IPPP1-443-839/11-2/IGo - Opodatkowanie materiałów przekazywanych w ramach usługi reklamy i promocji produktów leczniczych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazywanych materiałów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich zakupem - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazywanych materiałów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich zakupem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka świadczy kompleksowe usługi reklamy i promocji produktów leczniczych (dalej: "Usługi") na rzecz zagranicznego usługobiorcy.

Zakres Usług świadczonych przez Spółkę obejmuje:

* reklamę, w tym opracowanie, wdrożenie i realizację wszelkich aspektów kampanii reklamowych związanych z produktami leczniczymi;

* dystrybucję materiałów promocyjnych, w tym między innymi ulotek, broszur, katalogów, nalepek, artykułów wspierających sprzedaż, próbek, artykułów promocyjnych;

* marketing produktów leczniczych, w tym między innymi opracowanie i realizację planów marketingowych dla każdego z produktów leczniczych.

Jak wynika z powyższego opisu, w ramach świadczonych Usług Spółka dokonuje przekazań nabytych wcześniej towarów, w szczególności gadżetów reklamowych, drobnych upominków, materiałów reklamowych (których jednostkowa cena nabycia netto lub jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, przekraczają 10 zł, dalej: "Materiały") na rzecz osób trzecich będących adresatami poszczególnych akcji promocyjnych organizowanych przez Spółkę. Przy czym, Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości tych osób.

Mając na uwadze fakt, że przekazanie Materiałów stanowi integralną część świadczonych Usług oraz w nawiązaniu do uzgodnień pomiędzy Spółką i usługobiorcą, koszt przekazywanych Materiałów jest wliczany do podstawy wynagrodzenia Spółki i stanowi-wraz z kosztami innych czynności dokonywanych na rzecz usługobiorcy - element składowy wynagrodzenia Spółki należnego z tytułu świadczonych Usług.

Ponadto, Spółka korzysta z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Materiałów, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu przedmiotowych Usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Spółka stoi na stanowisku, że przekazanie Materiałów na rzecz osób trzecich, w ramach świadczonych Usług na rzecz zagranicznego usługobiorcy, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i czynność ta nie będzie powodować żadnych skutków podatkowych w podatku VAT po stronie Spółki, a w szczególności w tym wypadku nie znajdzie zastosowania art. 7 Ustawy VAT.

Spółka stoi na stanowisku, że zgodnie z treścią przepisów art. 86 Ustawy VAT, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Materiałów, które następnie są przekazywane osobom trzecim w ramach świadczonych Usług na rzecz usługobiorców.

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 Ustawy VAT, przez dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

W związku z takim brzmieniem przepisów Ustawy VAT, zdaniem Spółki przekazanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w sytuacji gdy spełnione są łącznie poniższe warunki:

* przekazanie towarów następuje bez wynagrodzenia, oraz

* podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu przedmiotowych towarów.

Mając na uwadze, że Spółka przekazuje Materiały osobom trzecim w ramach Usług świadczonych na zlecenie usługobiorcy oraz wartość tych Materiałów jest jednym z elementów składowych wynagrodzenia Spółki z tytułu przedmiotowych Usług, przedmiotowa czynność wydania Materiałów stanowi integralną część Usług. Ponadto, zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji, zgodnie z ustaleniami pomiędzy Spółką i usługobiorcą, celem ekonomicznym transakcji jest nabycie przez usługobiorców jednej kompleksowej Usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, w tym z czynności nieodpłatnego przekazania Materiałów na rzecz osób trzecich. W sytuacji, gdy usługobiorca jest nastawiony na nabycie pewnego zespołu świadczeń, które są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą z ich perspektywy jedno nierozerwalne pod względem gospodarczym świadczenie (w szczególności - jeżeli będą przydatne dla usługobiorców tyko i wyłącznie w przypadku ich łącznego wyświadczenia) to należy uznać, że usługobiorca nabywa jedną kompleksową Usługę.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie zarówno w wydanych interpretacjach indywidualnych przez Ministra Finansów, jak i w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych dotyczących zasad traktowania świadczeń złożonych na podstawie przepisów Ustawy VAT.

Z tytułu świadczonych Usług, Spółka wystawia usługobiorcy fakturę VAT, na podstawie której Spółka otrzymuje wynagrodzenie. Zdaniem Spółki, ze względu na fakt, że wydanie Materiałów na rzecz osób trzecich jest ściśle powiązane ze świadczeniem przedmiotowych Usług oraz koszty tych Materiałów są uwzględniane w wynagrodzeniu płaconym przez usługobiorców, wydanie Materiałów nie jest więc przekazaniem towarów bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym, w przedmiotowym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie został spełniony pierwszy warunek obligujący Spółkę, jako podatnika, do opodatkowania podatkiem VAT Materiałów wydanych nieodpłatnie osobom trzecim w ramach świadczonych Usług na zlecenie usługobiorców, za które Spółce przysługuje wynagrodzenie.

