IPPP1-443-92/09-10./IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2009 r. (data wpływu 2 lutego 2009 r.), uzupełnionego pismem z dnia 4 lutego 2009 r. (data wpływu 9 lutego 2009 r.) oraz uzupełnionego pismami z dnia 16 kwietnia 2009 r. (data wpływu 21 kwietnia 2009 r.) i z dnia 24 kwietnia 2009 r. (data wpływu 29 kwietnia 2009 r.), nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie tut. organu - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego od transakcji zbycia udziału w nieruchomości i stawki podatku dla tej czynności-jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lutego 2009 r. do tut. Organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Strony za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu transakcji zbycia udziału we własności nieruchomości i jej opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Strona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu podmiotom trzecim powierzchni magazynowej w parku logistycznym. Podatnik jest obecnie jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w W., obręb M. o łącznej powierzchni 248.241 m² (dalej: nieruchomość"). Spółka nabyła nieruchomość w celu prowadzenia działalności gospodarczej. PDC przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem nieruchomości.

Na nieruchomości budowany jest obecnie budynek magazynowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą, którego oddanie do użytku planowane jest na koniec lutego 2009 r. (dalej "budynek"). W późniejszym okresie na nieruchomości powstaną również inne budynki magazynowe oraz dodatkowe elementy infrastruktury towarzyszącej (dalej: planowane budynki"). Strona zamierza w budynku/planowanych budynkach świadczyć usługi najmu powierzchni magazynowej. Spółka nie wyklucza również możliwości sprzedaży części Nieruchomości obejmującej budynek lub planowane budynki na rzecz podmiotów trzecich.

W najbliższym okresie Podatnik planuje sprzedać udział we własności nieruchomości jednej ze spółek z grupy P. (dalej: Nabywca"). Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z dokonaniem powyższej transakcji.

W wyniku tej transakcji Spółka będzie posiadać udział ułamkowy w prawie własności nieruchomości. Wraz z zawarciem umowy sprzedaży udziału we własności gruntu Strona i Nabywca podpiszą umowę quoad usum określającą sposób korzystania z nieruchomości objętej współwłasnością. W wyniku podpisania umowy quoad usum strony dokonają umownego podziału nieruchomości, zgodnie z którym każdemu z podmiotów przypadnie odpowiednia część nieruchomości do wyłącznego korzystania oraz czerpania pożytków.

Części nieruchomości, które przypadną stronom do wyłącznego korzystania będą odpowiadać powierzchniowo wielkości udziału każdej ze spółek we własności nieruchomości (tekst jedn.: odpowiednio dla Spółki - część nieruchomości Spółki, natomiast dla Nabywcy - część nieruchomości Nabywcy). Ponadto, umowa quoad usum określi podział pożytków z nieruchomości i kosztów eksploatacyjnych w taki sposób, że Podatnik i Nabywca uzyskają prawo do wyłącznego pobierania pożytków z przyznanych im do wyłącznego korzystania części nieruchomości.

W umowie quoad usum zostaną zawarte także postanowienia, na mocy których Spółka oraz Nabywca będą zobowiązani ponosić tylko te kosztów, które są związane z przyznanymi im do wyłącznego korzystania częściami nieruchomości. Na tym etapie nie zostało ustalone, która z ww. części obejmować będzie budynek. Możliwy jest zatem scenariusz, iż w wyniku dokonanego podziału Nabywca otrzyma prawo do wyłącznego korzystania z budynku. Tym niemniej, strony nie wykluczają też możliwości, iż Nabywca otrzyma prawo do wyłącznego korzystania z niezabudowanej na ten moment części nieruchomości, natomiast Spółce przypadnie do wyłącznego korzystania zabudowana część nieruchomości obejmująca budynek.

Strona nie będzie świadczyć żadnych usług na rzecz Nabywcy w związku z przyznaną mu do wyłącznego korzystania częścią nieruchomości Nabywcy. Wnioskodawca nie będzie również stroną zawieranych przez Nabywcę umów najmu dotyczących powierzchni magazynowej oraz biurowej zlokalizowanej na części nieruchomości Nabywcy (np. jeśli ostatecznie strony ustalą, iż będzie ona obejmować budynek).

