IPPP1/4512-157/15-5/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) - uzupełnionym w dniu 14 kwietnia 2015 r. pismem z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 31 marca 2015 r. (doręczone 7 kwietnia 2015 r.) - o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania sprzedaży nieruchomości 1, 2, 3 i 4 - jest prawidłowe,

* opodatkowania sprzedaży nieruchomości 5 - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został w dniu 14 kwietnia 2015 r. pismem z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 31 marca 2015 r. (doręczone 7 kwietnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która nabyła w 2014 r. - w ramach aportu, od kilku udziałowców - nieruchomości budynkowe, jak i działki niezabudowane. W zamian za wniesione nieruchomości udziałowcy ci otrzymali udziały w tej spółce/Wnioskodawcy, przy czym całość wartości aportu została przelana na kapitał zakładowy; z tytułu wniesienia aportu nie zostało utworzone agio. Przedmiotem aportu były wyłącznie nieruchomości jako takie - bez żadnych umów towarzyszących służących do obsługi nieruchomości lub do osiągania z nich przychodów, w szczególności przedmiotem aportu nie były umowy o media, umowy z najemcami, z administratorami lub zarządcami budynków. Zadeklarowane wartości aportu były zgodne z wartościami rynkowymi i ustalone na podstawie operatów szacunkowych rzeczoznawców w zakresie wyceny nieruchomości. Udziałowcy wnoszący aport nie wystawili faktur VAT z wykazanym podatkiem VAT do odliczenia, a czynność wniesienia nieruchomości jako aportu została objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem po stronie udziałowców, w dacie nabycia przez nich nieruchomości nie służyło im prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości, nie złożyli oni również oświadczeń o rezygnacji ze zwolnienia. Po dacie przejęcia aportu przez Spółkę w 2014 r. nabyte nieruchomości nie były przedmiotem żadnych ulepszeń. Przedmiotem aportu były - nabyte od dwóch udziałowców - następujące nieruchomości:

1. Nieruchomość - budynek edukacyjny, wybudowany w latach siedemdziesiątych XIX wieku, a po wybudowaniu był przedmiotem obrotu po raz pierwszy w 1993 r., później w 2004 r.; w ramach ostatniego nabycia, tj. w 2014 r. został nabyty przez Spółkę w drodze aportu, a do chwili drugiego w kolejności zbycia w 2004 r. nie były na niego czynione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej.

2. Nieruchomość - budynek mieszkalny, wybudowany w latach siedemdziesiątych XIX wieku, a po wybudowaniu był przedmiotem obrotu po raz pierwszy w 1993 r., później w 2004 r.; w ramach ostatniego nabycia, tj. w 2014 r. został nabyty przez Spółkę w drodze aportu, a od chwili drugiego w kolejności zbycia w 2004 r. nie były na niego czynione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej.

3. Nieruchomość - budynek mieszkalny, wybudowany na początku XX wieku, a po wybudowaniu był przedmiotem obrotu po raz pierwszy w 1993 r., później w 2004 r.; w ramach ostatniego nabycia, tj. w 2014 r. został nabyty przez Spółkę w drodze aportu, a od chwili drugiego w kolejności zbycia w 2004 r. nie były na niego czynione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej.

4. Nieruchomość budynek edukacyjny, wybudowany w roku 1997 przez pierwszego właściciela (użytkownika), który nie miał prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nakłady budowlane, z uwagi na świadczenie wyłącznie usług zwolnionych. Po wybudowaniu w 1997 r. z udziałem tego budynku świadczone czynności podlegające opodatkowaniu, nie były natomiast na ten budynek przez żaden podmiot czynione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej, a ponadto po wybudowaniu miały miejsce następujące transakcje dotyczące tej nieruchomości:

5. Nieruchomość - działka niezabudowana, nie posiadająca planu zagospodarowania przestrzennego; co do działki tej została wydana decyzja o warunkach zabudowy z przeznaczeniem na cele budowlane bez rygoru natychmiastowej wykonalności, jednakże została ona zaskarżona do Samorządowego Kolegium Odwoławczego przez właścicieli sąsiadujących nieruchomości i do dnia dzisiejszego decyzja ta nie jest prawomocna; drugo-instancyjne orzeczenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego jeszcze nie zapadło, decyzja pozostawała nieprawomocna również na dzień wniesienia tej działki aportem do Spółki na przełomie 2014 r. i 2015 r.

Obecnie Spółka rozważa dalsze gospodarowanie tymi nieruchomościami, pod rozwagę bierze sprzedaż niektórych z tych nieruchomości, ich komercyjny wynajem względnie przedsięwzięcie deweloperskie wspólnie z innym podmiotem. Obecnie wszystkie nieruchomości są zaliczone w Spółce (w jej księgach) do środków trwałych.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że:

* transakcje zbycia nieruchomości wymienione w stanie faktycznym w pkt 1, 2) oraz 3) wniosku, a dokonane w roku 1993 i 2004 były objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT, lecz korzystały ze zwolnienia od tego podatku. Pierwsze zasiedlenie (pierwsze oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu) nastąpiło w 2004 r. co do całości tych nieruchomości.