Podsumowując, w opinii Spółki w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie ma zastosowania przepis art. 7 ust. 2 Ustawy VAT, bowiem nie dochodzi do przekazania towarów bez wynagrodzenia, gdyż Spółka otrzymuje wynagrodzenie za wydane Materiały w ramach rozliczenia świadczonych Usług na rzecz usługobiorcy. Czynności przekazania Materiałów na rzecz osób trzecich nie stanowią oddzielnych dostaw towarów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu, ze względu na fakt, że są one nierozerwalnie związane z Usługami świadczonymi przez Spółkę, w zakresie reklamy i promocji produktów leczniczych. Tym samym przekazywanie Materiałów przez Spółkę, w związku z świadczonymi Usługami nie stanowi odrębnej czynności, będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jako nieodpłatna dostawa towarów.

Stanowisko, że w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nie mają zastosowania przepisy art. 7 Ustawy VAT, a co za tym idzie wydanie Materiałów na rzecz osób trzecich w ramach Usług świadczonych przez Spółkę na rzecz usługobiorcy nie stanowi oddzielnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-712/09-2/IK) oraz z dnia 9 maja 2008 r. (sygn. IPPP1-443-548/08-2/JB). Ponadto, podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2010 r. (sygn. IBPP4/443-1530/09/EJ).

Ad. 2

Zgodnie z treścią przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy VAT, Spółce przysługuje prawo odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Materiałów, w związku z wykorzystaniem przedmiotowych towarów do świadczenia Usług na rzecz usługobiorców zagranicznych, które niepodlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, ze względu na fakt, że miejsce świadczenia jest poza terytorium kraju (zgodnie z przepisem art. 28b ust. 1 Ustawy VAT).

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w wyżej wymienionym przepisie, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), zaś przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - zasadniczo rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy.

Z dniem 1 kwietnia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), która zmienia treść art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W myśl nowego brzmienia tego artykułu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Stosownie natomiast do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, iż Spółka świadczy kompleksowe usługi reklamy i promocji produktów leczniczych na rzecz zagranicznego usługobiorcy w ramach, których Spółka dokonuje przekazań nabytych wcześniej towarów, w szczególności gadżetów reklamowych, drobnych upominków, materiałów reklamowych (których jednostkowa cena nabycia netto lub jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, przekraczają 10 zł, dalej: "Materiały") na rzecz osób trzecich będących adresatami poszczególnych akcji promocyjnych organizowanych przez Spółkę. Przy czym, Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości tych osób. Przekazanie Materiałów stanowi integralną część świadczonych Usług oraz w nawiązaniu do uzgodnień pomiędzy Spółką i usługobiorcą, koszt przekazywanych Materiałów jest wliczany do podstawy wynagrodzenia Spółki i stanowi-wraz z kosztami innych czynności dokonywanych na rzecz usługobiorcy - element składowy wynagrodzenia Spółki należnego z tytułu świadczonych Usług. Ponadto, Spółka korzysta z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Materiałów, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu przedmiotowych Usług.

Z treści powołanych regulacji prawnych wynika, że przekazanie towarów przez Wnioskodawcę stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Fakt wręczenia poszczególnych Materiałów nie stanowi jednak, w analizowanym przypadku oddzielnej dostawy towarów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu, jest natomiast nierozerwalnie związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej. Wartość przekazywanych Materiałów stanowi element usługi reklamowej i wkalkulowana jest w jej cenę. Oznacza to, że wartość tych towarów jest jednym z elementów składowych podstawy opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi reklamy i promocji, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, opodatkowanym w ramach tej usługi. Tym samym przekazywanie Materiałów opisanych we wniosku, w związku ze świadczoną usługą nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Zatem art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy w zakresie przekazywanych Materiałów nie znajdzie zastosowania.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 precyzuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Z powyższego wynika, iż uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego z dokonywanymi zakupami, uzależnione jest od powiązania tych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Jednocześnie, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi reklamy i promocji na rzecz zagranicznych usługobiorców, podlegają uregulowaniom art. 28b ust. 1 ustawy, co oznacza, że miejsce świadczenia usługi znajduje się poza terytorium kraju, i tym samym Usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie kraju. W związku z wykonywaniem ww. czynności Wnioskodawca ponosi koszty związane z nabyciem Materiałów.

Usługi reklamowe i promocyjne realizowane przez Spółkę stanowią, co do zasady usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju, zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z zakupem Materiałów, o których mowa we wniosku, pod warunkiem, że Wnioskodawca posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami, o których mowa w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Reasumując, przekazanie przez Spółkę Materiałów w ramach świadczonych przez nią Usług reklamowo-promocyjnych, nie stanowi odrębnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy. Sama dostawa Materiałów nie podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż ich przekazanie jest częścią składową kompleksowo wykonanej usługi reklamowej. Nabywając towary, wykorzystywane do wykonywania Usług (stanowiące przekazywane Materiały), Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych zakupów, na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.