Dodatkowo, na podstawie umowy quoad usum, strony na przyznanych im do wyłącznego korzystania częściach nieruchomości będą dokonywać nakładów inwestycyjnych, w tym m.in. na części nieruchomości, która nie będzie zabudowana ponoszone będą nakłady związane z realizacją planowanych budynków.

Spółki nie wykluczają, iż w przyszłości, po uzyskaniu decyzji o geodezyjnym podziale nieruchomości, współwłasność nieruchomości zostanie zniesiona, poprzez fizyczny podział nieruchomości. W takiej sytuacji, strony zawrą odpowiednią umowę, na mocy której każda ze stron otrzyma część nieruchomości odpowiadającą części, którą każda z nich wcześniej użytkowała "na wyłączność" na podstawie umowy quoad usum, tj. odpowiednio Spółka - część nieruchomości PDC oraz Nabywca - część nieruchomości Nabywcy wraz z poniesionymi przez każdą ze stron nakładami dokonanymi na należących do stron częściach nieruchomości.

Intencją stron będzie, aby części nieruchomości przyznane przy zniesieniu współwłasności były tożsame z częściami nieruchomości użytkowanymi na podstawie umowy quoad usum. Strony przewidują zatem, że zniesienie współwłasności nastąpi nieodpłatnie (tekst jedn.: bez jakichkolwiek spłat lub dopłat). Tym niemniej, Strona nie wyklucza alternatywnego scenariusza w wyniku którego Podatnik lub spółka, w zależności od otrzymanych części nieruchomości (innych niż część nieruchomości Spółki oraz część nieruchomości Nabywcy), będą zobowiązane do dokonania spłat.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku Strona podkreśliła, że użyty przez nią termin "nieruchomość" odnosi się do nieruchomości gruntowej w W., obręb M. y o powierzchni 248.241 m². Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, na nieruchomości został wybudowany budynek magazynowy. Oddanie do użytku było planowane na luty 2009 r., ale do dnia dzisiejszego Spółka nie uzyskała pozwolenia na użytkowanie. Tym niemniej, ponieważ prace budowlane zostały w całości zakończone, należy uznać, iż wspomniana "nieruchomość" jest nieruchomością zabudowaną.

Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, iż powyższa informacja nie powinna mieć wpływu na udzielenie odpowiedzi na pytania przedstawione we wniosku. Wynika to z faktu, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości stanowi świadczenie usług, a nie dostawę towarów (rozumianych jako grunty lub budynki), co Spółka szeroko omówiła w uzasadnieniu do Wniosku. W konsekwencji, przepisy odnoszące się do stosowania innej niż podstawowa stawki podatku VAT, jak również do specyficznego momentu powstania obowiązku podatkowego, właściwego dla sprzedaży budynków, nie będą miały zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto w piśmie z dnia 24 kwietnia 2009 r. Strona poinformowała, iż decyzją nr 19/2009 z dnia 7 marca 2009 r. wydaną przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego Spółka uzyskała warunkowe (tekst jedn.: pod warunkiem wykonania określonych robót wykończeniowych) pozwolenie na użytkowanie przedmiotowej hali magazynowej znajdującej się na "nieruchomości".

Ponadto Spółka pragnie doprecyzować, że na nieruchomości wybudowany jest również zbiornik retencyjny wraz z jego infrastrukturą techniczną. Pozwolenie na jego użytkowanie zostało udzielone decyzją nr 20/2009 z dnia 17 marca 2009 r. wydaną przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego.