* transakcja zbycia nieruchomości opisanej w pkt 4 stanu faktycznego (ppkt 4c) stanu faktycznego) na rzecz trzeciego właściciela - użytkownika była objęta zakresem opodatkowania podatkiem VAT, lecz korzystała ze zwolnienia od tego podatku. W związku z tą transakcją nie naliczono podatku VAT przez zbywcę, zaś nabywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

* aport wymienionych we wniosku budynków na rzecz Wnioskodawcy był objęty zakresem opodatkowania podatkiem VAT, lecz korzystał ze zwolnienia od tego podatku.

* Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynków wymienionych powyżej.

* po drugim zbyciu budynku opisanego w pkt 1 stanu faktycznego nie były na ten budynek czynione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej.

* planowana sprzedaż wyżej wymienionych budynków nastąpi:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jeżeli Spółka podejmie decyzję o sprzedaży, czy i która z powyższych nieruchomości podlega opodatkowaniu lub zwolnieniu od podatku VAT, względnie zwolnieniu od podatku VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

* Nieruchomość (1) - podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o podatku od towarów i usług, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Pierwsze zasiedlenie tego budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (pierwsze zbycie bezpośrednio po wybudowaniu) nastąpiło w 1993 r., tak więc od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia zbycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

* Nieruchomość (2) - podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o podatku od towarów i usług, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Pierwsze zasiedlenie tego budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (pierwsze zbycie bezpośrednio po wybudowaniu) nastąpiło w 1993 r., tak więc od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia zbycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

* Nieruchomość (3) - podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o podatku od towarów i usług, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Pierwsze zasiedlenie tego budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (pierwsze zbycie bezpośrednio po wybudowaniu) nastąpiło w 1993 r., tak więc od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia zbycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

* Nieruchomość (4): zbycie nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku VAT, z tym że:

W odniesieniu do tego udziału ma natomiast zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a albowiem - w odniesieniu do podmiotu, który wybudował ww. budynek - w dacie nabycia gruntu, jak i wybudowania budynku w 1997 r., nie miał on prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia gruntu, jak i nakładów służących wybudowaniu tego budynku, a ponadto przez okres ponad 5 lat był on użytkowany dla celów świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tak więc dostawa tego udziału będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, bez możliwości rezygnacji z tego zwolnienia. Jeżeli jednak zbycie tego udziału przez Spółkę na rzecz osoby trzeciej nastąpi w 2016 r. lub później - w terminie po upływie dwuletniego okresu przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, od dnia nabycia przez Spółkę powyższego udziału w 2014 r. - wówczas dostawa również tego udziału będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, z możliwością rezygnacji wyżej opisanego w pkt (a).

* Nieruchomość (5) - działka niezabudowana - podlega zwolnieniu od podatku VAT bez możliwości rezygnacji ze zwolnienia, jeżeli w dacie sprzedaży decyzja o warunkach zabudowy pozostaje nieprawomocna - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług; jeżeli sprzedaż nastąpi po uprawomocnieniu się decyzji o warunkach zabudowy, wówczas sprzedaż działki podlega opodatkowaniu według stawki 23% VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniu od podatku podlega dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane, a te ostatnie są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług). W przedmiotowej sprawie decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu została wydana, jednakże została zaskarżona przez właścicieli nieruchomości sąsiadujących. Ponieważ zgodnie z art. 130 § 2 k.p.a. wniesienie odwołania wstrzymuje wykonanie decyzji (a odwołania zostały skutecznie złożone), a decyzji nie został nadany rygor natychmiastowej wykonalności - w związku z tym skutki prawne dotychczasowej decyzji o warunkach zabudowy nie nastąpiły, tj. nie nastąpiło jeszcze prawne przeznaczenie terenu pod zabudowę umożliwiające ubieganie się o pozwolenie na budowę. Dopiero z chwilą utrzymania w mocy tej decyzji przez organ II instancji oraz tym samym jej uostatecznienia się, przedmiotowa działka stanie się działką budowlaną, według stawki 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

* opodatkowania sprzedaży nieruchomości 1, 2, 3 i 4 - jest prawidłowe,

* opodatkowania sprzedaży nieruchomości 5 - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z wniosku nie wynika, aby wymienione we wniosku nieruchomości były wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT zatem zwolnienie to ie ma zastosowania w analizowanej sprawie.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeśli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zaznaczyć również należy, że wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie również do części budynku lub budowli. To powoduje, że może wystąpić sytuacja, że pierwsze zasiedlenie może mieć miejsce jedynie w stosunku do części budynku lub budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b - stosownie do art. 43 ust. 7a - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków i budowli lub ich części, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków i budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym one są posadowione.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Na podstawie art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Analiza przytoczonych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa wymienionych we wniosku nieruchomości 1, 2, 3 i 4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W odniesieniu do Nieruchomości 1, 2 i 3 należy stwierdzić, że ich dostawa przez Spółkę będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Pierwsze zasiedlenie w stosunku do całości tych budynków - jak wskazuje Spółka - nastąpiło w 2004 r., a od momentu pierwszego zasiedlenia nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tych budynków przekraczające 30% ich wartości początkowej. Zatem od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia zbycia tych budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Spełnione zatem zostały warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy przy tym wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT Spółka i nabywca mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy tych budynków.

