IPPP1-443-896/11-2/MP - Prawo spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem usług kateringowych świadczonych w trakcie organizowanych przez tę spółkę wyścigów konnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 6 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług kateringowych - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług kateringowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi poprzez swój oddział działalność w zakresie organizacji wyścigów konnych, która jest działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W związku z organizowaniem wyścigów sprzedawane są bilety wstępu, których ceny są zróżnicowane zależnie od miejsca i standardu. Między innymi w ramach części biletów mieści się katering dla widza. Cena biletu jest wówczas odpowiednio skalkulowana i uwzględnia cenę usługi kateringowej nabytej przez Spółkę od podmiotu zewnętrznego.

Spółka nabywa także usługi kateringowe związane z imprezami organizowanymi w sezonie wyścigowym, mającymi na celu promocję Toru, na które zapraszani są różni goście z kraju i z zagranicy, np. goście dyrektora oddziału, hodowcy koni, jeźdźcy, właściciele koni, itd. Wówczas takie nabyte usługi kateringowe mają charakter działań reprezentacyjnych Spółki.

Należy podkreślić, że Spółka sama nie przygotowuje dostarczonych jej w ramach kateringu gotowych posiłków. Są one przyrządzane w całości przez firmę zewnętrzną, która dostarcza je na zamówienie Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych od podmiotu zewnętrznego gotowych posiłków (kateringu), jeżeli:

* posiłki te są następnie udostępnianie osobom kupującym bilety wstępu na dni wyścigowe (cena biletu obejmuje m.in. cenę kateringu).

* są one wykorzystywane w działaniach reprezentacyjnych polegających na promocji Toru, który służy wykonywaniu przez Spółkę działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Zdaniem Spółki, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje jej, tak jak przysługiwało do końca 2010 r. W szczególności na ograniczenie tego prawa nie mogą wpłynąć zmiany w przepisach prawa, zgodnie z którymi klasyfikacja PKWiU nie jest już rozstrzygająca przy identyfikacji usług. Stanowisko to można uzasadnić na kilka sposobów.

Zgodnie z nowo wprowadzonym art. 5a ustawy VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności opodatkowanych, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Oznacza to, że PKWiU stosuje się obecnie jedynie w określonych w przepisach sytuacjach, gdy ustawa VAT wprost odnosi się do danego numeru PKWiU. Co do zasady, zmianę tę należy ocenić pozytywnie, ponieważ przy harmonizowaniu VAT nie jest uzasadnione, aby każde państwo członkowskie identyfikowało usługi i towary według swoich wewnętrznych klasyfikacji statystycznych. Wszystkie towary i usługi powinny być w Unii postrzegane dla celów VAT identycznie, we wszystkich państwach członkowskich. W celu wyeliminowania rozbieżności, ostatecznie także i polski ustawodawca odszedł od ścisłego związku ustawy VAT i PKWiU (poza pewnymi wyjątkami). Obecnie usługi i towary są zatem klasyfikowane dla celów VAT na podstawie ich rzeczywistego, ekonomicznego charakteru.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, który nie uległ zmianie, odliczenie VAT naliczonego nie przysługuje w odniesieniu do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych (z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób). Do tej pory, decydująca była klasyfikacja statystyczna nabywanych usług. Jeżeli GUS zaklasyfikował je do usług gastronomicznych, odliczenie nie przysługiwało. Jeśli natomiast usługi zostały uznane za katering, zawarte w art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT ograniczenie nie miało zastosowania. Taki pogląd zgodnie prezentowały zresztą organy podatkowe. Przy czym oczywiste jest, że spełniona musi być również podstawowa przesłanka związku wydatków z czynnościami opodatkowanymi, tj. katering nie może być nabywany na cele prywatne pracowników, ale np. w celu zorganizowania imprezy firmowej czy przyjęcia kontrahentów w siedzibie spółki.

