasekuracji.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane Usługi spełniają również to kryterium. W tym zakresie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Usługi odnoszą się do kluczowego i niezbędnego procesu działalności reasekuracyjnej, jakim jest proces wypłaty odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów reasekuracji. Proces ten jest procesem niezbędnym w przypadku zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową. Warto w tym miejscu podkreślić, że proces ten wynika z art. 3 ust. 1a pkt 4 ustawy o działalności ubezpieczeniowej.

Potwierdzeniem niezbędności Usług dla Wnioskodawcy jest fakt, że w praktyce w przypadku braku nabycia Usług od zewnętrznych Usługodawców, Wnioskodawca byłby zmuszony wykonywać ogół czynności w tym zakresie samodzielnie (wewnętrznie). W przypadku Wnioskodawcy względy biznesowe zdecydowały jednak o powierzeniu tych czynności wyspecjalizowanym podmiotom zewnętrznym. Okoliczność ta nie powinna jednak, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzić do dyskryminującego traktowania na gruncie VAT elementów działalności reasekuracyjnej.

Biorąc pod uwagę wszystkie wskazane powyżej argumenty, zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że nabywane Usługi spełniają kryterium niezbędności do usług reasekuracyjnych, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

4. Orzecznictwo potwierdzające prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla Usług znajduje dodatkowe potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Choć poniżej powołane wyroki zapadły w odniesieniu do usług będących elementami usług ubezpieczeniowych, to zdaniem Wnioskodawcy, będę miały odpowiednie zastosowanie również do usług stanowiących element usług reasekuracji.

Przykładowo w wyroku NSA z 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 177/13), w którym NSA analizował możliwość zwolnienia od podatku VAT dla usług oceny i inspekcji ryzyka ubezpieczeniowego, NSA stwierdził: "Według Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiony proces oceny ryzyka jest działaniem niezbędnym dla usługi ubezpieczeniowej Towarzystwa, tym bardziej, że już sama usługa oceny ryzyka stanowi czynność ubezpieczeniową (por. art. 3 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 z późn. zm.). Właściwie tutaj Sąd pierwszej instancji zauważył, że bez usług świadczonych przez Skarżącą nie byłoby możliwe świadczenie usług ubezpieczeniowych przez Towarzystwo. Bez usług inspekcji i oceny ryzyka ubezpieczeniowego, towarzystwo ubezpieczeniowe nie mogłoby oferować i świadczyć usług w zakresie ubezpieczeń w sposób efektywny i bezpieczny. Znaczenie,jakie mają czynności zarządzania ryzykiem dla świadczenia usług ubezpieczeń, polegających na zawieraniu umów ubezpieczenia, wskazuje na ich niezbędność dla usług ubezpieczeniowych. "

Tożsame stanowisko NSA zaprezentował w podobnej sprawie, dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dla usług wykonywanych w ramach procesu oceny ryzyka ubezpieczeniowego (wyrok z 2 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 675/13), w której uznał: "Skoro proces oceny ryzyka ubezpieczeniowego jest czynnością ubezpieczeniową, realizowaną dla potrzeb ustalenia warunków umowy ubezpieczeniowej, podejmowane czynności w zakresie organizacji tego procesu uznać należy za element tej usługi, niezbędny i właściwy do jej wykonania, stanowiący jednocześnie odrębną całość w rozumieniu art. 43 ust. 13 w zw. z ust. 1 pkt 37 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.)." Dalej analizując spełnienie przesłanek z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w rozpoznawanej sprawie, NSA stwierdził: "Rację ma przy tym Sąd pierwszej instancji, że usługi te są na tyle ściśle związane z usługami ubezpieczeniowymi, że ich wykonywanie w oderwaniu od tych usług pozbawione byłoby ekonomicznego sensu, gdyż stanowiąc wprawdzie odrębny element od usługi ubezpieczeniowej, jaką jest ocena ryzyka, są jednocześnie dla wykonania tej usługi elementem niezbędnym i właściwym dla jej realizacji. Usługi te nie stanowią przy tym jedynie czynności o charakterze technicznym, skoro wiążą się, m.in. z zawieraniem przez spółkę umów z placówkami medycznymi, wydającymi stosowne opinie. Na niezbędność i właściwość spornych usług dla realizacji usług ubezpieczeniowych wskazała również we wniosku o interpretację spółka, pisząc, że uprzednio sporne czynności usługowe wykonywane były przez same zakłady ubezpieczeniowe, co jedynie potwierdza, że stanowią one czynności konieczne oraz właściwe dla realizacji usługi ubezpieczeniowej, skoro bez ich wykonania usługa ta nie mogłaby być zrealizowana. "

Analogiczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z 25 lutego 2014 r. (sygn. akt I FSK 563/13) w odniesieniu do usług wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania ryzykiem kredytowym nabywanych przez bank.

W wydawanych wyrokach NSA wielokrotnie podkreślał, że dla możliwości zwolnienia od podatku VAT usług wsparcia działalności ubezpieczeniowej kluczowy jest wpływ nabywanej przez ubezpieczyciela usługi na konkretne produkty (usługi) ubezpieczeniowe, oferowane klientom. Taka sytuacja występuje w odniesieniu do Usług nabywanych przez Wnioskodawcę. W tym zakresie należy podkreślić, że nabywane przez Wnioskodawcę Usługi umożliwiają mu działalność reasekuracyjną poprzez wsparcie w ustalaniu zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z zawieranych umów reasekuracji i kwot jakie Wnioskodawca zobowiązany jest zapłacić na rzecz reasekurowanych zakładów ubezpieczeń.

Linię orzeczniczą NSA dotyczącą zwolnienia od podatku VAT dla usług wsparcia działalności ubezpieczeniowej można, zdaniem Wnioskodawcy, uznać za ugruntowaną. Treść powyższych wyroków jednoznacznie wskazuje, na szerokie rozumienie przez Naczelny Sąd Administracyjny usług wsparcia działalności ubezpieczeniowej, które mogą podlegać zwolnieniu od podatku VAT. Zdaniem Spółki tezy przedstawione przez NSA w licznych wyrokach wydawanych w ostatnim czasie w odniesieniu do usług wsparcia działalności ubezpieczeniowej, będą miały odpowiednie zastosowanie również do usług stanowiących element usług reasekuracji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie w zakresie nabywanych przez Wnioskodawcę usług zarządzania wielostronną umową reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot (pytanie nr 2 we wniosku).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zatem do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy nadmienić, że zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jednocześnie ustawodawca w art. 43 ust. 13 ustawy wskazał, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37- 41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie z ust. 14, ww. przepisu nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.). Terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43). Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast, "czynność ubezpieczeniowa", w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia, do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia, określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B (a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z wyżej zaprezentowanego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE nasuwa się wniosek, że "transakcje ubezpieczeniowe" obejmują wykonywanie czynności przez podatnika, który, nie będąc ubezpieczycielem, dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w imieniu ubezpieczyciela w ramach polisy ubezpieczeniowej, której jest posiadaczem. W sytuacji, gdy sama usługa może zostać zakwalifikowana jako usługa ubezpieczeniowa, charakter podmiotu pozostaje bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia dla usług ubezpieczeniowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera umowy reasekuracji czynnej - z punktu widzenia Wnioskodawcy, a z punktu widzenia reasekurowanego - biernej. Zgodnie z zawieranymi umowami pełni rolę reasekuratora (cesjonariusza) przejmującego ryzyko zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego od innego zakładu ubezpieczeń tj. reasekurowanego (cedenta). Innymi słowy, Wnioskodawca świadczy usługę reasekuracji na rzecz reasekurowanego zakładu ubezpieczeń.

Rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą (jako reasekuratorem) a reasekurowanym zakładem ubezpieczeń z tytułu świadczonej usługi reasekuracji, zasadniczo odbywają się w przyjętych w umowie okresach rozliczeniowych. Z jednej strony, w zamian za przejęcie od reasekurowanego ryzyka zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego (tekst jedn.: za świadczenie usługi reasekuracji), Wnioskodawca otrzymuje od niego stosowny udział w składce ubezpieczeniowej (tzw. składkę reasekuracyjną). Z drugiej strony, w związku z przejęciem ryzyka oraz otrzymaniem z tego tytułu wynagrodzenia w postaci składki reasekuracyjnej, w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego objętego umową reasekuracji, Wnioskodawca jest zobowiązany do wypłaty reasekurowanemu zakładowi ubezpieczeń określonego w umowie reasekuracji udziału w odszkodowaniach (świadczeniach) wypłacanych przez reasekurowany zakład ubezpieczeń na rzecz ubezpieczonych, będących klientami reasekurowanego zakładu ubezpieczeń. Ponadto, w zależności od postanowień poszczególnych umów reasekuracji, Wnioskodawca może być zobowiązany do wypłaty na rzecz reasekurowanego zakładu ubezpieczeń kwot z tytułu prowizji reasekuracyjnej, stanowiącej ekwiwalent za poniesione przez reasekurowanego koszty akwizycji i część kosztów administracyjnych, a także tzw. udział w zysku.

W celu prawidłowego świadczenia usług reasekuracji Wnioskodawca nabywa od podmiotów zagranicznych tj. podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, usługi wsparcia działalności reasekuracyjnej w zakresie obsługi umów reasekuracji i ustalania zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z tych umów. Jedna z nabywanych usług polega na:

zarządzaniu wielostronna umowa reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot (dalej: "Broker") - Wnioskodawca zawarł wielostronną umowę reasekuracji. Z uwagi na ilość stron przedmiotowej umowy oraz stopień skomplikowania wynikających z niej rozliczeń, strony umowy zleciły zarządzanie nią wyspecjalizowanemu podmiotowi - Brokerowi. W ramach zarządzania przedmiotową umową Broker m.in. ustala czy szkoda zgłoszona przez reasekurowany zakład ubezpieczeń jest objęta zakresem ochrony wynikającej z wielostronnej umowy reasekuracji, ustala w jakim zakresie oraz który reasekurator jest zobowiązany do pokrycia szkody, ustala kwoty wszystkich innych wynikających z umowy rozliczeń pomiędzy reasekuratorami a reasekurowanymi zakładami ubezpieczeń. Czynności wykonywane przez Brokera polegają zatem na ustaleniu zakresu odpowiedzialności poszczególnych reasekuratorów oraz ich zobowiązań względem reasekurowanych zakładów ubezpieczeń. Usługa nabywana przez Wnioskodawcę od Brokera polega więc na ustaleniu zakresu zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z zawartej przez Wnioskodawcę umowy reasekuracji, poprzez przyjmowanie zgłoszeń szkód od reasekurowanych zakładów ubezpieczeń i ustalanie, w jakim zakresie Wnioskodawca jest zobowiązany do ich pokrycia, a także dodatkowo przedstawianie Wnioskodawcy okresowo szczegółowych rozliczeń i raportów w tym zakresie.

Wnioskodawca jako nabywca Usług świadczonych przez podmioty zagraniczne jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu nabycia tych Usług.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy usługi zarządzania wielostronną umową reasekuracji świadczone przez brokera podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Formułując własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca uważa, że nabywana usługa jest elementem świadczonych przez Wnioskodawcę usług reasekuracji, stanowi odrębną (samodzielną) całość oraz jest właściwa i niezbędna do świadczenia usług reasekuracji, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Na wstępie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca sam wskazał, że opisane w stanie faktycznym usługi nie stanowią ani usług ubezpieczeniowych ani pośrednictwa, co wynika z faktu, że w ramach świadczonych usług Usługodawcy nie przejmują na siebie, w zamian za określoną składkę jakiegokolwiek ryzyka ubezpieczeniowego, co jest kluczowym i koniecznym elementem usług reasekuracji, jak i z faktu, że wykonywanie tego rodzaju czynności jest zastrzeżone zasadniczo dla wybranych grup podmiotów, podlegających szczegółowym zasadom nadzoru. Usługodawcy nie pośredniczą również w oferowanych przez Wnioskodawcę usługach reasekuracji.

