IPPP1/443-923/12-4/IGo - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych na znaki towarowe.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2012 r. (data wpływu 24 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 października 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych na znaki towarowe - jest prawidłowe.

W dniu 24 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych na znaki towarowe. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 22 października 2012 r., złożonym w dniu 22 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 15 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy zostanie spółka K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością I. Sp. k. (dalej: "Akcjonariusz").

Akcjonariusz posiada prawa ochronne na znaki towarowe, które nabył w 2010 r. w drodze wkładu niepieniężnego wniesionego jako aktywa niestanowiące przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: Znaki Towarowe). Przedmiotowe prawa na Znaki Towarowe są podstawowymi aktywami (stanowiącymi największe wartościowo składniki majątku Akcjonariusza), dzięki którym Akcjonariusz uzyskuje przychody. W oparciu o Znaki Towarowe Akcjonariusz prowadzi działalność m.in. w zakresie zarządzania prawami własności intelektualnej oraz ich udostępniania innym podmiotom. W szczególności Akcjonariusz udziela na rzecz podmiotu z grupy kapitałowej, do której należy (dalej: Grupa), licencji na korzystanie ze Znaków Towarowych i uzyskuje z tego tytułu przychody w postaci opłat licencyjnych.

Spółka dokona podwyższenia swojego kapitału zakładowego. Na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Akcjonariusz wniesie do Spółki wkład niepieniężny w postaci wszystkich posiadanych obecnie przez siebie praw ochronnych na Znaki Towarowe. Przy czym w zakresie w jakim wartość praw na Znaki Towarowe przewyższać będzie wysokość podwyższenia kapitału zakładowego, nadwyżka ta zostanie odniesiona na inne niż kapitał zakładowy kapitały Spółki (tzw. "Agio").

Przedmiotem aportu będą wyłącznie prawa ochronne na Znaki Towarowe posiadane przez Akcjonariusza. W skład aportu nie wejdą natomiast - w szczególności - wierzytelności, należności ani zobowiązania wiążące się z dotychczasową działalnością Akcjonariusza związaną z posiadanymi prawami na Znaki Towarowe, prawa ani obowiązki wynikające z umów licencyjnych zawartych przez Akcjonariusza z podmiotami z Grupy, posiadane przez Akcjonariusza prawa do nieruchomości, środki pieniężne, jak też inne niż wskazane wyżej wierzytelności i zobowiązania. Akcjonariusz nie przekaże Spółce swoich ksiąg rachunkowych.Z tytułu powyższej transakcji Akcjonariusz wystawi na Spółkę fakturę, w której wykaże podatek należny VAT w związku z przeniesieniem praw na Znaki Towarowe.

Jak wskazano wyżej, w ramach aportu nie dojdzie do przeniesienia na Spółkę praw ani obowiązków wnikających z umów licencyjnych zawartych przez Akcjonariusza z podmiotami z Grupy. Po wniesieniu wkładu, Akcjonariusz będzie kontynuował dotychczasową działalność w zakresie udzielania licencji do korzystania ze Znaków Towarowych w oparciu o umowę pomiędzy Akcjonariuszem a Spółką, na podstawie której Akcjonariusz uzyska odpłatnie prawo (licencję) do udzielania dalszej licencji (sublicencji) na korzystanie ze Znaków Towarowych na rzecz innych podmiotów w Grupie. Z tytułu powyższej transakcji pomiędzy Spółką a Akcjonariuszem (opłat licencyjnych uzyskiwanych od Akcjonariusza), Spółka będzie wykazywała podatek VAT należny.Rozważane jest także odpłatne zbycie przez Spółkę otrzymanych praw do Znaków Towarowych na rzecz innego podmiotu lub inne komercyjne wykorzystywanie Znaków Towarowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie w drodze wkładu niepieniężnego Akcjonariusza praw ochronnych na Znaki Towarowe na podstawie opisanej w stanie faktycznym transakcji.

Zdaniem Spółki, ma ona prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie w drodze wkładu niepieniężnego Akcjonariusza praw ochronnych na Znaki Towarowe na podstawie opisanej w stanie faktycznym transakcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do dokonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem przypadków szczegółowo wskazanych w ustawie. Ustęp 2 pkt 1 lit. a powyższego artykułu stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z powyższym, w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte prawa ochronne na Znaki Towarowe do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury dokumentującej nabycie praw na Znaki Towarowe w ramach aportu.