Organy podatkowe zauważały, że w PKWiU z 1997 r., w dziale 55 "Usługi hoteli i restauracji" ustawodawca sklasyfikował pod symbolem PKWiU 55.3 usługi gastronomiczne. Natomiast usługi stołówkowe i usługi dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych miały symbol 55.5. Katering był zatem usługą przygotowywania i dostarczania posiłków, a nie usługą gastronomiczną. Nie miało zatem ich zdaniem zastosowania ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego.

Ustawa o VAT nie definiuje przy tym ani usług gastronomicznych, ani usług kateringowych. Powszechnie przyjęło się jednak, że usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany tj. w restauracji czy innym lokalu. Katering oznacza natomiast dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego np. do siedziby spółki. Taką też definicję odnajdziemy w Słowniku języka polskiego PWN, zgodnie z którym, katering to usługa polegająca na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć. W świetle powyższego uznać należy, że katering różni się od usług gastronomicznych, które w potocznym rozumieniu oznaczają działalność o charakterze produkcyjno - usługowym, obejmującą prowadzenie otwartych zakładów zbiorowego żywienia (restauracji, barów, gospód itp.), a nie przygotowywanie żywności dla odbiorców zewnętrznych.

Przydatne wskazówki interpretacyjne odnajdziemy również w orzecznictwie ETS. W wyroku w sprawie C-231/94 ETS podjął się odpowiedzi na pytanie, kiedy mamy do czynienia z usługą restauracyjną, a kiedy ze sprzedażą żywności na wynos tj. de facto z dostawą towarów. Jak zauważył ETS, usługa restauracyjna jest rezultatem szeregu czynności, począwszy od gotowania potrawy do jej serwowania, przy czym jednocześnie do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi (np. szatnia), umeblowanie i zastawa stołowa. Osoby, które w ramach wykonywania swojego zawodu pracują w restauracjach, wykonują na rzecz nabywcy posiłków wiele czynności takich jak nakrywanie do stołu, doradzanie klientowi i objaśnianie szczegółów dotyczących posiłków w menu, podawanie do stołu i sprzątanie po zakończeniu konsumpcji. Usługi restauracyjne charakteryzuje zatem cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi dominujący element. Zatem, należy je klasyfikować dla celów VAT jako świadczenie usług. Jednocześnie ETS podkreślił, że sytuacja wygląda odmiennie, jeśli transakcja dotyczy posiłków "na wynos" i nie obejmuje usługi mającej na celu uzyskanie wzrostu konsumpcji na miejscu przy odpowiednim podaniu potrawy. Wtedy mamy do czynienia z dostawą towarów (tj. żywności). Wyrok ten w pośredni sposób może posłużyć za argument, aby odróżniać klasyczne usługi gastronomiczne od kateringu, rozumianego jako przygotowanie i dostarczenie żywności we wskazane miejsce. Poza tym, fakt że PKWiU nie rozstrzyga już o charakterze czynności nie oznacza, że nie można się nią posługiwać pomocniczo. A skoro klasyfikuje ona nadal odmiennie usługi gastronomiczne i katering, to nadal można twierdzić, że są to różne czynności. Wystarczy spojrzeć na PKWiU z 2008 r., gdzie w dziale 56 "Usługi związane z wyżywieniem" mamy w 56.1 "Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych, w tym przygotowywania i podawania posiłków" oraz w 56.2 "Usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering) i pozostałe usługi gastronomiczne". Nadal usługi te mają zatem odmienny charakter.

