IPPP1-443-981/08-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących premie pieniężne - jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących premie pieniężne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest handel detaliczny. Aby prowadzić działalność w tym zakresie, Spółka zawiera z kontrahentami (dostawcami towarów) umowy o dostawę towarów. Umowy te zawierają min. element motywacyjny, zachęcający do współpracy. Mianowicie w umowach tych zawarto postanowienie, że dostawca udzieli Spółce rabatu (premii pieniężnej), ustalonego procentowo od obrotu. Bonus (premia pieniężna) nie jest związany z konkretną dostawą.

Naliczanie rabatu odbywa się miesięcznie, kwartalnie, półrocznie lub rocznie w zależności od warunków umowy, Podstawą jest uzgodniony z dostawcą obrót jego towarami zrealizowany w danym okresie przez Spółkę. Dotychczas, w wyżej opisanej sytuacji, wystawialiśmy faktury VAT uznając, że świadczymy usługę na rzecz dostawcy, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towaru i usług, mając na względzie:

* interpretację Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. nr PP3-812-1222/2004/AP/4026. Jednocześnie chcemy podkreślić, że dokonujemy zakupów dobrowolnie i w żaden sposób nie jesteśmy zobowiązani do zakupu towarów w określonej ilości wdanym okresie czasu.

Aktualnie w związku z opisanymi poniżej publikacjami pojawiły się wątpliwości czy postępujemy poprawnie. W 2007 r. opublikowano wyroki: NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06 oraz WSA z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/08).

Na stronach MF zamieszczono interpretację organów skarbowych, które pojawiły się po wydaniu powyższych wyroków, np.:

* postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krośnie z dnia 17 sierpnia 2007 r. sygn. US.PP/443-26/07 i US.PP/443-35/07,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chrzanowie z dnia 7 września 2007 r. sygn. OR/415-24/07,

* decyzja Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2007 r. sygn. 1401/PH-l/4407/14-46/07/KO.

Ponadto sytuacja skomplikowała się w związku ze zmianą art. 88 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nasi kontrahenci odmawiają bowiem przyjęcia faktur VAT dokumentujących należne nam rabaty i oczekują ich rozliczenia w formie not księgowych. Twierdząc, że na podstawie zmienionego ww. przepisu nie może dokonać odliczenia podatku naliczonego, ponieważ bonus (premia) nie jest udzielony rabatem (upustem) towarowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1 i 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Pojęcie usługi według ustawy jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Skutki w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat. Następstwa podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych (pojedynczych) dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych (pojedynczych) dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W takim przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towar6w i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971).

Premia pieniężna przyznawana za spełnienie określonych warunków, nie związana z żadną konkretną dostawą, jest natomiast wynagrodzeniem nabywcy za jego określone zachowanie względem dostawcy (za świadczoną usługę na rzecz dostawcy). Premia (bonus) za osiągnięcie określonego poziomu obrotów stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz sprzedającego. Takie zachowanie nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy dokonanie sprzedaży powinno być udokumentowane fakturą VAT spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798). Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia zarejestrowani podatnicy, jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami FAKTURA VAT". Jeżeli premia pieniężna wypłacana jest podatnikowi podatku od towarów i usług, to stosownie do ww. przepisu prawidłowym sposobem na dokumentowanie otrzymania premii pieniężnej jest faktura VAT, gdzie za podstawę opodatkowania przyjmuje się wartość premii pieniężnej (bez należnego podatku VAT) i nalicza się 22% podatku. Zatem, premia pieniężna winna być udokumentowana fakturą VAT, a nie notą księgową.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka otrzymuje premie pieniężne wynikające z umów zawartych z kontrahentami zawierające m.in. element motywacyjny zachęcający do współpracy. Premie dotyczą ogółu zakupów i dostaw w określonym czasie i określonej wielkości oraz nie są tym samym związane z pojedynczą konkretną dostawą czy nabyciem. Premia nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest dostawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Spółka otrzymuje premie pieniężne będące wynikiem przestrzegania warunków współpracy oraz aktywnego wspomagania sprzedaży produktów. Wysokość otrzymanych premii uzależniona jest od wielkości zakupionych towarów w okresie rozliczeniowym. Pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zatem, jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. To powoduje, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku od towarów i usług (art. 41 ust. 1 ustawy) i winna być udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Spółkę. Zatem, Spółka otrzymaną premię winna udokumentować fakturą VAT, która na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy powinna stwierdzać datę wykonanie usługi, cenę jednostkową oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych oraz nie podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu podatnikowi nie przysługuje prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami, które nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Ograniczenie to nie dotyczy jednakże następujących sytuacji wymienionych w art. 88 ust. 3 ustawy:

* wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów;

* wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku;

* wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, jeżeli czynności te zostały opodatkowane;

* podatku od importu towarów oraz od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowiących wkłady niepieniężne (aporty) do spółek handlowych;

* wydatków na nabycie towarów celem oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu, jeżeli zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający;

* nabycia towarów przez komisanta na rzecz komitenta w wykonaniu umowy komisu;

* nabycia towarów przez komisanta od komitenta w ramach umowy komisu;

* podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w przypadku, o którym mowa w art. 11 ustawy.

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadkach określonych w art. 88 ust. 3a ustawy, w tym w szczególności, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z uwagi na to, iż wypłata premii stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, to dostawca towarów (kontrahent Spółki) ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z tą usługą na zasadach i w terminach wynikających z przepisu art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.