IPPP1/443-823/14-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 249, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Towarzystwa przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia powierzchni biurowej spółkom zależnym - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego udostępnienia powierzchni biurowej spółkom zależnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Towarzystwo A. S.A. prowadzi działalność ubezpieczeniową na podstawie ustawy z dnia 22 maja 2003 r. działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66) w zakresie działu drugiego tj. pozostałe ubezpieczenia osobowe oraz ubezpieczenia majątkowe.

A. S. Sp. z o.o. oraz A. I. Sp. z o.o. (dalej: ".Spółki zależne") świadczą na rzecz Towarzystwa usługi wsparcia w obsłudze produktów ubezpieczeniowych. usługi dystrybucyjne w procesie sprzedaży produktów ubezpieczeniowych oraz usługi informatyczne związane z obsługą produktów ubezpieczeniowych (dalej: "Usługi").

Towarzystwo jest właścicielem budynku biurowego X. W związku z tym, iż Towarzystwo dysponuje powierzchnią biurową. Towarzystwo oraz Spółki zależne planują podpisać umowę polegającą na nieodpłatnym udostępnieniu Spółkom zależnym powierzchni biurowej (dla potrzeb wykonywania Usług potrzebują określonej ilości pomieszczeń biurowych). Celem powyższej umowy będzie zapewnienie pracownikom (lub współpracownikom) Spółkom zależnym powierzchni biurowej niezbędnej do wykonywania Usług na rzecz Towarzystwa. Spółki zależne nie będą uprawnione do zmiany przeznaczenia powierzchni biurowej ani oddawać jej osobom trzecim w posiadanie w całości bądź w części. Powierzchnia biurowa, którą będzie udostępniać Towarzystwo będzie służyć prawidłowemu wykonaniu Usług na rzecz Towarzystwa, gdyż posiada oczekiwany przez Spółki zależne i Towarzystwo standard. Udostępniana powierzchnia jest niezbędnym narzędziem służącym wykonaniu Usług na rzecz Towarzystwa. Przedmiotowa powierzchnia będzie przekazywana bez wynagrodzenia. Bez powierzchni biurowej Spółki zależne oprócz pozyskania lokali od innego kontrahenta musiałyby ponieść dodatkowe koszty wynajmu lub zakupu powierzchni, co bezpośrednio skutkowałoby istotnym zwiększeniem kosztu Usług. Ponadto dzięki udostępnieniu powierzchni, Spółki zależne mają możliwość wykonywać swoje usługi w sposób najbardziej dopasowany do potrzeb Towarzystwa ze względu na bezpośredni kontakt z pracownikami Towarzystwa oraz możliwość szybkiego identyfikowania i rozwiązania problemów powstałych w toku wykonywania Usług na rzecz Towarzystwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej przez Towarzystwo na rzecz Spółek zależnych, w celu świadczenia Usług na rzecz Towarzystwa, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej przez Towarzystwo na rzecz Spółek zależnych, w celu świadczenia Usług na rzecz Towarzystwa, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem V/T.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. za odpłatne świadczenie usług uznaje się użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Dla celów opodatkowania podatkiem VAT muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

(i) z tytułu zakupu towaru podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT;

(ii) użycie towarów-stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika następuje do innych czynności niż działalność gospodarcza podatnika.

Brak spełnienia jednego z powyższego warunków (brak prawa do odliczenia VAT, wykorzystywanie towaru na inne cele niż związane z działalnością gospodarczą podatnika) uniemożliwia uznanie, iż mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym Towarzystwo nie jest zobligowane do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu nieodpłatnie udostępnionej powierzchni biurowej.

Prezentowane stanowisko znajduje uzasadnienie również w praktyce fiskalnej organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych;

" (...) Natomiast, aby nieodpłatne świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

* w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie).

* w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz Wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów". (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2013 r., znak: ILPP2/443-855/13-2/SJ).

" (...) przy ustalaniu, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotu opodatkowania świadczenia usług o złożonym charakterze jakie stanowią umowy kooperacyjne należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego. W związku z tym, nie można traktować nieodpłatnego, czasowego udostępniania maszyn i urządzeń kontrahentom, służących im jedynie do wykonania działalności zleconej przez Spółkę, jako niezależnego świadczenia usługi, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tego rodzaju czynności o charakterze technicznym, pomocniczym nie mają samodzielnej racji bytu bez realizacji usługi produkcji czy montażu, do których wykonania są niezbędne. Z tego względu nie mogą być traktowane jako odrębne świadczenie usług i stanowić odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług." (wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r. sygn. akt. I FSK 1788/07).

W omawianym stanie faktycznym, nie są spełnione warunki dotyczące użycia towarów do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak wskazano powyżej, Spółki zależne w ramach umowy zawartej z Towarzystwem, zobowiązującej Towarzystwo do udostępnienia powierzchni biurowej, będą z niej korzystać w celu prawidłowego wykonania odpłatnej umowy na świadczenie Usług. Powierzchnia biurowa stanowić będzie jedynie narzędzie służące wykonaniu powierzonego Spółkom zależnym.

Należy uznać, iż to Towarzystwo otrzymuje korzyści wynikające z prawidłowego wykonania Usług, dzięki usprawnieniu pracy pracowników Spółek zależnych, umożliwieniu bieżącej komunikacji z pracownikami Towarzystwa oraz rozwiązywaniu problemów występujących przy realizacji Usług, a co więcej dzięki przekazaniu powierzchni biurowej, Towarzystwo istotnie obniża swoje koszty z tytułu zamawianych usług.

