IPPP1-443-92/11-4/JL - Możliwość zwolnienia od podatku VAT usługi medycznej polegającej na rozbijaniu kamieni nerkowych metodą ESWL, wykonywanej przez zatrudnionego technika elektroradiologa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2011 r. (data wpływu 21 stycznia 2011 r.) - uzupełnionym w dniu 7 marca 2011 r. na wezwanie Organu z dnia 22 lutego 2011 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku wykonywanych usług - jest prawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku wykonywanych usług.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 1 marca 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 22 lutego 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od kwietnia 1995 r. Wnioskodawca prowadzi firmę M. Firma nie posiada uprawnień zakładów opieki zdrowotnej (zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej). Od maja 2010 r. firma rozszerzyła swoją działalność o świadczenie usługi medycznej - rozbijanie kamieni nerkowych metodą ESWL. Usługa ta wykonywana jest przez technika elektroradiologa, który zatrudniony jest w M. na podstawie umowy o pracę. Posiada on kwalifikacje do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie elektroradiologii potwierdzone świadectwem ukończenia medycznego studium zawodowego na wydziale elektroradiologii.

W 2010 r. wykonywana usługa medyczna była zwolniona z podatku VAT (zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). W 2011 r. zakres zwolnień w stosunku do usług ochrony zdrowia został zawężony. Znowelizowana ustawa znosi zwolnienia dla podmiotów innych niż zakłady opieki zdrowotnej i osoby wykonujące zawody medyczne.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał ponadto, iż wymienione we wniosku usługi rozbijania kamieni nerkowych metodą ESWL wykonywane są na zalecenie i zlecenie lekarzy. Wykonywane są na podstawie umów zawartych pomiędzy M. (Przyjmujący Zamówienie) a Zakładami Opieki Zdrowotnej (Udzielający Zamówienia). W umowach tych Przyjmujący Zamówienie zobowiązuje się do świadczenia usług medycznych - rozbijania kamieni nerkowych - na rzecz pacjentów Udzielającego Zamówienia.

Zatrudniony w firmie, na podstawie umowy o pracę, elektroradiolog w świetle art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.), jest osobą wykonującą zawód medyczny. Osoba ta na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie elektroradiologii.

Wykonywane przez firmę M. usługi kruszenia kamieni nerkowych służą przywracaniu i poprawie zdrowia osób korzystających z tych usług. Kamica układu moczowego jest jedną z najczęstszych chorób tego układu. Może wystąpić w każdym wieku, choć największa liczba zachorowań przypada na okres między 30 a 50 rokiem życia. Kamica układu moczowego występuje u około 5% całej populacji. Choroba ta polega na tworzeniu się kamieni, czyli złogów w narządach i przewodach układu moczowego. W razie uruchomienia kamienia powstałego w miedniczce lub kielichach nerkowych i drażnienia przez niego moczowodu (wskutek przesuwania, "przeciskania się" złogu przez wąskie światło moczowodu) pojawia się kolka nerkowa będąca wiodącym objawem kamicy nerkowej. Kolka nerkowa to napadowe bóle, które pojawiają się nagle, w okresie pełnego zdrowia, zazwyczaj po wysiłku fizycznym, podróży samochodem itp. Są to bóle zwykle bardzo silne, nawracające. W zależności od umiejscowienia kamienia bóle kolkowe mogą wystąpić w okolicy lędźwiowej i (lub) bocznego podbrzusza. Kolce nerkowej mogą towarzyszyć nudności i wymioty oraz wzdęcia brzucha. W czasie kolki nerkowej chory oddaje mało moczu, kroplami, pomimo występowania skurczów pęcherza moczowego (bolesne parcie na mocz). Obecny jest krwinkomocz (krwinki czerwone w moczu widoczne pod mikroskopem) lub niekiedy krwiomocz (mocz zawierający krew, widoczną "gołym okiem"). W celu usunięcia większych złogów stosuje się rozbijanie kamieni (litotrypsja) falami elektrohydraulicznymi generowanymi pozaustrojowo (ESWL). W tej metodzie złóg zostaje zlokalizowany rentgenologicznie lub ultrasonograficznie i na nim dochodzi do zogniskowania energii fali rozbijającej złóg (metoda bezbolesna). Usunięcie kamieni nerkowych zapobiega występowaniu, lub niweluje skutki wyżej omówionych objawów, zatem w znaczący sposób wpływa na przywrócenie i poprawę zdrowia osób poddanych temu zabiegowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługa medyczna świadczona przez firmę M., która nie posiada statusu zakładu opieki zdrowotnej może pozostać zwolniona z podatku VAT ze względu na fakt, że jest wykonywana przez osobę zatrudnioną w firmie mającą uprawnienia do wykonywania zawodu medycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy pomimo, że firma nie posiada statusu zakładu opieki zdrowotnej, usługi medyczne wykonywane przez zatrudnionego technika elektroradiologa mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 8 ust. 1 ustawy stanowi natomiast, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści. art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy jednak wskazać, iż zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział w ustawie o VAT zwolnienie z podatku wybranych towarów i usług. Zagadnienie zwolnień od podatku uregulowane zostało w art. 43 cyt. ustawy. Należy tu zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2011 r. uchylony został przepis art. 43 ust. 1 ustawy, który wskazywał usługi zwolnione od podatku, odsyłając do załącznika nr 4 do ustawy. W załączniku tym wymienione były usługi zwolnione od podatku VAT, identyfikowane na podstawie klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Powyższe jest konsekwencją wprowadzenia do ustawy cyt. art. 5a, według którego od 1 stycznia 2011 r., jeżeli przepisy ustawy nie powołują symbolu statystycznego dla danego towaru bądź usługi, nie identyfikuje się ich za pomocą klasyfikacji statystycznych.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

