IPPP1-443-894/10-4/JL - Opodatkowanie podatkiem VAT premii pieniężnych wypłacanych kontrahentom w związku z osiągnięciem określonego poziomu obrotu oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.) - uzupełnionym w dniu 25 października 2010 r. na wezwanie Organu z dnia 11 października 2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych przyznanych w zamian za świadczone usługi oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahentów, dokumentujących udzielanie tych premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych przyznanych w zamian za świadczone usługi oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahentów, dokumentujących udzielanie tych premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A Sp. z o.o. (dalej Spółka) dokonuje na rzecz swojego klienta tj. B Sp. z o.o. (dalej klient) dostaw towarów, które następnie są sprzedawane przez tego klienta do finalnych odbiorców. W każdym przypadku pomiędzy klientem a Spółką podstawą współpracy jest odpowiednia umowa. W umowie tej Klient zobowiązuje się do zakupu oferowanych towarów a Spółka zobowiązuje się do sprzedaży towarów na rzecz klienta na zasadach określonych w umowie. Klient w umowie zobowiązuje się również do zapłaty za zamówiony towar w terminach określonych w umowie o współpracy, a w przypadku opóźnień zapłaci Spółce ustawowe odsetki.

Umowa szczegółowo określa warunki współpracy oraz warunki handlowe pomiędzy Spółką a klientem, w szczególności przewiduje szereg mechanizmów i instrumentów mających na celu intensyfikację obrotów pomiędzy Stronami np. rabaty, wynagrodzenia za usługi w zakresie promocji towarów i logo Spółki czy wsparcia sprzedaży oraz premie pieniężne. W umowie zawarte jest zobowiązanie do przyznania klientowi premii pieniężnej po przekroczeniu sprzedaży towarów ponad umówioną wielkość, liczoną od wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę z tytułu wszystkich dostaw dokonanych w danym okresie rozliczeniowym (z reguły rok kalendarzowy). Wysokość wypłaty premii uzależniona jest od przekroczenia określonych progów:

* 7% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 800.000 PLN

* 8% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 1.000.000 PLN

* 9% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 1.500.000 PLN

* 10% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 2.000.000 PLN

* 11% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 2.500.000 PLN

* 12% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 3.000.000PLN.

Wysokość wypłaty premii zależy zatem od przekroczenia progów kwotowych łącznych obrotów za cały rok i mobilizuje klienta do intensyfikowania sprzedaży na rzecz finalnych odbiorców, czyli do składania większej ilości zamówień towarów oferowanych przez Spółkę.

W piśmie będącym uzupełnieniem do wniosku, Spółka wskazała dodatkowo, że wypłacana premia pieniężna wiąże się ze świadczeniem usługi ze strony kontrahenta tj. B Sp. z o.o. (zwana dalej B). W przedstawionym stanie faktycznym, A zobowiązuje się do wypłaty premii rocznej w zamian za świadczenie wzajemne, którym jest zobowiązanie B do udostępnienia swojego rynku zbytu dla towarów oferowanych przez A. B jest częścią międzynarodowego koncernu dystrybucyjnego zajmującego się sprzedażą materiałów budowlanych, do wyposażenia wnętrz, majsterkowania, itp. B oferuje swoim partnerom handlowym - Dostawcom dostęp do sieci sklepów wielkopowierzchniowych typu samoobsługowego. Powyższe świadczenie zostało wprost określone w umowie i wynika z zapisu określonego w par. 2 tzw. Karty Dostawcy B będącej załącznikiem do umowy handlowej. B (posiadająca sieć sklepów) stanowi dla A istotny rynek zbytu w Polsce i przyczynia się do znacznego wzrostu obrotów uzyskiwanych ze sprzedaży. Zatem A jest zainteresowana utrzymaniem i zachowaniem tego rynku zbytu oraz jego rozwojem, gdyż wpływa to na wysokość uzyskanych obrotów. Wypłata premii stanowi, zatem zachętę dla nabywcy do podejmowania działań mających na celu zwiększenie sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, np. poprzez zapobieganie brakom w ofercie produktów, lepsze ich eksponowanie i promowanie - PKWiU 82.99.19 "Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej niesklasyfikowane".

