IPPP1-443-992/08-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Organu 23 maja 2008 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2008 r. do tut. Organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. jest w trakcie realizacji transakcji zakupu udziałów w spółce C. M. Sp. z o.o. - podmiocie działającym w sektorze usług medycznych. Udziały te zostaną zakupione przez Spółkę bezpośrednio od udziałowców C.M. Sp. z o.o.

W ramach procesu nabycia udziałów Podatnik zatrudnia zewnętrznych, niezależnych doradców i w związku z tym ponosi koszty, w szczególności przeprowadzenia badania finansowego, podatkowego oraz prawnego C.M. Sp. z o.o. przez zewnętrznych niezależnych doradców, których wyniki są prezentowane w raportach. Wydatki te ponoszone są w celu określenia sytuacji finansowej, podatkowej i prawnej C.M. Sp. z o.o, której udziały stanowią przedmiot transakcji.

Ponadto Strona nabywa także usługi zewnętrznych, niezależnych doradców w celu optymalizacji struktury transakcji, negocjacji ceny nabycia oraz warunków transakcji oraz udział doradców w negocjacjach prowadzących do zawarcia umowy (obsługa transakcji). Usługi te obejmują w szczególności:

* przygotowanie raportu przedstawiającego strukturę nabycia C.M. Sp. z o.o. niezbędnego dla pozyskania finansowania z banku oraz zagranicznych instytucji finansowych,

* pomoc doradcy podatkowego w przygotowaniu stosownych zapytań do Ministerstwa Finansów z prośbą o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów,

* uczestnictwo doradców w negocjacjach związanych z przygotowaniem i podpisaniem umowy nabycia udziałów C.M.,

* przygotowanie innej dokumentacji prawnej zwianej z negocjacjami i zawarciem umów dotyczących pozyskiwanego finansowanie (np. weryfikacja umów pożyczek, kredytów, przygotowania uchwał zarządu akceptujących te zobowiązania, etc.),

* krajową i zagraniczną pomoc prawną w stworzeniu struktury holdingowej dla inwestycji w C.M. akceptowanej dla zagranicznych pożyczkodawców, jako stosownej i bezpiecznej dla dostarczenia finansowania Spółce niezbędnego dla nabycia C.M.,

* inną pomoc prawną związaną z finalizacją transakcji, np. uzyskanie stosownych zezwoleń z Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów.

Dodatkowo, na podstawie niektórych umów pożyczek/kredytów, które zostaną zawarte przez Spółkę w celu sfinansowania zakupu udziałów w C.M. Sp. z o.o., Spółka będzie nabywać usługi doradcze od podmiotów zewnętrznych związanych z zawarciem tych umów (przede wszystkim koszty doradztwa prawnego ponoszone na negocjowanie umów pożyczek/kredytu) lub zwracać koszty ponoszone na takie usługi przez pożyczkodawców/kredytodawców Spółki. Zgoda na pokrycie takich kosztów może być jednym z warunków otrzymania finansowania przez Spółkę. Wyniki pracy takich doradców będą bezpośrednio warunkować możliwość rozszerzenia działalności Spółki. Strona wskazuje, iż do wyświadczenia opisanych usług zatrudnia zewnętrznych doradców mających siedzibę zarówno w kraju, jak i za granicą i w tym zakresie Spółka rozpoznaje import usług.

Po transakcji nabycia udziałów w C.M. Spółka będzie świadczyć usługi zarządcze na rzecz nowo nabytego podmiotu (tj. C.M.). Wyniki pracy zewnętrznych doradców (np. raporty, opinie prawne i podatkowe itd.) pozwolą na zdobycie dodatkowej wiedzy niezbędnej do świadczenia usług zarządczych po zakończeniu transakcji. W szczególności raporty te identyfikują obszary potencjalnych ryzyk i zagrożeń dla C.M. Sp. z o.o. oraz obszary, w których należy podjąć działania naprawcze. Usługi zarządcze, jakie Spółka będzie świadczyć na rzecz C.M. Sp. z o.o. po nabyciu jej udziałów, będą koncentrowały się przed wszystkim na tych obszarach i będą nakierowane na poprawienie efektywności działania C.M. oraz na eliminację obszarów potencjalnych ryzyk.

Usługi zarządcze świadczone przez Spółkę będą podlegały opodatkowaniu VAT stawką 22%. Do wyświadczenia usług zarządczych Spółka zaangażuje na podstawie umowy zlecenia lub umowy o pracę zewnętrznego eksperta, specjalizującego się m.in. w branży medycznej w Polsce. Wydatki na zakup usług doradczych oraz na obsługę transakcji będą kosztem ogólnym funkcjonowania Podatnika i będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów. Strona wskazuje, iż przedmiotem wniosku są ww. wydatki, zarówno już poniesione, jaki te, które zostaną poniesione w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek naliczony VAT z tytułu wydatków na zakup usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego, w związku z oceną sytuacji C.M. Sp. z o.o. oraz wydatków na obsługę transakcji będzie w pełni odliczalny, a odliczenie to będzie miało miejsce:

(i) w przypadku zakupu usług od doradców mających siedzibę w kraju - w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymano fakturę za usługi świadczone przez zewnętrznych doradców albo w miesiącu następnym.