Przedstawiając powyższe, według Towarzystwa udostępnienie powierzchni biurowej na rzecz Spółek zależnych stanowi element szerszego stosunku prawnego, polegającego na realizacji odpłatnych Usług pomiędzy Spółkami zależnymi a Towarzystwem. Udostępniana powierzchnia jako narzędzie służy wykonaniu Usług na odpowiednim poziomie oraz w sposób prawidłowy tylko i wyłącznie na rzecz Towarzystwa, co uzasadnia związek czynności z prowadzoną działalnością gospodarczą Towarzystwa.

Zdaniem Towarzystwa, Spółki zależne nie uzyskują korzyści kosztem Towarzystwa, gdyż udostępniane powierzchnie służą realizacji świadczeń związanych z wykonaniem odpłatnych Usług Spółek zależnych na rzecz Towarzystwa. Jednocześnie. Spółki zależne nie mogą swobodnie korzystać z powierzchni biurowej przy świadczeniu usług na rzecz innych podmiotów.

Umożliwienie Spółkom zależnym nieodpłatnego korzystania z powierzchni biurowej stanowi formę spotykanej w obrocie gospodarczym "umowy toolingowej". Jest to umowa nienazwana, na podstawie której odbiorca przekazuje wyłącznie do działalności na rzecz tego odbiorcy. Spółki zależne nie nabywają prawa własności dobra, nie może używać go do świadczenia usług na rzecz innych podmiotów i jest zobowiązany do utrzymywania go w stanie niepogorszonym.

Celem gospodarczym takiej umowy jest dla podmiotu przekazującego (Towarzystwo) dobro pewność, że Spółki zależne będą korzystały z narzędzia zapewniającego odpowiednią jakość usług. Sytuacja ta odpowiada stanowi faktycznemu przedstawionemu w niniejszym wniosku. Dzięki udostępnieniu powierzchni biurowej Towarzystwo otrzymuje Usługi o oczekiwanej jakości, które gwarantują zachowanie wymaganych przez Towarzystwo standardów obsługi klientów zakładu ubezpieczeń.

Brak opodatkowania VAT w omawianym przypadku wynika również z postanowień dyrektywy Rady Unii 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Jak przewiduje art. 26 ust. 1 dyrektywy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności: (i) użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadkach kiedy VAT od takich towarów podlega w całości lub w części odliczeniu, (ii) nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.

Tym samym, również w regulacjach unijnych w zakresie podatku od wartości dodanej podkreśla się, iż podatnik jest obowiązany do rozpoznania podatku VAT, jeżeli nieodpłatnie świadczona usługa nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika.

W omawianym przypadku, udostępnienie powierzchni biurowej jest bezpośrednio związane ze świadczeniem Usług na rzecz towarzystwa (odbiorca korzyści), tym samym nie są spełnione warunki z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 oraz - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy

Analiza art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podlega jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie.

Natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy wskazuje, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu istotne jest ustalenie celu tego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność ubezpieczeniową w zakresie pozostałych ubezpieczeń osobowych oraz ubezpieczeń majątkowych. W związku z tym, że Towarzystwo dysponuje powierzchnią w budynku biurowym planuje wraz ze spółkami zależnymi podpisać umowę na nieodpłatnym udostępnieniu spółkom zależnym powierzchni biurowej dla potrzeb wykonywania usług na rzecz Towarzystwa. Celem umowy będzie zapewnienie pracownikom (lub współpracownikom) spółkom zależnym powierzchni biurowej niezbędnej do wykonywania usług na rzecz Towarzystwa.

W kontekście przedstawionego opisu sprawy Towarzystwo ma wątpliwości, czy nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że umowa użyczenia jest jedną z umów, obok najmu i dzierżawy regulujących zasady używania rzeczy. Przez umowę użyczenia w świetle regulacji art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Jednakże podkreślić należy, że w przypadku gdy pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, wówczas będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi mieć miejsce brak związku świadczonych usług z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Niedopełnienie warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie udostępniana powierzchnia biurowa będzie służyć prawidłowemu wykonaniu usług na rzecz Towarzystwa. Jak wskazał Wnioskodawca udostępniana powierzchnia jest niezbędnym narzędziem służącym wykonaniu usług na rzecz Towarzystwa, dzięki jej udostępnieniu, spółki zależne mają możliwość wykonywać swoje usługi w sposób najbardziej dopasowany do potrzeb Towarzystwa ze względu na bezpośredni kontakt z pracownikami Towarzystwa oraz możliwość szybkiego identyfikowania i rozwiązania problemów powstałych w toku wykonywania usług na rzecz Towarzystwa. Ponadto Spółki zależne nie będą uprawnione do zmiany przeznaczenia powierzchni biurowej, nie mogą swobodnie korzystać z powierzchni biurowej przy świadczeniu usług na rzecz innych podmiotów, nie mogą też oddać jej osobom trzecim w posiadanie w całości bądź w części.

Tym samym należy stwierdzić, że użyczenie powierzchni biurowej spółkom zależnym w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy, ma ścisły związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Zatem usługa udostępnienia powierzchni biurowej spółkom zależnym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, gdyż w przedstawionej sprawie nie są spełnione przesłanki określone w art. 8 ust. 2 ustawy, a mianowicie świadczona nieodpłatnie usługa związana jest z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.