Przepisy ustawy o podatku o podatku VAT bardzo szeroko definiują pojęcie świadczenia usług i nie ograniczają zakresu tego pojęcia do usług wymienionych w klasyfikacjach statystycznych, w tym w PKWiU. Zgodnie z art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Należy zauważyć, że w praktyce życia gospodarczego występują sytuacje, w których podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów i zwiększania obrotów.

Klasyfikacji w oparciu o rodzaj świadczonych przez B usług wg symbolu PKWiU dokonała Spółka A, mimo że to nie ona wykonuje powyższe usługi. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT przy świadczeniu usług wg stawki 22% nie ma obowiązku podawania symbolu PKWiU w wystawianych fakturach sprzedaży.

Przyznanie premii pieniężnej nie wiąże się z żadną konkretną dostawą na rzecz kontrahenta, lecz wiąże się z wykonaniem założonego rocznego planu sprzedaży, który obliczany jest na podstawie narastających obrotów. Przekroczenie kolejnego progu obrotów powoduje zwiększenie procentowe wartości premii uzyskanej przez odbiorcę towarów. A zastrzegając warunek przekroczenia progu obrotów do uzyskania premii mobilizuje nabywcę do większej staranności w oferowaniu sprzedawanych przez nią produktów.

Wypłata premii nie jest uzależniona od określonego asortymentu towarów, tylko od przekroczenia progów obrotowych w danym roku kalendarzowym.

Warunki do otrzymania premii przez nabywcę sposób jej kalkulacji są określone przez strony w umowie. Przyznanie premii i jej wysokość zależy od przekroczenia przez odbiorcę progów kwotowych obrotów dokonanych w danym roku. W przypadku, Kiedy nabywca przekroczy podane poniżej progi kwotowe przysługuje mu premia w wysokości:

* 7% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 800.000PLN

* 8% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 1.000.000 PLN

* 9% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 1.500.000 PLN

* 10% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 2.000.000 PLN

* 11% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 2.500.000 PLN

* 12% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 3.000.000 PLN

W przypadku nie osiągnięcia ustalonego w umowie progu obrotów premia pieniężna nie zostanie wypłacona. Niewypłacenie premii wiąże się w tym przypadku z niewykonaniem określonego świadczenia przez nabywcę w postaci niedokonania sprzedaży w określonej umową ilości towarów do ostatecznego nabywcy. Nie przekroczenie określonego poziomu obrotów może świadczyć o niepodjęciu dostatecznych starań polegających na należytym eksponowaniu, zachwalaniu i promowaniu towarów odbiorcom ostatecznym. Premie wypłacane są z tytułu udostępnienia A rynku zbytu, który ma do zaoferowania B. Zatem wypłata premii jest uzależniona od należytego wykonania usług w okresie rocznym zgodnie z zawartą umową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym dochodzi do świadczenia usług przez B Sp. z o.o. na rzecz A, z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia roczna. Zdarzenie to dokumentowane jest przez B fakturą VAT (VAT naliczony 22%), a w konsekwencji, czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z tak wystawionych faktur przez B.

Zdaniem wnioskodawcy podstawą opodatkowania w działalności gospodarczej jest, zgodnie z art. 29 ww. ustawy obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Pojęcie "świadczenie usług" obejmuje nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez podatnika ale również nie wymagające aktywnego działania. Świadczeniem jest również zachowanie stosunku zobowiązaniowego, które nie musi polegać na podjęciu działania lub fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności. Zgodnie z zasadami prawa cywilnego świadczenie może polegać na działaniu jak i na powstrzymaniu się od działania, może to być też jakiekolwiek inne świadczenie będące treścią zobowiązania. Wobec powyższego "świadczenie usług" w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie jest zarezerwowane jedynie dla usług wymienionych w klasyfikacjach statystycznych.