Co więcej, należałoby rozróżnić różne rodzaje kateringu i tylko niektóre z nich mają charakter zbliżony do usług gastronomicznych. Co do zasady, w myśl Dyrektywy usługi restauracyjne i kateringowe (a zatem nie gastronomiczne jak u Wnioskodawcy) oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności, napojów lub jednego i drugiego, do celu spożycia przez ludzi wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności i napojów stanowi tu zaledwie element większej całości, w której znacząco przeważają usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy katering polega na świadczeniu takich usług poza zakładem usługodawcy. Co jednak istotne, zgodnie z rozporządzeniem Rady do Dyrektywy, stosowanym od 1 lipca ma na celu m.in. wyjaśnienie wątpliwości w zakresie jej stosowania, " (...)dostarczanie gotowej lub niegotowej żywności, napojów lub jednego i drugiego włącznie z dowozem lub bez niego, bez towarzyszenia żadnych usług wspomagających, nie spełnia definicji usług restauracyjnych i cateringowych". Jest to kolejny argument, że klasyczny katering nie stanowi usługi gastronomicznej, zatem nadal można odliczać od niego VAT, co więcej, często coś, co rozumiemy potocznie pod pojęciem kateringu jest według rozporządzenia tylko dostawą towarów, tym bardziej zatem przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że nagle usługi kateringowe nie mogą zostać pozbawione uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego związanego z ich nabyciem jest to, że zdaniem Spółki, doszłoby wtedy do naruszenia klauzuli stałości. Z niej zaś wynika zakaz wprowadzania przez państwa członkowskie nowych ograniczeń prawa do odliczenia bez uzgodnienia tego i uzyskania zgody Komitetu Rady UE. Przyjęcie zatem stanowiska o objęciu zakazem odliczania podatku naliczonego przy nabywaniu usług gastronomicznych także kateringu prowadziłoby tym samym do interpretacji przepisów niezgodnej z przepisami unijnymi.

Nie sposób również pominąć, że Minister Finansów działający za pośrednictwem dwóch Dyrektorów Izb Skarbowych, potwierdził w interpretacjach indywidualnych stanowisko prezentowane w sprawie także przez Wnioskodawcę. Mianowicie 17 stycznia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (nr ITPP1/443-1032/10/JJ), odwołując się świadomie do przepisów obowiązujących od 1 stycznia br., stwierdził, że usługi kateringowe stanowią odrębne usługi od usług gastronomicznych. W przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego zostały wymienione jedynie usługi gastronomiczne. Tym samym, ze względu na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług kateringowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego wynikające z art. 88 ustawy. Warunkiem jednak skorzystania z tego prawa jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 26 kwietnia 2011 r. (IPPP1/443 556/112/AW) stwierdził, że przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT wskazuje, że obniżenie podatku należnego o naliczony jest wyłączone w sytuacji nabycia przez podatnika usług gastronomicznych. Jeżeli zaś podatnik nabywa usługi, które sklasyfikowane są jako "usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering)" (PKWiU 56.21.19.0), a nie usługi gastronomiczne (PKWiU 56.10.11.0), to prawo do obniżenia istnieje. Zauważył, że ustawa VAT nie definiuje ani usług gastronomicznych ani usług kateringowych i że należy rozważyć, czy katering różni się od usług gastronomicznych, czy też rzeczywisty charakter tych usług jest taki sam.

Usługa gastronomiczna polega według niego na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu, Katering oznacza natomiast dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego, np. do siedziby spółki. Organ podatkowy uznał zatem, że katering różni się od usług gastronomicznych. Odwołał się tutaj do omówionego już wyżej orzeczenia ETS, w którym wskazano m.in., że usługi restauracyjne charakteryzuje pewien zespół czynności, gdzie dostawa posiłku jest jedną z nich, podczas gdy przy dostawie posiłków na wynos, tak szerokiego wachlarza czynności nie ma. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że nabywane przez podatnika usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych nie stanowią usług gastronomicznych, przy nabyciu których nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że zakupy usług kateringowych, które są wykorzystywane następnie w sposób określony w pytaniu, nadal pozwalają na odliczanie związanego z nimi podatku naliczonego (o ile oczywiście usługi te są wykorzystywane w celu wykonywania czynności opodatkowanych, jak to ma miejsce w opisanej przez niego sytuacji). Są to bowiem rodzajowo odmienne usługi od usług gastronomicznych, które zostały wymienione w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

W świetle powyższego, Spółka prosi o potwierdzenie jej stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.