IPPP1/443-867/10-4/ISz - Uznanie zbycia określonych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2010 r. (data wpływu 24 sierpnia 2010 r.) uzupełnionego w dniu 1 października 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 29 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 1 października 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 29 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza w październiku 2010 r. sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej ZCP). ZCP jest siecią sprzedaży hurtowej i detalicznej olejów, płynów eksploatacyjnych i akcesorii motoryzacyjnych składającą się z 4 jednostek lokalnych. W skład ZCP podlegający transakcji sprzedaży wejdzie:

W następstwie zbycia ZCP do nabywcy przejdą pracownicy Wnioskodawcy (następstwo prawne w ramach stosunku pracy).

Jednostki lokalne wchodzące w skład ZCP nie są zakładami sporządzającymi samodzielnie bilans, aczkolwiek system księgowości prowadzony jest w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów do jednostek lokalnych wchodzących w skład ZCP oraz kontrolowany jest obrót gotówki, poprzez prowadzenie oddzielnych kont "kasa" dla poszczególnych jednostek wchodzących w skład ZCP.

Jednostki lokalne wchodzące w skład ZCP są wydzielone w schemacie organizacyjnym Spółki i są na tyle zorganizowane, iż zdolne są do prowadzenia samodzielnie działalności w zakresie sprzedaży olejów, płynów eksploatacyjnych i akcesorii motoryzacyjnych.

Przejęcie będzie miało charakter odpłatny i cena za sprzedaną ZCP będzie wyższa niż wartość składników majątku, wchodzących w skład ZCP.

W skład ZCP nie wejdą stany magazynowe jednostek lokalnych podlegających transakcji sprzedaży ZCP. Towary i materiały zostaną odsprzedane nabywcy ZCP po dokonaniu transakcji sprzedaży ZCP. Dostawa towarów i materiałów będzie stanowiła odrębną transakcję udokumentowaną fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja zbycia ZCP będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy transakcja zbycia ZCP będzie na podstawie art. 6 pkt 1 wyłączona spod opodatkowania podatkiem VAT. Sieć sprzedaży hurtowej i detaliczne olejów, płynów eksploatacyjnych i akcesorii motoryzacyjnych w skład której wchodzą 4 jednostki lokalne zdaniem Wnioskodawcy spełnia definicję zawartą w art. 2 pkt 27e i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie przepisem art. 6 ustawy o VAT ustawodawca wyłączył wymienione w tym przepisie czynności spod działania tej ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług, definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Mianowicie, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ponadto odwołując się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) należy stwierdzić, że zgodnie z art. 55 § 1 tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55)#178; Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powyższego podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza w październiku 2010 r. sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa będącą siecią sprzedaży hurtowej i detalicznej olejów, płynów eksploatacyjnych i akcesorii motoryzacyjnych składającą się z 4 jednostek lokalnych. W skład ZCP podlegający transakcji sprzedaży wejdzie:

W skład ZCP nie wejdą stany magazynowe jednostek lokalnych podlegających transakcji sprzedaży ZCP.

Jednostki lokalne wchodzące w skład ZCP nie są zakładami sporządzającymi samodzielnie bilans, aczkolwiek system księgowości prowadzony jest w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów do jednostek lokalnych wchodzących w skład ZCP oraz kontrolowany jest obrót gotówki, poprzez prowadzenie oddzielnych kont "kasa" dla poszczególnych jednostek wchodzących w skład ZCP. Jednostki lokalne wchodzące w skład ZCP są wydzielone w schemacie organizacyjnym Spółki i są na tyle zorganizowane, iż zdolne są do prowadzenia samodzielnie działalności w zakresie sprzedaży olejów, płynów eksploatacyjnych i akcesorii motoryzacyjnych. Przejęcie będzie miało charakter odpłatny.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego, czy w świetle obowiązującego zapisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja zbycia ZCP będzie traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uwzględniając przedstawiony powyżej opis zdarzenia przyszłego w powiązaniu z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego należy stwierdzić, iż będące przedmiotem sprzedaży 4 lokalne jednostki nie będą nosiły znamion zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zauważyć należy, iż (zgodnie z tym co wskazano powyżej) podstawowym wymogiem uznania sprzedaży części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu stawy o VAT jest to, by istniał zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań oraz wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby w ramach sprzedaży kompleksu składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiotowe jednostki lokalne przeszły wszystkie należności i zobowiązania wygenerowane przez te jednostki, ponadto przedmiotem transakcji nie będą też stany magazynowe jednostek lokalnych, które to zostaną zbyte oddzielnie. Niewystarczające, w opinii tut. Organu podatkowego, jest przejście tylko niektórych składników materialnych i niematerialnych.

Konieczną przesłanką uznania sprzedaży ww. jednostek lokalnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przejście tych składników majątku, które są przyporządkowane i niezbędne do działalności prowadzonej przez jednostki wchodzące w skład ZCP.

Istotne znaczenie bowiem w przedstawionej sprawie ma fakt, iż przedmiotem działalności ZCP, będzie jak wskazał Wnioskodawca "sprzedaż olejów, płynów eksploatacyjnych i akcesoriów motoryzacyjnych". Z uwagi na powyższe, tj. kontynuację działalności handlowej, stany magazynowe towarów i materiałów mają nierozerwalny związek z możliwością prowadzenia działalności w tym zakresie po sprzedaży ZCP. Jak wyżej podkreślono ZCP jest zorganizowanym zespołem składników, przy pomocy których można samodzielnie prowadzić dany zakład. Skoro ZCP będzie prowadzić działalność w zakresie handlu hurtowego i detalicznego, a do momentu sprzedaży jednostki utrzymywały stany magazynowe towarów i materiałów niezbędnych do ww. działalności, należy stwierdzić, że stanowią one składnik działalności tych jednostek, a tym samym winny stanowić składnik działalności ZCP. Wszystkie składniki tworzące ZCP muszą pozostawać ze sobą we wzajemnych zależnych relacjach, pozwalających uznać, że stanowią funkcjonalnie wyodrębnioną całość, pozwalającą na prowadzenie działalności tylko przy użyciu wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych.

W analizowanym przypadku stany magazynowe jednostek podlegających sprzedaży w ramach ZCP, stanowią o zapewnieniu ciągłości działalności tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zgodnie z definicją ZCP muszą być elementem jednej transakcji, a nie jak wskazuje Wnioskodawca dostawa stanów magazynowych będzie stanowić odrębną transakcję.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że zbycie wymienionych we wniosku wydzielonych z majątku Spółki składników majątkowych nie posiada ww. cech właściwych dla przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani też nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zatem przepis art. 6 pkt 1 ww. ustawy nie będzie miał w tej sprawie zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedawane jednostki lokalne będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.