IPPP1/443-846/12-2/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2012 r. (data wpływu 12 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego wynajmowania powierzchni użytkowych na rzecz zainteresowanych - jest prawidłowe.

W dniu 12 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego wynajmowania powierzchni użytkowych na rzecz zainteresowanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: "Gmina") jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP. Gmina jest obecnie w posiadaniu między innymi następujących budynków, które częściowo wykorzystywane są do działalności opodatkowanej, natomiast częściowo do działalności niepodlegającej VAT:

Ww. budynki, które zostały oddane do użytkowania i po ich wybudowaniu (względnie po modernizacji, przebudowie i/lub rozbudowie), są wykorzystywane przez Gminę zasadniczo w dwojaki sposób:

A. odpłatny wynajem, w szczególności na rzecz podmiotów gospodarczych (udostępnianie komercyjne powierzchni użytkowych);

B. nieodpłatne udostępnienie na cele gminne (dla potrzeb jednostek OSP, Biblioteki oraz GOPS, itd.)

Z tytułu udostępniania komercyjnych/użytkowych powierzchni ww. budynków, Gmina wystawia faktury VAT za najem powierzchni określonych w umowach. Przedmiotowe faktury sprzedaży Gmina ujmuje w składanych deklaracjach VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe i rozlicza VAT należny z tytułu pobieranych opłat.

W latach 2007 - 2011 Gmina przeprowadziła zadania inwestycyjne dotyczące posiadanych budynków. W szczególności Gmina przeprowadziła zadanie polegające na rozbudowie, przebudowie oraz wyposażeniu budynku wielofunkcyjnego w miejscowości Windyki. Gmina poniosła także wydatki inwestycyjne dotyczące innych posiadanych budynków. W szczególności obejmowały np. ich remonty, modernizacje i zakup wyposażenia. Nakłady finansowe związane z realizacją ww. inwestycji zostały pokryte zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków zewnętrznych.

W ramach przedmiotowych wydatków Gmina nabywała towary i usługi związane m.in. ze sporządzeniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia, etc. Ponoszone w tym zakresie wydatki były dokumentowane przez dostawcóww.ykonawców wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wartość poszczególnych inwestycji przekraczała każdorazowo 15 tys. zł netto.

Ponadto Gmina ponosi i będzie ponosić bieżące wydatki związane z utrzymaniem budynków, obejmujące zarówno nabycie towarów (m.in. media, środki czystości, etc.), jak i usług (m.in. drobne remonty/konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości, etc.).

Gmina nie wyklucza, iż w przyszłości będzie posiadała także inne podobne budynki, które wykorzystywane będą częściowo do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a częściowo do działalności niepodlegającej VAT, a które zostaną wybudowane przez Gminę w kolejnych latach. W ich przypadku Gmina może ponieść także dodatkowe koszty ich budowy.

Jak dotąd Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z posiadanymi przez Gminę budynkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne wynajmowanie przez Gminę powierzchni użytkowych na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne wynajmowanie przez Gminę powierzchni użytkowych w budynkach na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.; dalej "ustawa o VAT"), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż udostępnianie komercyjne powierzchni (tekst jedn.: odpłatny wynajem) przez Gminę budynków nie stanowi dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT powinno ono być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Do zbliżonego stanu faktycznego (który dotyczył odpłatnej dzierżawy świetlic wiejskich), odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-2/MR, w której stwierdził, że "Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż odpłatny wynajem świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowane na zasadach ogólnych".

Stanowisko takie zostało potwierdzone także w analogicznym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-6/MW, w której Dyrektor potwierdził, iż "świadczone przez Gminę usługi odpłatnego wynajmu, świetlic wiejskich w celu organizowania imprez okolicznościowych, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy."

Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe także w przypadku licznych interpretacji podatkowych, które dotyczą sytuacji w której Gmina dzierżawi inne składniki majątkowe Gminy np. infrastrukturę wodno-kanalizacyjną (tak np. w interpretacji Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 maja 2012 r., znak IPTPP1/443-122/12-4/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i jest w posiadaniu budynków, które częściowo wykorzystywane są do działalności opodatkowanej i częściowo do działalności niepodlegającej VAT. Budynkami tymi są:

Ww. budynki, które zostały oddane do użytkowania i po ich wybudowaniu (względnie po modernizacji, przebudowie i/lub rozbudowie), są wykorzystywane przez Gminę zasadniczo w dwojaki sposób:

A. odpłatny wynajem, w szczególności na rzecz podmiotów gospodarczych (udostępnianie komercyjne powierzchni użytkowych);

B. nieodpłatne udostępnienie na cele gminne (dla potrzeb jednostek OSP, Biblioteki oraz GOPS, itd.)

Z tytułu udostępniania komercyjnych/użytkowych powierzchni ww. budynków, Gmina wystawia faktury VAT za najem powierzchni określonych w umowach. Przedmiotowe faktury sprzedaży Gmina ujmuje w składanych deklaracjach VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe i rozlicza VAT należny z tytułu pobieranych opłat.

W latach 2007 - 2011 Gmina przeprowadziła zadania inwestycyjne dotyczące posiadanych budynków. W szczególności Gmina przeprowadziła zadanie polegające na rozbudowie, przebudowie oraz wyposażeniu budynku wielofunkcyjnego w miejscowości Windyki. Gmina poniosła także wydatki inwestycyjne dotyczące innych posiadanych budynków. W szczególności obejmowały np. ich remonty, modernizacje i zakup wyposażenia. Nakłady finansowe związane z realizacją ww. inwestycji zostały pokryte zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków zewnętrznych. W ramach przedmiotowych wydatków Gmina nabywała towary i usługi związane m.in. ze sporządzeniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia, etc. Ponoszone w tym zakresie wydatki były dokumentowane przez dostawcóww.ykonawców wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wartość poszczególnych inwestycji przekraczała każdorazowo 15 tys. zł netto.

Ponadto Gmina ponosi i będzie ponosić bieżące wydatki związane z utrzymaniem budynków, obejmujące zarówno nabycie towarów (m.in. media, środki czystości, etc.), jak i usług (m.in. drobne remonty/konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości, etc.).

Gmina nie wyklucza, iż w przyszłości będzie posiadała także inne podobne budynki, które wykorzystywane będą częściowo do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a częściowo do działalności niepodlegającej VAT, a które zostaną wybudowane przez Gminę w kolejnych latach. W ich przypadku Gmina może ponieść także dodatkowe koszty ich budowy.

Wątpliwości Gminy przedstawione w niniejszym wniosku dotyczą tego czy odpłatne wynajmowanie powierzchni użytkowych budynków na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych).

Jak wynika z opisu sprawy Gmina oddaje w odpłatny wynajem na rzecz zainteresowanych powierzchnie użytkowe budynków np. na potrzeby działalności poczty, gabinetu stomatologicznego czy sklepu (udostępnianie komercyjne).

Stosownie do treści art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

W świetle powyższego należy zauważyć, iż umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Z powyższego wynika, iż wynajem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż odpłatny wynajem powierzchni użytkowych budynków na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowane na zasadach ogólnych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w przedmiotowej sprawie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż przedmiotowa interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego wynajmowania powierzchni użytkowych na rzecz zainteresowanych (pytanie nr 1 wniosku). W zakresie nieodpłatnego udostępniania budynków na cele gminne oraz w zakresie pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących dotyczących wynajmowanych jak i nieodpłatnie udostępnianych budynków (pytanie nr 2, 3 i 4 wniosku) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.