Zdaniem Spółki powyższe potwierdza, że nieruchomość należy uznać za zabudowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko Spółki dotyczące pytania 1 - moment powstania obowiązku podatkowego przy zbyciu udziału we własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług powstaje w momencie wykonania usługi. Jednocześnie, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeśli dostawa powinna zostać udokumentowana fakturą, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Oznaczać to będzie, iż obowiązek podatkowy w przypadku świadczonej przez Spółkę usługi polegającej na zbyciu udziału we własności nieruchomości na rzecz Nabywcy powstanie w momencie wystawienia faktury - o ile zostanie ona wystawiona w ciągu 7 dni od wykonania usługi. W przypadku, gdy faktura zostanie wystawiona po tym terminie obowiązek podatkowy z tytułu transakcji powstanie 7 dnia licząc od dnia wykonania usługi.

W ustawie o VAT, oprócz wskazanych powyżej regulacji, nie ma szczególnych zasad na podstawie których należy określać moment powstania obowiązku podatkowego przy zbyciu udziału we własności nieruchomości. W szczególności, zdaniem Spółki za taki przepis nie można uznać art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, który odnosi się do dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki. Jak bowiem Spółka wskazała, dokonane przez nią zbycie udziału na gruncie przepisów dotyczących opodatkowania VAT stanowi świadczenie usług a nie dostawę towarów.

W celu wyznaczenia momentu powstania obowiązku podatkowego zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 19 ust. oraz ust. 4 ustawy o VAT, wymagane będzie określenie, kiedy w opisanym stanie faktycznym dojdzie do wykonania (sfinalizowania) usługi. Ten moment będzie bowiem wyznaczał ramy czasowe, kiedy Spółka będzie zobligowana do rozpoznania obowiązku podatkowego dla potrzeb VAT.

W opinii Podatnika za dzień wykonania ww. usługi powinien zostać uznany dzień wydania udziału we własności Nieruchomości nabywcy, który będzie tożsamy z dniem zawarcia umowy dotyczącej zbycia ww. udziału. Wynika to z obowiązującej w polskim porządku prawnym zasady podwójnego skutku czynności prawnych, tj. o ile strony nie postanowią inaczej umowa zobowiązująca do przeniesienia własności przenosi własność. Oznacza to, iż w opisanym stanie faktycznym zawarcie przez Spółkę oraz Nabywcę umowy zobowiązującej do przeniesienia własności udziału we własności nieruchomości, przeniesie jego własność na Nabywcę. W tym momencie przejdą na niego także wszelkie prawa i obowiązki związane z nabytym udziałem we własności nieruchomości.

Stanowisko Strony znajduje potwierdzenie w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2007 r. (znak ILPP1 /443-21 2/07-2/MT). Powyższa interpretacja dotyczy rozumienia terminu "wydanie" zawartego w art. 19 ust. 10 ustawy o VAT. Choć przepis ten jak wskazała powyżej Spółka nie będzie miał zastosowania do świadczonych przez Stronę usług, zdaniem Spółki ze względu na dyrektywę tożsamości znaczeniowej nakazującą jednakowo interpretować zwroty o identycznym brzmieniu, użyte w art. 19 ust. 10 pojęcie wydanie" powinno być tak samo interpretowane w przypadku świadczenia przez Spółkę usługi polegającej na zbyciu udziału we własności nieruchomości.

W wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż "Jedynie moment przeniesienia własności tożsamy jest z momentem zawarcia umowy, za sprawą przepisu art. 157 k.c., który to przepis stanowi, iż przeniesienie własności nieruchomości nastąpić może jedynie niezwłocznie i bezwarunkowo (własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu). Z tego samego powodu podpisanie aktu notarialnego jest warunkiem koniecznym i zarazem wystarczającym do uznania, iż miała miejsce dostawa lokalu lub budynku w rozumieniu przepisu art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oznacza to, iż również w przypadku świadczonej przez Stronę usługi polegającej na zbyciu udziału we własności Nieruchomości za moment wykonania usługi należy uznać moment zawarcia umowy sprzedaży dotyczącej zbycia tego udziału. Spółka powinna więc wystawić fakturę VAT za zbycie udziału we własności nieruchomości w ciągu 7 dni od podpisania umowy i w tym terminie rozpoznać obowiązek podatkowy dla celów VAT.

