IPPP1-443/S-525/S/08-8/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1368/08 - stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2008 r. (data wpływu 19 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku usług protetycznych oraz dostaw protez dentystycznych i sztucznych zębów - jest prawidłowe.

W dniu 19 marca 2008 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku usług protetycznych oraz dostaw protez dentystycznych i sztucznych zębów.

Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dostawie protez dentystycznych oraz sztucznych zębów, a także na świadczeniu usług protetycznych. Dostawy są realizowane dla potrzeb konkretnego pacjenta, kiedy to jako półprodukt usługi protetycznej, wykonywane są protezy dentystyczne lub adaptowane sztuczne zęby. Wspólnicy Spółki są z wykształcenia technikami dentystycznymi.

Od 1 stycznia 2008 r. usługi protetyczne świadczone przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawa protez dentystycznych dokonywana przez dentystów oraz techników dentystycznych zostały zwolnione z podatku na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka jawna, której współwłaścicielami są dwaj technicy dentystyczni, świadcząca usługi protetyczne oraz realizująca dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, korzysta w ww. zakresie ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Spółka wskazuje, iż z wykładni językowej art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT stanowiącego implementację art. 132 ust. 1 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, iż z całą pewnością zwolnieni z podatku VAT są technicy dentystyczni wykonujący swój zawód polegający na świadczeniu usług protetycznych oraz dostawie protez dentystycznych i sztucznych zębów w firmach jednoosobowych. Te same usługi świadczone przez spółki kapitałowe bądź osoby fizyczne nieposiadające stosownych uprawnień są opodatkowane stawką podstawową wynoszącą 22%. Natomiast, na skutek niejasności przepisu, istnieje wątpliwość jaką stawkę należy zastosować w omawianym przypadku, kiedy ww. usługi i dostawy realizowane są przez spółkę jawną.

Zdaniem Strony wprowadzenie odmiennego podatku VAT na identyczne czynności dla różnych grup podatników, bezzasadnie różnicuje je konkurencyjnie. Stoi to w oczywistej sprzeczności z zasadą powszechności opodatkowania wszystkich podatników prowadzących tę samą działalność sformułowaną zarówno w prawie unijnym jak i orzecznictwie krajowym. Ponadto Podatnik zauważa, iż spółka jawna jest spółką osobową. Obydwaj współwłaściciele posiadają wymagane przez art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT uprawnienia oraz prowadzą działalność osobiście pod firmą spółki jawnej. Biorąc pod uwagę powyższe spółka jawna w opisanej sytuacji powinna korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

W dniu 15 maja 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1-443-525/08-2/IZ stwierdzając, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2008 r. jest nieprawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2008 r. do tut. Organu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 24 czerwca 2008 r. znak IPPP1-443-525/08-4/IZ (doręczone w dniu 1 lipca 2008 r.)

Na przedmiotową interpretację Strona złożyła skargę, w której wniosła o jej uchylenie. Wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1368/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, iż uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1368/08 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 punkt 14 j ustawy z dnia 11 marca 2004 r. stanowi implementację do krajowego porządku prawnego art. 13A ust. 1 litera e VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku nr 77/388/EWG (Dz. Urz. UE L nr 145, z 13 czerwca 1977 r.) zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi świadczone przez techników dentystycznych przy wykonywaniu ich zawodu oraz dostawa protez dentystycznych przez dentystów i techników dentystycznych.

Celem wymienionego wyżej przepisu VI Dyrektywy jest wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT określonych rodzajów działalności. Oznacza to, że zwolnienie to ma charakter przedmiotowy. Ustawodawca wspólnotowy wyłączył określone rodzaje działalności, w tym zdefiniowane w art. 13A punkt 1 litera e działając w interesie publicznym. Powyższe wnioski wynikają wprost z treści cytowanego art. 13A in principio VI Dyrektywy. W tym zakresie ustawodawca wspólnotowy przyjął prymat interesu publicznego nad interesem fiskalnym poszczególnych państw członkowskich. Przedmiotowy charakter zwolnienia od podatku i działanie ustawodawcy w interesie publicznym przemawiają za tezą, iż zwolnione od podatku VAT są zawodowe usługi techników dentystycznych oraz te spośród dostaw protez dentystycznych lub sztucznych zębów, które dokonywane są przez dentystów i techników dentystycznych.

Innymi słowy działając w interesie publicznym ustawodawca wspólnotowy wyłączył spod opodatkowania wszystkie usługi świadczone przez techników dentystycznych w ramach wykonywania zawodu technika dentystycznego, a ponadto dostawy protez i sztucznych zębów świadczone przez dentystów i techników dentystycznych.

Stąd, aby zachować prowspólnotową wykładnię przepisów krajowych, należy przyjąć za właściwą interpretację wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy która jest zgodna z celami Dyrektyw (VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.).

Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, iż wykładnia normy prawnej zawartej w wyżej powołanym art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy wskazuje, iż zwolnienie od podatku od towarów i usług świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osobami fizycznymi), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia w sytuacji gdy dostawy tej lub świadczenia tych usług dokonuje inny podmiot np. spółka prawa cywilnego, której wspólnikami są technicy dentystyczni lub spółka praw handlowego, która zatrudnia techników dentystycznych i osoby te wykonują protezy dentystyczne w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez techników dentystycznych następuje bowiem w dostawie towarów lub odpowiednio świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Oznacza to, iż nie ma znaczenia forma organizacyjna prowadzonej przez podatnika działalności w zakresie wykonywania i dostawy protez dentystycznych (osoba fizyczna, prawna, jednostka organizacyjna niemajaca osobowości prawnej), ani okoliczność czy podatnik prowadzący działalność jako osoba fizyczna sam posiada kwalifikacje technika dentystycznego, czy jedynie zatrudnia pracowników posiadających takie uprawnienia. Istotne jest jednak, aby z dokumentacji podatnika wynikało, że wykonanie protezy dentystycznej będącej przedmiotem dostawy przypada w danym podmiocie technikowi dentystycznemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.