W związku z powyższym należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami Klienta. Przyznanie przez Spółkę Premii nie będzie się wiązało zatem z żadną konkretną dostawą dokonaną na rzecz Odbiorcy. Strony kształtują wzajemne relacje w ten sposób, że Premia wypłacona będzie przez Spółkę w zamian za określone świadczenie, tj. zrealizowanie określonego wolumenu zakupów towarów Spółki w danym okresie rozliczeniowym lub dopilnowanie przez Klienta, aby produkty Wnioskodawcy były stale dostępne dla finalnych klientów w jego punktach sprzedaży. W celu maksymalizacji wolumenu zakupów oraz zapobiegania sytuacji, w której towary Spółki będą czasowo niedostępne dla końcowego odbiorcy w punktach sprzedaży kontrahenta (Odbiorcy), będą oni zobowiązani do wykonywania działań, w efekcie których sprzedaż towarów Spółki wzrośnie. Do czynności tych należy między innymi odpowiednie eksponowanie towarów oraz ich zachwalanie. Premie, które będą wypłacone przez Spółkę będą stanowiły wynagrodzenie za określone zachowanie się Klienta, które należy w świetle przepisów ustawy o VAT potraktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast według przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zatem świadczeniem usług jest każde zachowanie się danego podmiotu i niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności.

Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, tzn. Premia będzie przyznawana przez Spółkę za określone zachowanie ze strony Odbiorców, polegające na dokonaniu zakupów towarów Spółki o określonej przez Strony poszczególnych umów wartości oraz na zapobieganiu sytuacjom, w których produkty Spółki są czasowo niedostępne dla finalnego nabywcy. W efekcie w przypadku zrealizowania przez Odbiorcę określonego świadczenia, wypłacenie Premii nie będzie miało charakteru dobrowolnego ale będzie stanowiło zobowiązanie Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę powyższe A uważa, iż przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ są to czynności związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka wypłaca swojemu kontrahentowi premię pieniężną w zamian za dokonywanie określonej ilości zakupów produktów Spółki, dokonywanie terminowych płatności za dokonane dostawy towarów oraz podejmowanie działań mających na celu zwiększenie sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, np. poprzez zapobieganie brakom w ofercie produktów, lepsze ich eksponowanie i promowanie - sklasyfikowane przez Wnioskodawcę według PKWiU pod symbolem 82.99.19 "Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej niesklasyfikowane".

W przypadku premii pieniężnych, o których mowa we wniosku, wypłacanych przez Spółkę należy zauważyć, że premie te mają związek ze świadczeniem usług przez kontrahenta na rzecz Spółki. Mamy tu do czynienia z określonym świadczeniem wykonywanym przez kontrahenta na rzecz Spółki, za które Spółka wypłaca kontrahentowi premię. W tym przypadku, poprzez zobowiązanie się kontrahenta w umowie do określonego zachowania na rzecz Spółki, pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa polegająca na świadczeniu usług przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W zamian bowiem za otrzymaną premię kontrahent świadczy na rzecz Spółki usługi polegające na zapobieganiu brakom w ofercie produktów Spółki, lepszym ich eksponowaniu i odpowiednim promowaniu.

W tym przypadku wypłacona premia stanowi zatem wynagrodzenie za usługę. Wypłacona gratyfikacja pieniężna zależy bowiem od określonego zachowania nabywcy (B), co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa polegająca na świadczeniu usług przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W tym przypadku wypłacona przez Spółkę premia pieniężna jest w istocie wynagrodzeniem za usługę wykonaną przez kontrahenta, który powinien udokumentować fakt otrzymania premii poprzez wystawienie Spółce faktury VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl natomiast art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W przypadku premii pieniężnych wypłacanych w związku ze świadczeniem przez kontrahenta usługi (PKWiU 82.99.19 "Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej niesklasyfikowane") na rzecz Spółki, wypłacona przez Spółkę premia stanowi wynagrodzenie za usługę, która to usługa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zakupione przez Spółkę usługi świadczone przez kontrahenta mają zatem związek z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę i przyczyniają się do zwiększenia sprzedaży produktów Spółki.

W związku z powyższym, w opisanym stanie faktycznym Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahentów, dokumentujących wypłacenie im premii pieniężnych za świadczenie usług polegających na działaniach zmierzających do intensyfikacji sprzedaży produktów Spółki w zakresie, w jakim usługi te są wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.