Stanowisko Spółki dotyczące pytania 2 - stawka podatkowa przy zbyciu udziału we własności nieruchomości.

Zdaniem Spółki w przypadku zbycia udziału we własności nieruchomości zastosowanie znajdzie podstawowa 22% stawka VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Przepisy ustawy o VAT nie przewidują bowiem możliwości zastosowania stawek obniżonych w przypadku takiego rodzaju transakcji.

W ocenie Spółki, w opisanym stanie faktycznym nie będą miały zastosowania przepisy przewidujące zwolnienie z VAT w odniesieniu do dostawy której przedmiotem są nieruchomości (tekst jedn.: m.in. art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 czy 10 ustawy o VAT). Wynika to z faktu, iż ww. przepisy odwołują się do transakcji, w przypadku których będzie dochodzić do dostawy towarów, natomiast zgodnie ze stanowiskiem Strony zaprezentowanym w pkt 2 powyżej, sprzedaż udziału we własności nieruchomości będzie stanowić świadczenie usług.

Takie podejście znajduje potwierdzenie m.in. we wcześniej przytaczanym piśmie Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, w którym organ podatkowy stwierdził, iż "Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie dostaw towarów, zatem nie ma zastosowania do świadczonych usług. Sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości podlega opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT w wysokości 22% (art. 41 ust. I ustawy)."

Potwierdzenie zastosowania 22% stawki do planowanej sprzedaży udziału we własności nieruchomości znajduje się również we wskazanym wcześniej piśmie Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Co do zasady, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W myśl ust. 4 tego artykułu jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Dla niektórych transakcji ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Stosownie do zapisu ust. 10 art. 19 ww. ustawy w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej, nabytej dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Na nieruchomości budowany jest obecnie budynek magazynowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a w późniejszym okresie na nieruchomości powstaną również inne budynki magazynowe oraz dodatkowe elementy infrastruktury towarzyszącej. W najbliższym okresie Podatnik planuje sprzedać udział we własności nieruchomości. Z uzupełnienia do złożonego wniosku wynika, iż Strona uzyskała warunkowe pozwolenie na użytkowanie przedmiotowej hali magazynowej.

Zbycie udziału we współwłasności nieruchomości należy rozpatrywać w kategorii dostawy towarów (części nieruchomości) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co zostało rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej znak IPPP1-443-92/09-6/IZ z dnia 6 maja 2009 r.

Skoro zatem przedmiotem planowanej dostawy towarów będzie nieruchomość zabudowana budynkiem magazynowym przy ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego zastosowanie będzie miał art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług. zatem obowiązek podatkowy dla tej transakcji powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później jednak niż 30. dnia od dnia wydania. Przy czym za dzień wydania rozumie się dzień podpisania aktu notarialnego.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 wyżej powołanej ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 wyżej powołanej ustawy przewiduje zwolnienie od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przy czym stosownie do zapisu art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich.

Analizując zatem treść złożonego wniosku uznać należy, iż planowana przez Stronę transakcja zbycia udziału w nieruchomości traktowana jako dostawa towaru, tj. dostawa części budynku nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, a zatem transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku przewidzianego w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10.

Biorąc zatem pod uwagę treść złożonego wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż obowiązek podatkowy dla planowanej transakcji zbycia udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem powstanie, zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później jednak niż 30. dnia od dnia wydania, a przedmiotowa transakcja opodatkowana będzie 22% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem za nieprawidłowe uznać należy stanowisko Strony odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego od planowanej transakcji, natomiast zgodzić należy się ze Stroną, iż transakcja ta opodatkowana będzie stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Z uwagi jednak na to, iż Organ podatkowy zobowiązany jest do oceny prawnej zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę w pełnym zakresie, należało przedstawione przez Spółkę stanowisko dotyczące stawki podatku uznać za nieprawidłowe z uwagi na błędne zakwalifikowanie transakcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.