IPPP1-443-988/08-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa..., przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2008 r. (data wpływu 23 maja 2008 r.), uzupełnionego pismem z dnia 3 lipca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątkowych Przedsiębiorstwa wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2008 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem, które wpłynęło do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku w dniu 7 lipca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątkowych Przedsiębiorstwa wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo zamierza sprzedać w drodze publicznego przetargu: (1) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej o powierzchni 1..... m², (2) prawo własności znajdujących się na nieruchomości budynków, budowli i innych urządzeń.

Stan prawny składników majątkowych przeznaczonych do sprzedaży jest uregulowany, dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta.

Na nieruchomości posadowione są 22 różne budynki wybudowane w latach 1952 - 1982; 8 tymczasowych obiektów trwale związanych z gruntem o przeznaczeniu magazyny i garaże wybudowanych w latach 1952 - 1978; 1 tymczasowy obiekt - garaże z elementów prefabrykowanych, trwale związany z gruntem, wybudowany w kwietniu 1993 r.; 2 budynki wybudowane w roku 1952 i 1 z 1957 r. postawione w stan likwidacji; ogółem 34 budynki;

* budowle, do których zalicza się: 2 silosy żelbetowe do magazynowania cementu wybudowane w 1972 r. postawione w stan likwidacji; 5 pozycji ewidencyjnych sieci wodociągowej i kanalizacyjnej z lat 1952 - 1976; 2 studnie głębinowe z 1968 r.; 4 pozycje ewidencyjne sieci energetycznych z lat 1952 - 1974; 6 pozycji ewidencyjnych utwardzonych dróg i placów z lat 1952 -1973, w tym dwa postawione w stan likwidacji; 2 konstrukcje stalowe estakad z 1952 r.; ogrodzenie z elementów betonowych z 1952 r.

Przedsiębiorstwo w dniu.......2006 r. wystąpiło z wnioskiem o podział nieruchomości - działki ewidencyjnej nr X na siedem działek o numerach od X/1 do X/7, z których działka X/1 o powierzchni 1... m² obejmuje grunt pod budynkiem administracyjno-biurowym, działka X/2 o powierzchni... m² wytyczona została na drogę, a pozostałe działki odpowiednio o powierzchni: 1... m², 2... m², 3... m², 4... m² i 5... m² obejmują pozostałą część dotychczasowej działki nr X. Wniosek ten nie został rozpatrzony. W tym stanie rzeczy należy przyjąć, że i tak cała nieruchomość przeznaczona jest do zabudowy, a na dzień dzisiejszy całą nieruchomość należy traktować jako zabudowaną.

Dane dotyczące budynku administracyjno-socjalnego (obecnie biurowego) są następujące: wartość początkowa ustalona w 1975 r. po przeszacowaniach wynosi 1...,21 zł, modernizacja budynku przeprowadzona została w 2005 r. o wartości 2...,94 zł, obecna wartość początkowa wynosi 3...,15 zł; wartość modernizacji w stosunku do wartości pierwotnej wynosi 222,9%; Przedsiębiorstwo jako podatnik podatku od towarów i usług miało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w zakupach związanych z tą modernizacją

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy sprzedaż składników majątkowych Przedsiębiorstwa, o których mowa w opisanym stanie faktycznym jest w całości zwolniona z podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż budynku administracyjno-socjalnego (biurowego) zasadniczo zmodernizowanego w 2005 r. wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego podlegać będzie opodatkowaniu według stawki 22% (podstawowej).

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady dostawa budynków i budowli opodatkowana jest według stawki podstawowej (22%). Inaczej jest w przypadku obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz w przypadku tzw. towarów używanych. Towarami obok rzeczy ruchomych, energii, budynków i budowli lub ich części, są także grunty. Skutkiem tego każda dostawa gruntów, dokonywana w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli podatnik dokonuje dostawy gruntów zabudowanych, inaczej mówiąc dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 uptu). A zatem w takim przypadku dostawa gruntu opodatkowana jest według stawki właściwej dla obiektu budowlanego na nim posadowionego. Bez znaczenia jest w tym przypadku stosunek wartości gruntów do wartości wzniesionych na nich budynków lub budowli. Opodatkowanie gruntu jest "pochodną" opodatkowania budynku lub budowli trwale z nim związanych.