Z cytowanych powyżej przepisów ustawy o VAT wynika, iż Ustawodawca zawęził zwolnienie od tego podatku dla usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wyłącznie do formy organizacyjnej zakładu opieki zdrowotnej (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) oraz grona osób wykonujących zawód medyczny (art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy).

Analiza powyższych przepisów wskazuje, iż zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej od 1 stycznia 2011 r. ma charakter podmiotowo - przedmiotowy (a nie jak wcześniej - przedmiotowy). Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez zakłady opieki zdrowotnej bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Powyższe oznacza, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, jeżeli:

Według art. 18d ust. 1 pkt 1 tej ustawy, osoba wykonująca inny zawód medyczny to osoba, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Podkreślić należy, iż przy konstruowaniu ww. przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przytoczone bowiem krajowe przepisy w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L . 06. 347.1), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku podlegają:

* opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

* świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi firmę M. Firma nie posiada statusu zakładu opieki zdrowotnej. Od maja 2010 r. firma świadczy usługę medyczną - rozbijanie kamieni nerkowych metodą ESWL. Usługa ta wykonywana jest przez technika elektroradiologa, który zatrudniony jest w M.na podstawie umowy o pracę. Usługa wykonywana jest na zalecenie i zlecenie lekarzy, na podstawie umów zawartych pomiędzy M. a zakładami opieki zdrowotnej.

W opinii tutejszego Organu, dla wyjaśnienia kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT w przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie ma przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Konieczne staje się więc wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia pacjentów oraz, że osoba wykonująca przedmiotowe zabiegi rozbijania kamieni nerkowych wskazaną metodą ESWL posiada odpowiednie kwalifikacje.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, gdyż Wnioskodawca nie ma statusu ZOZ. Jednocześnie status Wnioskodawcy nie uniemożliwia w przedmiotowej sprawie zastosowania zwolnienia z podatku VAT do świadczonych usług. Usługi te mogą być bowiem świadczone w ramach spółek z o.o., spółek partnerskich, itp., o ile są świadczone przez osoby z odpowiednimi uprawnieniami (zastosowanie ma art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy). Istotne w analizowanym przypadku jest to, czy Wnioskodawca świadczy opiekę medyczną w ramach wykonywania zawodów medycznych określonych przez ustawodawstwo krajowe. Zdaniem Organu podejście takie jest zgodne z zasadą neutralności podatkowej, która sprzeciwia się temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT. W rzeczywistości zasada ta zostałaby naruszona, gdyby usługi rozbijania kamieni nerkowych, których wykonanie zostało zalecone przez lekarzy, podlegały różnemu opodatkowaniu w zależności od miejsca ich wykonywania, podczas gdy ich jakość byłaby taka sama, z uwagi na wykształcenie danych usługodawców.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa usługa kruszenia kamieni nerkowych służy przywracaniu i poprawie zdrowia osób korzystających z tej usługi. Zgodnie z wyjaśnieniem Wnioskodawcy, kamica układu moczowego jest jedną z najczęstszych chorób tego układu. Choroba ta polega na tworzeniu się kamieni, czyli złogów w narządach i przewodach układu moczowego. W razie uruchomienia kamienia powstałego w miedniczce lub kielichach nerkowych i drażnienia przez niego moczowodu (wskutek przesuwania, "przeciskania się" złogu przez wąskie światło moczowodu) pojawia się kolka nerkowa będąca wiodącym objawem kamicy nerkowej. Kolka nerkowa to napadowe bóle, które pojawiają się nagle, w okresie pełnego zdrowia, zazwyczaj po wysiłku fizycznym, podróży samochodem itp. Są to bóle zwykle bardzo silne, nawracające. W zależności od umiejscowienia kamienia bóle kolkowe mogą wystąpić w okolicy lędźwiowej i (lub) bocznego podbrzusza. Kolce nerkowej mogą towarzyszyć nudności i wymioty oraz wzdęcia brzucha. W czasie kolki nerkowej chory oddaje mało moczu, kroplami, pomimo występowania skurczów pęcherza moczowego (bolesne parcie na mocz). Obecny jest krwinkomocz (krwinki czerwone w moczu widoczne pod mikroskopem) lub niekiedy krwiomocz (mocz zawierający krew, widoczną "gołym okiem").

