IPPP1/443-899/13-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wydania certyfikatów inwestycyjnych w zamian za przeniesienie własności nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wydania certyfikatów inwestycyjnych w zamian za przeniesienie własności nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty zamierza prowadzić działalność inwestycyjną na rynku nieruchomości. Fundusz utworzony został zgodnie z przepisami ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.).

W związku z zamiarem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, FIZ zostanie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zamierza, między innymi, świadczyć opodatkowane VAT usługi wynajmu nieruchomości oraz dokonywać sprzedaży nieruchomości.

Fundusz planuje wydać na rzecz inwestora - spółki osobowej prawa handlowego certyfikaty inwestycyjne w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.).

Certyfikaty inwestycyjne zostaną wydane w zamian za przeniesienie na FIZ przez Inwestora praw do nieruchomości stanowiących własność Inwestora. Prawa do nieruchomości mogą obejmować prawa własności do nieruchomości gruntowych, budynków, budowli i lokali stanowiących odrębne nieruchomości. Zgodnie z regulacjami UoFI wpłata na FIZ w formie praw do nieruchomości polegać będzie na przeniesieniu na FIZ tych praw w drodze odrębnej umowy spełniającej wszelkie wymogi prawne wynikające z odrębnych przepisów.

Przeniesienie na FIZ co najmniej części z praw do nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym inwestor udokumentuje przeniesienie własności do nieruchomości na rzecz FIZ za pomocą faktur VAT. W przypadku stwierdzenia że przeniesienie prawa do nieruchomości nie korzysta ze zwolnień od podatku VAT faktura wystawiona przez Inwestora zawierać będzie kwotę podatku VAT.

FIZ zamierza wykorzystywać pozyskane w ten sposób nieruchomości do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, w szczególności w ramach wynajmu powierzchni biurowych oraz sprzedaży gruntów zabudowanych budynkami biurowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przeniesienie przez Inwestora na rzecz FIZ praw do nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne stanowić będzie odpłatną dostawę tych nieruchomości w rozumieniu ustawy o VAT.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym FIZ będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Inwestora.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przeniesienie przez Inwestora na rzecz FIZ praw do nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne stanowić będzie odpłatną dostawę tych nieruchomości w rozumieniu ustawy o VAT wykonaną przez Inwestora.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Inwestor przeniesie na FIZ prawa do nieruchomości, to jest własność do nieruchomości gruntowych, budynków, budowli i lokali stanowiących odrębne nieruchomości. W zamian za przeniesienie powyższych praw Inwestor otrzyma od FIZ certyfikaty inwestycyjne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UoFI wpłaty do funduszu inwestycyjnego są, co do zasady, dokonywane w formie pieniężnej. W art. 7 ust. 2 pkt 2 przewidziano jednak możliwość wnoszenia do funduszy inwestycyjnych również praw, o których mowa w art. 147 ust. 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 tej ustawy - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią.

Z kolei art. 147 ust. 1 stanowi, że przedmiotem lokat funduszu inwestycyjnego zamkniętego mogą być:

W art. 128 UoFI stwierdza się, że statut funduszu inwestycyjnego zamkniętego może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne, między innymi, prawami do nieruchomości.

Przepisy UoFI wymagają także aby przeniesienie na FIZ wskazanych praw do nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne następowało w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, a kopia tej umowy została złożona u depozytariusza (art. 28 ust. 2, art. 130 ust. 2 UoFI).

Ustawa o VAT nie wskazuje co prawda wprost, że przeniesienie na FIZ praw do nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne, w trybie UoFI, stanowi dostawę towarów. Czynność ta nie została wskazana wprost w art. 7 ustawy o VAT.

Należy zatem odwołać się do zakresu pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". Pojęcie to obejmuje wszelkie sytuacje, w wyniku których na nabywcę przechodzi możliwość faktycznego dysponowania rzeczą w sensie ekonomicznym, nawet jeśli nie wiązałoby się to z przejściem własności w sensie prawym. Zatem, jeżeli sytuacja nabywcy jest porównywalna z pozycją właściciela ma miejsce dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w ramach planowanej operacji przejdą na niego prawa własności do nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawca uzyska pełną i nieograniczoną możliwość wykorzystywania tych nieruchomości zarówno w sensie prawnym jak i w sensie faktycznym z wszelkimi ekonomicznymi skutkami i konsekwencjami nabycia przedmiotowych nieruchomości. Przeniesienie prawa do nieruchomości stanowić będzie w swej istocie zapłatę przez Inwestora ceny (w postaci rzeczowej) za nabycie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ. Wnioskodawca stanie się zatem właścicielem uzyskanych w ten sposób nieruchomości zarówno w sensie prawnym jak i w wymiarze ekonomicznym.

Nie ulega także wątpliwości, że przedmiotem planowanej operacji będą towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Definicja towarów obejmuje bowiem również grunty, budynki, budowle jak i lokale.

W związku z powyższym, przeniesienie przez Inwestora na rzecz Wnioskodawcy prawa własności do nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, wykonaną przez Inwestora.