(ii) w przypadku importu usług - w rozliczeniu za miesiąc powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług albo w rozliczeniu za miesiąc następny.

Strona wskazuje, iż na mocy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naIiczonego. Koszty usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego, koszty obsługi transakcji oraz koszty doradców związane z zawarciem niektórych umów pożyczek/kredytów zostały poniesione w toku planowania i przygotowania transakcji nabycia udziałów oraz późniejszego wyświadczenia usługi zarządczej. Wydatki tego typu powinny zostać potraktowane jako koszty ogólne prowadzonej działalności przez Spółkę, związane z rozszerzeniem działalności.

W celu rozbudowy swojej działalności w Polsce, Spółka zamierza nabyć udziały w C.M. Sp. z o.o. Zakupione usługi badania finansowego, podatkowego i prawnego, jak również usługi związane z obsługą transakcji oraz usługi doradcze związane z zawarciem niektórych umów pożyczek/kredytów służą do optymalnego przeprowadzenia transakcji pod kątem finansowym, prawnym i podatkowym oraz służą do identyfikacji potencjalnych ryzyk związanych z nabyciem udziałów w C.M. Sp. z o.o. Usługi świadczone przez zewnętrznych doradców na rzecz Strony mają również na celu zdobycie odpowiedniej wiedzy, która zostanie wykorzystana przez Spółkę po sfinalizowaniu transakcji w celu świadczenia usług zarządczych dla C.M., które będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%.

W przypadku importu usług, na podstawie art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług doradztwa przez podmiot mający siedzibę na terenie Unii Europejskiej na rzecz polskiego podatnika jest Polska. W rezultacie, na podstawie faktur wystawianych za świadczone usługi Spółka będzie obowiązana do samoobliczenia 22% należnego podatku VAT od kwoty faktury. Zatem podatek VAT będzie przez Spółkę odzyskany na podstawie rozliczenia podatku VAT za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u Podatnika lub w miesiącu następnym (art. 86 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy VAT). Natomiast w odniesieniu do faktur wystawionych przez doradców zewnętrznych mających siedzibę w PoIsce, Strona będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury lub w miesiącu następnym (zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT.

Podatnik wskazuje, iż zgodnie z treścią art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT podatek naliczony nie może zostać odliczony w sytuacji, gdy poniesione wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opisanym stanie faktycznym koszty usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego oraz koszty obsługi transakcji powinny być zdaniem Podatnika traktowane w całości jako koszt uzyskania, a zatem VAT należny naliczony w imporcie usług powinien być również w pełni odliczalny. Spółka nadmienia, że kwestia kwalifikacji tych kosztów jako uzyskanie przychodów stanowi przedmiot odrębnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Wnioskodawca zaznacza, iż organy podatkowe prezentują taki sam pogląd w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Przykładowo w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2006 r. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził. że: " w opisanym stanie faktycznym (import usług zewnętrznych doradców dotyczących transakcji nabycia akcji) mamy do czynienia z wydatkami, które nie są powiązane z konkretnymi przychodami, lecz ich poniesienie jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania podmiotu gospodarczego. Należy je zatem uznać za koszt, uzyskania przychodu. W związku z powyższym Stronie przysługuje prawo do odliczenia podatki, naliczonego wynikającego z importu opisaanych we wniosku usług." (postanowienie z 28 kwietnia 2006 r. sygn. 1472/RPPI/443-2481C61KS).

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2007 r. potwierdził, że jeżeli nabycie akcji ma związek z rozszerzeniem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, tak więc wydatki na obsługę transakcji nabycia akcji, pośrednio mają wpływ na uzyskiwanie przez Spółkę przychodów, chociaż przyszłych i niepewnych. Wobec czego poniesione wydatki dotyczące obsługi transakcji nabycia akcji, mające na celu rozszerzenie działalności gospodarczej. Skoro zatem, calem nabycia akcji jest sprawowanie i uczestniczenie w zarządzaniu spółką, której akcje nabywa bądź nabycie akcji jest bezpośrednim, stałymi i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej (...). Podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z obsługą przedmiotowej transakcji nabycia akcji w odpowiednim zakresie (całość/struktura)j." (interpretacja indywidualna z dna 3 września 2007 r., sygn. IP-PP2-443-12107-2/PK).