Ustawa o podatku od towarów i usług spowodowała objęcie tym podatkiem transakcji dotyczących użytkowania wieczystego, w tym jego sprzedaży.

Przepisy zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 uptu (z zastrzeżeniem pkt 10) w związku z ust. 2 i 6 (z zastrzeżeniem ust. 7) przewidują zwolnienie przedmiotowe dla dostawy towarów używanych, które spełniają łącznie następujące warunki:

Z definicji towarów używanych zawartej w art. 43 ust. 2 uptu wynika, że przez towary używane, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 uptu rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono ich budowę minęło co najmniej 5 lat oraz pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 uptu, zwolnienie przedmiotowe z podatku od towarów i usług dla towarów używanych stosuje się do dostawy budynków, budowli, lub ich części, o ile zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

Zwolnienia dla dostaw używanych budynków, budowli, lub ich części, o którym mowa powyżej, nie stosuje się w przypadku, gdy zgodnie z art. 43 ust. 6 uptu przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków i użytkował te budynki, budowle, lub ich części w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

A zatem, jeśli sprzedający poniósł wydatki modernizacyjne przekraczające 30% wartości początkowej budynku i miał prawo obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony zawarty w tych wydatkach, ale użytkował dany budynek ponad 5 lat, to budynek ten zachowa status towaru używanego z punktu widzenia przepisów uptu.

A zatem wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład przedmiotu sprzedaży zwolnione są z tego podatku.

W odniesieniu do budynku administracyjno-socjalnego (obecnie biurowego) zachowane jest zwolnienie z podatku, ponieważ budynek był użytkowany ponad 5 lat i przeprowadzona modernizacja nie ma wpływu na jego opodatkowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, iż za towary uznaje się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Natomiast przez towary używane, w myśl art. 43 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

W przypadku używanych budynków, budowli lub ich części ustawodawca określił dodatkowe zastrzeżenie warunkujące prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 6 cyt. ustawy zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Użycie w tym przepisie sformułowania "użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację.

Jak wynika z powyższego, budynek jest towarem w rozumieniu ustawy o VAT, zaś jego dostawa po spełnieniu przesłanek przewidzianych w powyższych uregulowaniach może zostać zwolniona z opodatkowania.

Analiza wskazanych powyżej regulacji prawnych art. 43 ust. 2 pkt 1 i art. 43 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzi do wniosku, iż w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części posiadających status "towaru używanego", podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT, gdy nie zostały spełnione łącznie przesłanki wykluczające zwolnienie, o których mowa w powołanym wyżej art. 43 ust. 6 ustawy o VAT.

Pojęcie budynków i budowli, lub ich części nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego też należy skorzystać z definicji zawartych w innych przepisach prawa, tj. w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. - Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118). Zgodnie z art. 3 pkt 2 ww. ustawy, pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast art. 3 pkt 3) tej ustawy wskazuje, iż budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Ponadto w myśl pkt 5) powyższego art. 3 ustawy - Prawo budowlane, pod pojęciem tymczasowego obiektu budowlanego należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Z informacji zawartych w przedmiotowym wniosku wynika, iż Przedsiębiorstwo zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz prawo własności znajdujących się na nieruchomości budynków, budowli i innych urządzeń. Dla przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta. Przedmiotem sprzedaży mają być ogółem 34 budynki wybudowane w latach 1952-1993, tj. 22 różne budynki wybudowane w latach 1952 - 1982; 8 tymczasowych obiektów trwale związanych z gruntem o przeznaczeniu magazyny i garaże wybudowanych w latach 1952 - 1978; 1 tymczasowy obiekt - garaże z elementów prefabrykowanych, trwale związany z gruntem, wybudowany w kwietniu 1993 r.; 2 budynki wybudowane w roku 1952 i 1 z 1957 r. postawione w stan likwidacji; a także budowle z lat 1952-1976, do których zalicza się 2 silosy żelbetowe do magazynowania cementu wybudowane w 1972 r. postawione w stan likwidacji; 5 pozycji ewidencyjnych sieci wodociągowej i kanalizacyjnej z lat 1952 - 1976; 2 studnie głębinowe z 1968 r.; 4 pozycje ewidencyjne sieci energetycznych z lat 1952 - 1974; 6 pozycji ewidencyjnych utwardzonych dróg i placów z lat 1952 -1973, w tym dwa postawione w stan likwidacji; 2 konstrukcje stalowe estakad z 1952 r.; ogrodzenie z elementów betonowych z 1952 r. Ponadto przedmiotem sprzedaży ma być również budynek administracyjno - socjalny, zmodernizowany w 2005 r..