Jednocześnie, będzie to dostawa towarów za odpłatnością w postaci certyfikatów inwestycyjnych objętych przez Inwestora w FIZ. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że certyfikaty inwestycyjne stanowić będą bezpośrednie i ekwiwalentne świadczenie wzajemne ze strony Wnioskodawcy w zamian za uzyskane od Inwestora nieruchomości.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Inwestora.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zaś na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji gdy w danym okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest wyższa od kwoty podatku należnego podatnika, podatnik ma prawo obniżyć o tę różnicę kwotę podatku należnego za kolejne okresy rozliczeniowe albo ma prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego FIZ nabędzie od Inwestora nieruchomości w zamian za wydane Inwestorowi certyfikaty inwestycyjne w trybie UoFI. Transakcja ta będzie zatem dla Inwestora stanowiła odpłatną dostawę towarów (nieruchomości) w rozumieniu ustawy o VAT. Jednocześnie, w związku z tym, że przekazania te będą podlegać opodatkowaniu VAT, Inwestor wystawi i przekaże Wnioskodawcy faktury zawierające kwoty podatku VAT.

Kluczowy dla oceny prawa Wnioskodawcy do odliczenia kwot podatku VAT wynikających z faktur wystawionych przez Inwestora jest sposób wykorzystania nabytych nieruchomości.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zamierza wykorzystywać nabyte nieruchomości do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. W szczególności Wnioskodawca zamierza zmodernizować nabyte budynki bądź posadowić na pozyskanych gruntach nowe zabudowania oraz świadczyć usługi wynajmu tych obiektów lub dokonać sprzedaży gruntów zabudowanych budynkami biurowymi. Planowane usługi wynajmu podlegać będą opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca dokonać może również podlegającej opodatkowaniu VAT sprzedaży całości bądź części nieruchomości nabytych od Inwestora.

W związku z powyższym, ponieważ Wnioskodawca zamierza przeznaczyć nabyte nieruchomości do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych od Inwestora. W przypadku gdyby kwota podatku VAT naliczonego przekroczyła kwotę podatku VAT należnego wykazanego przez Wnioskodawcę przysługiwać mu będzie prawo do zwrotu nadwyżki podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza wydać na rzecz inwestora - spółki osobowej prawa handlowego certyfikaty inwestycyjne w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Certyfikaty inwestycyjne zostaną wydane w zamian za przeniesienie na Wnioskodawcę przez inwestora praw do nieruchomości. Prawa do nieruchomości mogą obejmować prawa własności do nieruchomości gruntowych, budynków, budowli i lokali stanowiących odrębne nieruchomości. Zgodnie z regulacjami ustawy o obrocie instrumentami finansowymi wpłata w formie praw do nieruchomości podlegać będzie na przeniesieniu tych praw w drodze odrębnej umowy spełniającej wszelkie wymogi prawne wynikające z odrębnych przepisów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania transakcji przeniesienia praw do Nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) wpłaty do funduszu inwestycyjnego są dokonywane w formie pieniężnej. W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy do funduszu inwestycyjnego mogą być wniesione:

Stosownie do art. 147 ust. 1 ww. ustawy przedmiotem lokat funduszu inwestycyjnego zamkniętego mogą być:

Na podstawie art. 128 ust. 1 ww. ustawy statut funduszu inwestycyjnego zamkniętego może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne papierami wartościowymi, udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością lub prawami, o których mowa w art. 147 ust. 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Na takie też rozumienie pojęcia "dostawy towarów" wskazuje orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich). Na przykład w orzeczeniu w sprawie C-320/88 pomiędzy Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (Holandia) stwierdzono, że wyrażenie "dostawa towarów" w rozumieniu art. 5 (1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on raczej nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel, a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk, VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, op. cit., s. 108 i 122).

Odpłatność czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności.

Z treści wniosku wynika, iż Fundusz planuje wydać na rzecz Spółki certyfikaty inwestycyjne w zamian za przeniesienie na Fundusz praw do nieruchomości. Oznacza to, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym - Spółka zobowiąże się przenieść na rzecz Funduszu nieruchomości, a certyfikaty inwestycyjne będą wynagrodzeniem za tą czynność. Stwierdzić tym samym należy, że zaistnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem.

Podkreślić przy tym należy, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności, itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Zatem należy stwierdzić, że przekazanie nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne, będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy. Za taką oceną przemawia fakt, że zaistnieje dostawa towarów rozumiana zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i dodatkowo będzie ona miała charakter odpłatny.

Ad. 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Według art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie 1, transakcja przeniesienia nieruchomości w zamian za certyfikaty inwestycyjne stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że przeniesienie co najmniej części z praw do nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku stwierdzenia przez inwestora, że przeniesienie prawa do nieruchomości nie korzysta ze zwolnień z podatku VAT, wystawiona przez niego faktura będzie zawierać kwotę podatku VAT. Pozyskane nieruchomości Fundusz planuje wykorzystywać do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji wskazać należy, że Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturze wystawionej przez inwestora z tytułu przeniesienia praw do nieruchomości, na podstawie do art. 86 ust. 1 ustawy. Wnioskodawcy będzie przysługiwać również prawo do zwrotu podatku VAT z tego tytułu, w trybie art. 87 ustawy o VAT.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację indywidualną wydano wyłącznie w odniesieniu do transakcji dostawy nieruchomości niekorzystających ze zwolnienia z VAT, co wskazał Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym: "Przeniesienie na FIZ co najmniej części z praw do nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) W przypadku stwierdzenia, że przeniesienie prawa do nieruchomości nie korzysta ze zwolnień od podatku VAT faktura wystawiona przez inwestora zawierać będzie kwotę podatku VAT." Powyższe stwierdzenie organ przyjął jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.