IPPP1/443-878/11-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 3 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 września 2011 r. (data wpływu 8 września 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 sierpnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia pieniężnego otrzymanego przez Wynajmującego w wyniku stwierdzenia szkody całkowitej przedmiotu najmu, w sytuacji gdy odszkodowanie nie pokrywa całości opłat wynikających z opłat czynszowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia pieniężnego otrzymanego przez Wynajmującego w wyniku stwierdzenia szkody całkowitej przedmiotu najmu, w sytuacji gdy odszkodowanie nie pokrywa całości opłat wynikających z opłat czynszowych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 3 września 2011 r. (data wpływu 8 września 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jako najemca w dniu 10 września 2008 r. zawarła umowę najmu samochodu z przeznaczeniem do używania go w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Strony ustaliły czynsz miesięczny w kwocie netto w paragrafie 5 ustęp 1 umowy najmu, natomiast do czynszu był doliczany podatek od towarów i usług w obowiązującej wysokości.

W harmonogramie opłat za najem stanowiącym załącznik nr 1 do umowy zostały wylistowane opłaty za najem przypadające na cały okres obowiązania umowy najmu bez VAT oraz w kwocie z VAT według stawki obowiązującej w dniu podpisania umowy najmu, a także zaznaczono iż zostały one ustalone w oparciu o WIBOR 1M 6,25. W trakcie wykonywania umowy opłaty czynszowe były naliczane w oparciu o WIBOR 1M, a więc wysokość opłat czynszowych w różnych miesiącach była różna. Oprócz czynszu wynajmujący obciążał spółkę wydatkami związanymi z eksploatacją i korzystaniem z przedmiotu najmu (ubezpieczenie, rejestracja).

Na podstawie paragrafu 9 ust. 2 umowy najmu najemca oświadczył, iż przyjmuje odpowiedzialność za wykonanie umowy zgodnie z jej treścią a w szczególności za zapłatę wszystkich opłat czynszowych i innych należności, nawet w przypadku gdyby umowa wygasła wskutek uszkodzenia lub utraty użytkowanego przedmiotu najmu z przyczyn od niego niezależnych w części niepokrytej odszkodowaniem z polisy ubezpieczeniowej.

Z powodu utraty użytkowanego przedmiotu najmu (szkoda całkowita) wynajmujący obciążył spółkę fakturą VAT za opłaty czynszowe do zapłacenia do końca okresu użytkowania przedmiotu najmu. Od sumy tych opłat naliczył VAT według stawki 22%. Jednocześnie wystawił notę uznaniową w której uznał spółkę na kwotę równą otrzymanemu odszkodowaniu z polisy ubezpieczeniowej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w treści nadesłanego w dniu 3 września 2011 r. uzupełnienia sformułował następujące pytanie:

Czy zapłata przez "Najemcę" kwoty wynikającej z § 9 ust. 2 umowy najmu samochodu osobowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i tym samym czy prawidłowo została ustalona podstawa opodatkowania.

W przesłanym uzupełnieniu Spółka przedstawiła także własne stanowisko w sprawie, adekwatne do postawionego pytania. Zdaniem Spółki, w myśl przepisów art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W przypadku zaistnienia okoliczności przewidzianych w umowie najmu samochodu osobowego m.in. wygaśnięcie umowy wskutek uszkodzenia lub utraty użytkowanego przedmiotu najmu, "Najemca" jest zobowiązany do zapłaty określonej kwoty na rzecz "Wynajmującego".

Spółka uważa, że zapłata świadczenia pieniężnego przez "Najemcę", z tytułu wygaśnięcia umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotowe świadczenie uszczegółowione w § 9 ust. 2 umowy nie jest karą umowną czy też odszkodowaniem w rozumieniu art. 483 § 1 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z treścią umowy "Wynajmujący" zobowiązany jest dostarczyć "Najemcy" przedmiot umowy najmu a "Najemca" jest zobowiązany do ponoszenia opłat wynikających z tej umowy. Zatem Spółka posiada wobec "Wynajmującego" zobowiązanie o charakterze pieniężnym, natomiast kara umowna w świetle Kodeksu cywilnego może dotyczyć jedynie zobowiązań o charakterze niepieniężnym. Zobowiązanie "Najemcy" do zapłaty określonej kwoty pieniężnej jest po prostu formą dodatkowego wynagrodzenia, które pełni funkcję świadczenia pieniężnego o charakterze gwarancyjnym. Ponieważ powyższe świadczenie jest świadczeniem odpłatnym, to zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega ono opodatkowaniu tym podatkiem ze stawką 22%.