W celu usunięcia większych złogów stosuje się rozbijanie kamieni (litotrypsja) falami elektrohydraulicznymi generowanymi pozaustrojowo (ESWL). W tej metodzie złóg zostaje zlokalizowany rentgenologicznie lub ultrasonograficznie i na nim dochodzi do zogniskowania energii fali rozbijającej złóg (metoda bezbolesna).

Z powyższego opisu wynika więc, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na usuwaniu kamieni nerkowych niewątpliwie wpływa na zachowanie, przywrócenie i poprawę zdrowia osób poddanych temu zabiegowi. Zapobiega ona bowiem występowaniu poważnych objawów omówionych powyżej lub niweluje ich skutki. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa jest zatem usługą w zakresie opieki medycznej, realizującą cel związany z zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. O dużym znaczeniu przedmiotowych usług dla zachowania, przywracania i poprawy zdrowia pacjentów świadczy również fakt, iż przedmiotowe usługi rozbijania kamieni nerkowych metodą ESWL wykonywane są na zalecenie i zlecenie lekarzy.

Odnosząc się natomiast do kwestii kwalifikacji osoby wykonującej zawód medyczny w firmie Wnioskodawcy należy wskazać, że powołany przepis art. 18d ustawy o zakładach opieki zdrowotnej definiuje osobę wykonującą zawód medyczny jako osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych ale również jako osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z brzmienia tego przepisu wynika, że istnieją zawody medyczne, wykonywanie których regulują odrębne przepisy oraz zawody medyczne, dla których takich odrębnych przepisów nie ma. Takimi odrębnymi przepisami są m.in. ustawa z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. Nr 136, poz. 857 tj. z późn. zm.), ustawa z dnia 5 lipca 1996 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2009 r. Nr 151, poz. 1271 tj.). Unormowania ustawowego nie ma natomiast w odniesieniu do zawodu elektroradiologa.

Osoby wykonujące zawody medyczne, nie posiadające odrębnych regulacji ustawowych, a do takich należy zawód elektroradiologa, wykonują je zgodnie z umiejętnościami zawodowymi. Umiejętności te rozumiane są jako kwalifikacje zawodowe i nabywane są w toku kształcenia. Kształcenie to odbywa się:

* na poziomie średnim w szkołach policealnych publicznych lub niepublicznych o uprawnieniach szkoły publicznej,

* na poziomie wyższym realizowane w ramach specjalności elektroradiologia na innym kierunku lub na kierunku tzw. unikatowym wynikającym z art. 11 ust. 3 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym.

W odniesieniu do kształcenia na poziomie średnim, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 26 czerwca 2007 r. w spawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego (Dz. U. Nr 124, poz. 860, z późn. zm.), kształcenie to realizowane jest w dwuletnich szkołach policealnych dla młodzieży wyłącznie w formie stacjonarnej. Przedmiotowe kształcenie odbywa się w oparciu o program nauczania oraz podstawę programową kształcenia w przedmiotowym zawodzie (załącznik do rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 21 stycznia 2005 r. w sprawie podstaw programowych kształcenia w zawodach: asystentka stomatologiczna, dietetyk, higienistka stomatologiczna, opiekunka dziecięca, ortoptystka, protetyk słuchu, ratownik medyczny, technik dentystyczny, technik elektroniki medycznej, technik elektroradiolog, technik farmaceutyczny, technik masażysta, technik ortopeda i terapeuta zajęciowy (Dz. U. Nr 26, poz. 217).

W odniesieniu do kształcenia na poziomie studiów wyższych w zakresie elektroradiologii, kształcenie to realizowane jest głównie na kierunku zdrowie publiczne w ramach specjalności elektroradiologia, a także na tzw. unikatowym kierunku elektroradiologia, na podstawie zgody wydanej przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego.

Z powyższego wynika, że wskazane rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu potwierdzają istnienie zawodu elektroradiologa, przy czym z rozporządzeń tych wynika, że dla tego zawodu ministrem właściwym jest minister do spraw zdrowia. Zawód "elektroradiolog" jest również wymieniany we wskazanych rozporządzeniach wśród zawodów związanych ze służbą zdrowia.

Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że zatrudniony w firmie Wnioskodawcy elektroradiolog posiada świadectwo ukończenia medycznego studium zawodowego na wydziale elektroradiologii i w świetle art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej jest osobą wykonującą zawód medyczny. Osoba ta na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie elektroradiologii.

Reasumując, ponieważ świadczona przez Wnioskodawcę usługa medyczna służy przywracaniu i poprawie zdrowia osób z niej korzystających i wykonywana jest przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie elektroradiologii - do usługi tej ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.