W zakresie sprzedaży Nieruchomości (4) w części odpowiadającej udziałowi w wys. #189; zbytego przez pierwszego właściciela na rzecz drugiego właściciela w 2000 r. - sprzedaż ta będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Pierwsze zasiedlenie budynku w omawianej części nastąpiło w 2000 r. (sprzedaż na rzecz drugiego właściciela), a ponadto na budynek nie były ponoszone wydatki przekraczające 30% jego wartości początkowej. Spełnione zatem zostały warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy przy tym wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT Spółka i nabywca mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy tej części budynku.

Natomiast w kwestii pozostałego udziału w tym budynku w wys. #189; należy zgodzić się ze Spółką, że jeśli jego sprzedaż nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od momentu zbycia przez pierwszego właściciela na rzecz trzeciego właściciela w 2014 r. (pierwszego zasiedlenia) to zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie będzie miało zastosowania.

Ponadto, ponieważ Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia przedmiotu aportu (w tym omawianego udziału w budynku 4) i Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie, w tym przypadku znajduje zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jeśli jednak sprzedaż tego udziału nastąpi w okresie dłuższym niż 2 lata od momentu zbycia przez pierwszego właściciela na rzecz trzeciego właściciela w 2014 r. (pierwszego zasiedlenia) to zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało tu zastosowanie, a strony transakcji, w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, będą mogły zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy tej części budynku.

Tym samym stanowisko Spółki w powyższym zakresie jest prawidłowe.

W odniesieniu do sprzedaży działki niezabudowanej (Nieruchomość 5) należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z wniosku, dla omawianej działki nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego. Dla działki tej została wydana decyzja o warunkach zabudowy z przeznaczeniem na cele budowlane bez rygoru natychmiastowej wykonalności, jednakże została ona zaskarżona do Samorządowego Kolegium Odwoławczego przez właścicieli sąsiadujących nieruchomości i do dnia dzisiejszego decyzja ta nie jest prawomocna. Orzeczenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego jeszcze nie zapadło, decyzja pozostawała nieprawomocna również na dzień wniesienia tej działki aportem do Spółki na przełomie 2014 r. i 2015 r.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Decyzja o warunkach zabudowy jest aktem planistycznym, którego przedmiotem jest określenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, jest to akt odnoszący się do przyszłego stanu danego terenu. W wydawanej decyzji określa się uwarunkowania prawne realizacji zmian zabudowy i zagospodarowania terenu. Należy jednak podkreślić, że nadanie wskazanemu aktowi prawnemu nazwy "decyzja" nie czyni z niego wobec posiadanych cech materialnoprawnych decyzji administracyjnej. Należy wskazać, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala przeznaczenie terenu, natomiast decyzja takiego przeznaczenia nie ustala. Wydanie decyzji o warunkach zabudowy może odbywać się tylko w zgodzie z istniejącym przeznaczeniem terenu. Zatem decyzja o warunkach zabudowy sankcjonuje jedynie - zgodnie z ogólnym przeznaczeniem danego terenu - możliwe bądź nie zagospodarowanie terenu i sposób jego zabudowy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że wyżej powoływana ustawa nie posługuje się pojęciami typu: decyzja o warunkach zabudowy nieprawomocna czy prawomocna, jest w niej natomiast mowa o decyzjach ostatecznych.

Decyzja o warunkach zabudowy kształtuje stan prawny terenu, którego dotyczy, natomiast jej skutek prawny polega na tworzeniu praw i obowiązków zainteresowanych jej wydaniem stron na przyszłość, po uzyskaniu przez tę decyzję właśnie waloru ostateczności.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Tym samym również w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, odpowiada treści wskazanego orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W takim przypadku, jak opisany powyżej, tj. w sytuacji, gdy nie będzie uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, ale będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wskazane tereny stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danych terenów pozostaje okoliczność, że wydana decyzja nie ma jeszcze waloru ostateczności, gdyż jak wyjaśniono wyżej, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe lub nie zagospodarowanie terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji, wydana decyzja o warunkach zabudowy wskazuje, że dany teren jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę.

Tym samym bez względu na fakt, czy w dacie sprzedaży decyzja o warunkach zabudowy pozostanie nieprawomocna czy też uprawomocni się, dostawa tej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy jako dostawa terenu budowlanego i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie sprzedaży działki niezabudowanej jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.