Ustawa o VAT zawiera kilka wyjątków od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W szczególności, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Konieczne jest zatem ustalenie, czy niezależnie od faktycznego naliczenia podatku VAT przez Akcjonariusza i udokumentowania fakturą przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu VAT. W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja polegająca na przeniesieniu praw do wartości niematerialnych i prawnych (tekst jedn.: praw ochronnych na Znaki Towarowe), stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji przedmiotowa transakcja będzie podlegała przepisom ustawy o VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja nie może być traktowana jako transakcja niepodlegająca przepisom ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 stawy o VAT, tj. jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, nie może bowiem budzić wątpliwości, iż przenoszone do Spółki w ramach umowy aportu składniki majątku (tekst jedn.: prawa ochronne na Znaki Towarowe) nie mogą same w sobie stanowić ani przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, w związku z czym - zgodnie z zasadami wykładni systemowej zewnętrznej - przy interpretacji tego pojęcia należy odwołać się do jego znaczenia na gruncie innego aktu normatywnego zawierającego taką definicję. Zdaniem Wnioskodawcy, w celu ustalenia znaczenia pojęcia przedsiębiorstwa należy odwołać się do jego definicji zawartej w Kodeksie cywilnym.

Stanowisko to zostało również potwierdzone w innych interpretacjach, przykładowo:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. ITPP2/443-431/12/PS),

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 czerwca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-247/12-2/AW),

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-235/12-4/EK).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujących w szczególności:

Z powyższej perspektywy, należy podkreślić, że majątek stanowiący przedmiot aportu (tekst jedn.: wyłącznie Znaki Towarowe) nie stanowi sam w sobie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązanej całości wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze, iż w oderwaniu od praw i obowiązków wynikających z umów licencyjnych, jak też wszelkich wierzytelności i zobowiązań związanych ze Znakami Towarowymi, które - jak zostało wskazane - zgodnie z intencją stron nie zostaną nabyte w ramach aportu przez Spółkę, same prawa ochronne na Znaki Towarowe nie stanowią takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który jest zorganizowany i umożliwia realizowanie celów gospodarczych, zdaniem Wnioskodawcy przedmiot aportu nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji, opisany we wniosku majątek, który Spółka nabędzie w drodze aportu nie będzie spełniał warunków pozwalających na uznanie go za przedsiębiorstwo dla potrzeb zastosowania ustawy o VAT.

Analogicznie, nabywane przez Spółkę prawa na Znaki Towarowe nie mogą również zostać zakwalifikowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, dla potrzeb zastosowania tej ustawy poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) rozumieć należy "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Znaki Towarowe, aby można je uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musiałyby spełniać warunki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego w ramach przedsiębiorstwa Akcjonariusza.

Zdaniem Spółki, w przypadku aportu obejmującego wyłącznie prawa ochronne na Znaki Towarowe (w oderwaniu od jakichkolwiek praw i obowiązków wynikających z umów licencyjnych, wierzytelności, zobowiązań, praw do nieruchomości, innych składników majątku ruchomego i nieruchomego itp.) nie może być mowy o zespole składników, który byłby wyodrębniony organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie.

Ponadto Spółka pragnie wskazać, że nie nabędzie wraz z prawami na Znaki Towarowe zobowiązań Akcjonariusza, czy to związanych z działalnością z wykorzystaniem Znaków Towarowych, czy to ogólnie związanych z działalnością Akcjonariusza. Tymczasem, jak wynika z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o VAT, zobowiązania są niezbędnym elementem, którego brak nie pozwala na uznanie przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 czerwca 2008 r. nr IP-PB3-423-415/08-2/MB.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki przedmiot transakcji, na podstawie której Spółka nabędzie prawa ochronne na Znaki Towarowe nie może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, transakcja ta nie podlega wyłączeniu ze stosowania ustawy o VAT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do rozważanej transakcji nie znajdzie zastosowania wyjątek przewidziany w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Dlatego powinna ona zostać opodatkowana, jak wskazano na wstępie, jako odpłatne świadczenie usług.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte prawa ochronne na Znaki Towarowe do prowadzenia działalności podatkowanej VAT (a będzie to miało w szczególności miejsce z uwagi na udzielenie odpłatnej dalszej licencji Akcjonariuszowi bądź też z uwagi na potencjalną sprzedaż praw do Znaków Towarowych), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT związanego z nabyciem praw na Znaki Towarowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.