Taką kwalifikację podatku naliczonego dotyczącego wydatków związanych z transakcjami dotyczącymi zakupu akcji (lub ich emisji) potwierdzają wprost orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (".ETS"). Przykładowo w jednym z orzeczeń ETS przyznał:"W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem art. 17 (1) i (2) VI Dyrektywy, Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez tę spółkę w związku z różnymi świadczeniami wykonywanymi na jej rzecz w ramach przeprowadzanej przez nią emisji akcji, pod warunkiem jednak, iż wszystkie transakcje dokonywane przez tę spółkę w ramach jej działalności gospodarczej są opodatkowane." (orzeczenie z dnia 26 maja 2006 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG).

Podobnie w orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16100 C P S.A.: "Z drugiej strony, koszt tych usług (usługi osób trzecich w związku z nabyciem udziałów w spółkach zależnych CP S.A.) jest częścią kosztów ogólnych i jako taki-składnikiem kosztowym wytworów tego przedsiębiorstwa. Usługi takie pozostają co do zasady w bezpośrednim związku z działalnością podatnika jako całością. (...0j W związku z tym, wyraźnie wynika z art. 17 (5) Vi Dyrektywy, że w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje towary i usługi w celu prowadzenia zarówno transakcji. w odniesieniu do których podatek VAT podlega odliczeniu, jaki transakcji, w odniesieniu do których nie jest on odliczalny, może on odliczyć jedynie część podatku VAT dającą się przypisać do tych pierwszych transakcji."

W świetle wyżej zaprezentowanych opinii, Spółka jest zdania, że podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki na zakup usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego oraz z faktur dokumentujących na obsługę transakcji będzie w pełni odliczamy a odliczenie to będzie miało miejsce:

(i) w przypadku zakupu usług od doradców mających siedzibę w kraju w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymano fakturę za usługi świadczone przez zewnętrznych doradców albo w miesiącu następnym:

(ii) w przypadku importu usług w rozliczeniu za miesiąc powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług albo w rozliczeniu za miesiąc następny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podlega co do zasady odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się między innymi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z powyższych regulacji wynika, iż transakcja objęcia udziałów w innej spółce nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług. Jest zatem czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. Kwotę podatku naliczonego w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ta fundamentalna zasada prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego została ustawowo ograniczona w dalszych przepisach ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu podatnikowi nie przysługuje prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami, które nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ograniczenie to nie dotyczy jednakże następujących sytuacji wymienionych w art. 88 ust. 3 ustawy:

wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów;

wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku;

wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, jeżeli czynności te zostały opodatkowane;

podatku od importu towarów oraz od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowiących wkłady niepieniężne (aporty) do spółek handlowych;

wydatków na nabycie towarów celem oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu, jeżeli zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający;

nabycia towarów przez komisanta na rzecz komitenta w wykonaniu umowy komisu;

nabycia towarów przez komisanta od komitenta w ramach umowy komisu;

podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w przypadku, o którym mowa w art. 11 ustawy.

W złożonym wniosku Spółka wskazała, iż jest w trakcie zakupu udziałów w innej spółce, a świadczone na jej rzecz usługi doradcze, finansowe i prawne, związane z nabyciem udziałów będą stanowić koszty ogólne związane z rozszerzeniem prowadzonej działalności. Po transakcji nabycia udziałów Strona będzie świadczyła dla nowo nabytego podmiotu usługi zarządcze opodatkowane 22% stawką podatku.

Chociaż transakcja nabycia udziałów jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z tą czynnością, o ile transakcje dokonane przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Spółka obejmując udziały innego podmiotu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z tym przedsięwzięciem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jeżeli poniesione wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów określone w stawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zauważyć jednak należy, iż przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga kwestii zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Strona nabywa usługi doradcze od kontrahentów mających siedzibę w kraju, a także rozpoznaje import usług w przypadku nabycia usług doradczych od kontrahentów zagranicznych mających siedzibę poza terytorium kraju.

W myśl art. 86 ust. 2 kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

pkt 1)suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

pkt 4)kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, stosownie do zapisu ust. 10 powołanego artykułu, powstaje:

Zatem zgodnie z obowiązującymi przepisami, w przypadku nabycia usług doradztwa finansowego, podatkowego, prawnego od podmiotów mających siedzibę w kraju, Strona ma prawo obniżyć podatek należny w rozliczeniu za miesiąc, w których otrzymała fakturę dokumentującą nabycie tych usług lub w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy - art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy.

W przypadku natomiast rozpoznania importu usług dla nabywanej usługi doradztwa finansowego, podatkowego, prawnego Strona ma prawo do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy (Wnioskodawcy) od importu usług lub w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy - art. 86 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy.

Biorąc pod uwagę stanowisko Podatnika oraz powołane przepisy uznać należy, iż Stronie przysługuje prawo do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego, jeżeli wydatki na ich nabycie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, w terminach wskazanych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.