Natomiast "Wynajmujący" jest zobowiązany wystawić prawidłową fakturę tytułem zapłaty przez "Najemcę" przedmiotowego świadczenia pieniężnego (art. 106 ust. 1 ustawy). Za prawidłowo wystawioną fakturę Spółka (Najemca) rozumie fakturę zgodną z zapisem w umowie w paragrafie 9 ustęp 2 tj. "Najemca oświadcza, że przyjmuje odpowiedzialność za wykonanie umowy zgodnie z jej treścią, a w szczególności za zapłatę wszystkich opłat czynszowych i innych należności, nawet w przypadku gdyby umowa wygasła wskutek uszkodzenia lub utraty użytkowanego przedmiotu najmu z przyczyn od niego niezależnych w części niepokrytej odszkodowaniem z polisy ubezpieczeniowej".

Tymczasem "Wynajmujący" obciążył "Najemcę" świadczeniem pieniężnym w kwocie równej niezapłaconych opłat czynszowych i od tej wartości naliczył 22% podatku od towarów i usług. Jednocześnie wystawił notę uznaniową - poza VAT-em, w której uznał "Najemcę" na kwotę równą otrzymanemu odszkodowaniu z polisy ubezpieczeniowej.

Według Spółki obciążenie "Najemcy" nastąpiło niezgodnie z warunkami umowy jak również niezgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki rozliczenie wynagrodzenia z powodu utraty użytkowanego przedmiotu najmu (szkoda całkowita) powinno być rozliczone w następujący sposób:

I sposób:

Faktura VAT - wartość netto to wartość wszystkich niezapłaconych opłat czynszowych pomniejszona o otrzymane odszkodowanie z polisy ubezpieczeniowej. Od tak wyliczonej wartości powinien być naliczony podatek od towarów i usług wg stawki 22%.

II sposób:

Od tej wartości naliczony podatek od towarów i usług wg stawki 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z postanowień art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka, jako najemca zawarła umowę najmu samochodu z przeznaczeniem do używania go w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W umowie najmu najemca oświadczył, iż przyjmuje odpowiedzialność za wykonanie umowy zgodnie z jej treścią a w szczególności za zapłatę wszystkich opłat czynszowych i innych należności, nawet w przypadku gdyby umowa wygasła wskutek uszkodzenia lub utraty użytkowanego przedmiotu najmu z przyczyn od niego niezależnych w części niepokrytej odszkodowaniem z polisy ubezpieczeniowej. Wątpliwości Wnioskodawcy jako najemcy wynikające z postawionego we wniosku pytania sprowadzają się do kwestii opodatkowania świadczenia pieniężnego związanego z realizacją przedmiotowej umowy, w sytuacji utraty użytkowanego przedmiotu najmu (szkoda całkowita).

Konfrontując przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny sprawy z powołanymi powyżej przepisami prawa podatkowego należy w pierwszej kolejności dokonać oceny czy przedmiotowe świadczenie pieniężne, które jest wypłacane przez niego jako Najemcę na rzecz Wynajmującego, można uznać za wynagrodzenie płacone w zamian za wyświadczenie usługi. Z jednej strony mamy Wynajmującego, który w wyniku zaistnienia zdarzenia polegającego na stwierdzeniu szkody całkowitej wynajmowanego przez niego pojazdu otrzymuje świadczenie pieniężne od Wnioskodawcy (Najemcy) równe różnicy wysokości opłat pozostałych do zapłaty z tytułu wynajmu uszkodzonego pojazdu, a kwocie otrzymanego odszkodowania od ubezpieczyciela. Nie możemy w takiej sytuacji mówić o tym, iż wypłata pieniędzy następuje na skutek wzajemnego świadczenia, gdyż w wyniku wystąpienia całkowitego uszkodzenia pojazdu, dochodzi w zasadzie do zakończenia świadczenia ze strony Wynajmującego, polegającego na wynajmie tego pojazdu. Co za tym idzie dokonywana zapłata nie następuje już za jakiekolwiek świadczenie, co sprawia, iż niniejszego świadczenia nie można uznać za ekwiwalentne, a co stanowi immanentną cechę świadczenia usług. W omawianej sytuacji nie istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym, gdyż Wnioskodawca w rzeczywistości już nie korzysta z wynajmowanego pojazdu, który uległ zniszczeniu. W przedmiotowej sprawie, nie można stwierdzić, jakoby płatność ze strony Najemcy następowała w zamian za świadczenie usług. W związku z powyższym, skoro dokonywana przez Wnioskodawcę zapłata nie ma związku ze świadczeniem usługi ze strony Wynajmującego, nie możemy postrzegać tej wypłaty w kategoriach wynagrodzenia, a co za tym idzie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, świadczenie pieniężne wypłacane przez Wnioskodawcę jako Najemcę pojazdu, co do którego stwierdzono szkodę całkowitą, na rzecz Wynajmującego, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Wynajmujący nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.