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, iż od końca roku, w którym zakończono budowę budynków i budowli, minęło więcej niż 5 lat, gdyż wskazane we wniosku obiekty zostały wybudowane w latach 1952 r. - 1993 r. Wobec czego warunek uznania powyższych budynków i budowli za towary używane, w świetle art. 43 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, został spełniony.

W niniejszym wniosku Wnioskodawca nie wskazał czy obiekty, o których mowa we wniosku, które mają być przedmiotem sprzedaży, zostały przez niego zakupione czy też wybudowane. Z uwagi jednak na fakt, iż budowa powyższych budynków i budowli została zakończona w 1982 r., tzn. w okresie kiedy jeszcze nie obowiązywały przepisy ustawy o VAT (poza jednym tymczasowym garażem zbudowanym z elementów prefabrykowanych, trwale związanym z gruntem, wybudowany w kwietniu 1993 r.), to od zakończenia ich budowy upłynęło 5 lat, a więc są towarami używanymi. Zatem każda kolejna sprzedaż powyższych budynków i budowli korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy. Jeżeli więc Podatnik stał się właścicielem powyższych budynków i budowli poprzez ich zakup, to nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż budynki i budowle były sprzedawane jako towary używane zwolnione z tego podatku. Zatem warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy dla zastosowania zwolnienia przy odsprzedaży budynków i budowli został spełniony.

Dlatego też, na podstawie powyższych ustaleń, biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości (budynków i budowli), które mają być przedmiotem dostawy (sprzedaż towaru używanego) warunek więc, wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, dla zastosowania zwolnienia przy ich sprzedaży jako towarów używanych, został spełniony.

W niniejszym wniosku Przedsiębiorstwo wskazało, iż przedmiotem sprzedaży ma być również budynek administracyjno-socjalny (obecnie biurowy), w stosunku do którego, w 2005 r., zostały poniesione wydatki na ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej; wartość modernizacji w stosunku do wartości pierwotnej wynosi 222,9%. Podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w zakupach związanych z tą modernizacją

Wnioskodawca w niniejszym wniosku wskazał również, iż budynek biurowy był użytkowany ponad 5 lat i przeprowadzona modernizacja nie ma wpływu na jego opodatkowanie.

Biorąc zatem pod uwagę wskazane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz powyższe ustalenia, należy stwierdzić, iż dostawa budynku biurowego objęta będzie zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT, gdyż pomimo poniesienia wydatków na modernizację obiektu przekraczających 30% jego wartości początkowej, budynek był użytkowany przez okres dłuższy niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych, a więc przesłanki wykluczające zwolnienie, o których mowa w powołanym wyżej art. 43 ust. 6 ustawy o VAT nie zostały spełnione łącznie.

Reasumując, sprzedaż składników majątkowych w postaci wymienionych we wniosku budynków i budowli, będących towarami używanymi, w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, zwolniona będzie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, gdyż Przedsiębiorstwo nie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, a budynek biurowy, w stosunku do którego poniesiono wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, był wykorzystywany w działalności gospodarczej w okresie dłuższym niż pięć lat.

W kwestii opodatkowania sprzedaży gruntów, na których posadowione są przedmiotowe składniki majątku Przedsiębiorstwa, czy też w kwestii sprzedaży prawa wieczystego użytkowania tych gruntów, należy odwołać się uregulowań art. 29 ust. 5 cyt. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli albo ich części trwale związanych z gruntem.

Jak stanowi § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

W świetle powyższych uregulowań, tj. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także przepisów wykonawczych do niej, uznać należy, iż jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są te budynki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.