Zatem nabywana usług, aby mogła być uznana za świadczenie korzystające ze zwolnienia z VAT, musi zawierać się w katalogu usług pomocniczych, które powinny być w rezultacie czynnościami służącymi efektywnemu prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności w zakresie sprzedaży usług reasekuracji.

W odniesieniu do możliwości objęcia nabywanej przez Wnioskodawcę Usługi, tj. usługi zarządzania wielostronną umową reasekuracji przez wyspecjalizowany podmiot jakim jest broker, zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nadmienić należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia "muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (...). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych" - (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Po uwzględnieniu przywołanego wyżej orzecznictwa TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe, w znaczeniu specyficzne (właściwe wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

Treść cytowanego wyżej art. 43 ust. 13 ustawy wskazuje, że przepis ten stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej wymienionej w ust. 1 pkt 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej.

Zgodnie z definicją słownikową przymiotnik "właściwy" oznacza tyle co: «taki, jaki być powinien», «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś», «zgodny z prawdą», «stanowiący najważniejszą część czegoś», «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk», «uprawniony do działania». Skoro art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług łączy słowo "właściwe" z usługami opisanymi w art. 43 ust. 1 pkt 37, to należy stwierdzić, że z podanych wyżej znaczeń słowa "właściwe" istotne dla dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT będą miały tylko niektóre desygnaty tego pojęcia: «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś», «stanowiący najważniejszą część czegoś», «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk».

Oznacza to, że tylko te czynności w razie ich zlecenia podmiotowi zewnętrznemu będą korzystały ze zwolnienia w podatku od towarów i usług, które są charakterystyczne dla usług reasekuracyjnych, niosące w sobie ich istotne cechy.

Tym samym, w rozpatrywanej sprawie, Usługi nabywanej przez Wnioskodawcę można uznać za usługę właściwą, gdyż stanowi ona osobną całość, jest właściwa i niezbędna dla usługi reasekuracyjnej zwolnionej od VAT.

Nabywane od podmiotów zagranicznych przez Wnioskodawcę czynności, składające się na usługę zarządzania wielostronną umową reasekuracji przez brokera, stanowiąc odrębną całość są niezbędne, a więc konieczne, dla usługi reasekuracji. Bez tej usługi nie byłoby możliwe ustalenie zakresu zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z zawartej umowy reasekuracji. Dzięki tej usłudze, poprzez przyjmowanie zgłoszeń szkód od reasekurowanych zakładów ubezpieczeń i ustalaniu, w jakim zakresie Wnioskodawca jest zobowiązany do ich pokrycia, Wnioskodawca może ustalić, czy szkoda zgłoszona przez reasekurowany zakład ubezpieczeń jest objęta zakresem ochrony. Usługi opisane we wniosku są nierozerwalnie i ściśle związane ze świadczoną przez Wnioskodawcę umową reasekuracyjną, realizują jej cele. Bez tych działań brokera, Wnioskodawca nie znałby zakresu szkody oraz czy jest właściwym reasekuratorem do pokrycia konkretnej szkody. Zatem usługi te stanowią część usługi reasekuracyjnej jako niezbędny, specyficzny i istotny element do właściwego jej wykonania, wpisujący się w ciąg czynności, które - z perspektywy klienta - są postrzegane jako fragment świadczonej przez Wnioskodawcę usługi reasekuracyjnej.

W konsekwencji usługa nabywana przez Wnioskodawcę w zakresie zarządzania wielostronną umową reasekuracyjną podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należy uznać za prawidłowe.

W zakresie pozostałych pytań sformułowanych we wniosku wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock