IPPP1/443-772/12-3/PR - Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla usług telewizji satelitarnej świadczonej wraz z usługą udostępniania dekoderów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2012 r. (data wpływu 27 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla usług telewizji satelitarnej świadczonej wraz z usługą udostępniania dekoderów - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla usług telewizji satelitarnej świadczonej wraz z usługą udostępniania dekoderów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy na rzecz swoich abonentów usługi telewizji satelitarnej. Obecnie Spółka planuje zmodyfikować charakter świadczonej usługi poprzez wzbogacenie usługi telewizji satelitarnej o usługę udostępniania dekoderów, tj. w razie realizacji planów Spółki, klient Spółki będzie otrzymywał usługę składającą się z usługi podstawowej (usługę telewizji satelitarnej) oraz usługi pomocniczej (usługę udostępniania dekoderów), która będzie pozwalała klientowi korzystać z usługi podstawowej. Spółka nadmienia, iż dekoder to urządzenie wraz z osprzętem, służące do odkodowywania i odbioru sygnałów cyfrowych przesyłanych drogą satelitarną, umożliwiające korzystanie z Pakietów Programów (tekst jedn.: grupy programów telewizyjnych, udostępnianych Klientowi łącznie, zgodnie z warunkami umowy). Warunkiem świadczenia usługi Pakietów Programów będzie posiadanie przez abonenta dekodera. Spółka podkreśla, że usługa udostępniania dekoderów będzie świadczona w ramach usług telewizji satelitarnej, od których będzie pobierana jedna opłata abonamentowa. W celu właściwej identyfikacji wskazanej powyżej planowanej usługi udostępniania dekodera w ramach usług telewizji satelitarnej Spółka wystąpiła z wnioskiem do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: "OKiNUS") o wydanie interpretacji w zakresie właściwej kwalifikacji według PKWiU.

Zgodnie z interpretacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z 7 grudnia 2009 r., otrzymaną przez Spółkę 23 grudnia 2009 r., wydaną zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity wraz z udostępnianiem swoim abonentom dekoderów, służących do odbioru programów telewizyjnych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity".

Jednocześnie w ww. interpretacji Urząd Statystyczny w Łodzi wskazał, iż w związku z § 2 powołanego wyżej rozporządzenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844 z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 64.20.30-00.00 "Usługi radia i telewizji kablowej".

Urząd Statystyczny odniósł się również do PKWiU z 1997 r. stanowiąc, iż zgodnie z § 3 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym do celów podatkowych nadal stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 64.20.30-00.00 "Usługi radia i telewizji kablowej".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity wraz z udostępnianiem swoim abonentom dekoderów, służących do odbioru programów telewizyjnych mieszczące się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" stanowią "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity-wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej" wskazane w poz. 172 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i w związku z tym są opodatkowane 8% stawką VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity wraz z udostępnianiem swoim abonentom dekoderów, służących do odbioru programów telewizyjnych mieszczące się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" stanowią "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity - wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej" wskazane w poz. 172 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i w związku z tym są opodatkowane 8% stawką VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej "Ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 5a Ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W związku z tym, iż prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów lub usług stanowi warunek niezbędny do określenia prawidłowej w stosunku do dostawy towarów i świadczenia usług stawki VAT Spółka odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), do której odwołują się przepisy Ustawy. Zgodnie z art. 1 pkt 17 lit. a ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z 29 października 2010 r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1476 z późn. zm.) zwana dalej "Ustawą zmieniającą", od dnia 1 stycznia 2011 r. właściwą do wyznaczania zakresu stosowania stawek obniżonych, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług 2008, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293).

Usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity świadczone przez Spółkę mieszczące się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" są wymienione w załączniku nr 3 do Ustawy, który stanowi "Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%". Należy jednak mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 146a pkt 2 Ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do Ustawy, wynosi 8%.

Spółka zwraca uwagę, iż pod poz. 172 załącznika nr 3 do Ustawy pod grupowaniem PKWiU ex 61.30.20.0 ujęto "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity - wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej". Należy zauważyć, iż 8% stawka w zakresie wymienionych usług nie dotyczy usług reklamowych i promocyjnych, co nie ma znaczenia w niniejszej sprawie, zaś PKWiU ex oznacza zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Jednocześnie Spółka zwraca uwagę, iż w art. 2 Ustawy zmieniającej postanowiono, iż zmiany w obowiązujących w dniu ogłoszenia niniejszej ustawy klasyfikacjach statystycznych, wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, oraz w kluczach powiązań między tymi klasyfikacjami, wprowadzone po tym dniu, nie powodują zmian w opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli nie zostały określone w ustawie.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego Spółka zwraca uwagę, iż w pozycji 169 załącznika nr 3 Ustawa wymienia "Usługi radia i telewizji kablowej" (symbol PKWiU 2008 - ex 61.10.5), zaś w pozycji 172 załącznika wskazano "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity - wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej" (symbol PKWiU 2008 - ex 61.30.20.0). Sformułowanie poz. 169 i 172 w załączniku nr 3 do Ustawy rodzi pytanie czy usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity, można uznać za usługi radia i telewizji kablowej w tym znaczeniu w jakim posługuje się tym pojęciem treść poz. 172 załącznika nr 3 do Ustawy w ramach grupowania ex 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity - wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej". Zdaniem Spółki taki tok rozumowania wynika z faktu, iż według powiązań PKW1U z 2008 r. i 2004 r. "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" klasyfikowane pod symbolem PKWiU 2008 r. 61.30.20.0 należy powiązać z "usługami transmisji telewizyjnej" klasyfikowanymi pod symbolem PKWiU z 2004 r. 64.20.21-00.00 oraz "usługami radia i telewizji kablowej" klasyfikowanymi pod symbolem PKWiU z 2004 r. 64.20.30-00.00.

Z kolei z powiązań PKWiU z 2004 i 2008 r. wynika, iż "usługi radia i telewizji kablowej" klasyfikowane pod symbolem 64.20.30.-00.00 według PKWiU 2004 r. zawierają m.in. "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" klasyfikowane pod symbolem 61.30.20.0 PKWiU z 2008 r.

Powyższe oznacza, iż "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" klasyfikowane pod symbolem 61.30.20.0 PKW1U z 2008 r. zawierały się w grupowaniu 64.20.30-00.00 według PKWiU 2004 r. dotyczącym "usług radia i telewizji kablowej".

Spółka zwraca również uwagę, iż zasadności powyższej analizy nie podważa fakt, iż do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do 31 grudnia 2010 r. stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) z 1997 r. W zakresie niniejszego wniosku PKWiU z 1997 r. było bowiem analogiczne do PKWiU z 2004 r. co potwierdza również interpretacja Urzędu Statystycznego w Łodzi w stosunku, do którego istnieją ww. klucze powiązań PKWiU 2008-2004 i 2004-2008 stanowiące załącznik do obowiązującego rozporządzenia w sprawie PKWiU.

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Spółki usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity mieszczące się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" stanowią "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity-wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej" wskazane w poz. 172 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i w związku z tym są opodatkowane 8% stawką VAT.

Spółka zwraca również uwagę, iż powyższy sposób rozumowania potwierdzony został w uzasadnieniu do projektu nowelizacji Ustawy (projekt z 25 maja 2012 r. - ustawa z dnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw), której wejście w życie jest planowane na 1 stycznia 2013 r. W pkt 67 uzasadnienia dotyczącym m.in. Usług radiowych i telewizyjnych czytamy:

"Zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku zad. 146a pkt 2 Ustawy oraz poz. 164-172 załącznika nr 3 do tej ustawy opodatkowaniu VAT stawką obniżoną w wysokości 8% podlegają:

Stawka obniżona, w zakresie wymienionych usług, nie dotyczy usług reklamowych i promocyjnych. (...) Równocześnie w poz. 169 załącznika nr 3 proponuje się wpisać usługi polegające na umożliwieniu odbioru programów telewizyjnych i radiowych za pomocą urządzeń odbiorczych powszechnego odbioru oraz dekoderów - inne niż określone w art. 43 ust. 1 pkt 34 Ustawy. Powyższa pozycja objęła swoim zakresem również usługi wymienione w poz. 170 i 171 w zakresie udostępniania programów radiowych i telewizyjnych realizowanych za pomocą sieci telekomunikacji ruchomej (poz. 170) oraz za pomocą satelity (poz. 171), w związku z czym pozycje te zostały uchylone. Z zakresu poz. 169 wyłączono usługi polegające na wypożyczaniu filmów i audycji w wybranym przez korzystającego z usługi czasie oraz usługi reklamowe i promocyjne."

Sposób interpretacji przedmiotowych przepisów przedstawiony w opisanym wyżej projekcie ustawy jest zgodny z prezentowanym wyżej tokiem rozumowania Spółki.

Mając na uwadze powyższe w celu właściwej identyfikacji planowanych usług, które zostały opisane w stanie faktycznym, Spółka wystąpiła z wnioskiem do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie interpretacji w zakresie ich właściwej kwalifikacji według PKWiU. W niniejszym wniosku Spółka podnosiła, iż usługi telewizji satelitarnej są usługami wiodącymi (głównymi) w stosunku do usług udostępnienia dekodera, które to względem usług telewizji satelitarnej są usługami towarzyszącymi. Podnoszono również, iż wnioskowanie powyższe zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Punkt 7.6.2. ww. zasad zawarty w pkt 7 "Ogólne reguły klasyfikowania usług" stanowi, że w przypadku:

"Gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące zasady klasyfikacji, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

We wniosku do OKiNUS Spółka podkreślała również, że w dotychczasowym orzecznictwie ugruntował się pogląd, zgodnie z którym w sytuacji, gdy usłudze głównej (zasadniczej) towarzyszy usługa pomocnicza, wówczas dla potrzeby określenia przedmiotu opodatkowania za gruncie ustawy o podatku od towarów i usług dopuszczalne jest przyjęcie, że mamy do czynienia z jedną usługą bez konieczności wyodrębniania usług towarzyszących.

Urząd Statystyczny w Łodzi zgodził się z argumentacją Spółki i w interpretacji 7 grudnia 2009 r., otrzymanej przez Spółkę 23 grudnia 2009 r. wydanej zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) uznał, iż usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity wraz z udostępnianiem swoim abonentom dekoderów, służących do odbioru programów telewizyjnych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity".

Jednocześnie w ww. interpretacji Urząd Statystyczny w Łodzi wskazał, iż w związku z § 2 powołanego wyżej rozporządzenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844 z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 64.20.30-00.00 "Usługi radia i telewizji kablowej".

Urząd Statystyczny odniósł się również do PKWiU z 1997 r. stanowiąc, iż zgodnie z § 3 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym do celów podatkowych nadał stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 64.20.30-00.00 "Usługi radia i telewizji kablowej".

W świetle powyższego zatem usługi opisane w stanie faktycznym (rozprowadzanie cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity wraz z udostępnianiem abonamentom dekoderów służących do odbioru programów telewizyjnych) mieszczą się w tym samym grupowaniu PKWiU co usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity, a co za tym idzie usługi opisane w stanie faktycznym podlegają stawce 8% VAT, analogicznie jak usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 5a Ustawy VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w k wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wdane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Na mocy art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W pozycji 172 załącznika nr 3 do Ustawy VAT wymienione zostały usługi ex 61.30.20.0 "usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity - wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej".

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 30 Ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o PKWiU ex - rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony wdanym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka świadczy na rzecz swoich abonentów usługi telewizji satelitarnej. Obecnie Spółka planuje zmodyfikować charakter świadczonej usługi poprzez wzbogacenie usługi telewizji satelitarnej o usługę udostępniania dekoderów, tj. w razie realizacji planów Spółki, klient Spółki będzie otrzymywał usługę składającą się z usługi podstawowej (usługę telewizji satelitarnej) oraz usługi pomocniczej (usługę udostępniania dekoderów), która będzie pozwalała klientowi korzystać z usługi podstawowej. Spółka nadmienia, iż dekoder to urządzenie wraz z osprzętem, służące do odkodowywania i odbioru sygnałów cyfrowych przesyłanych drogą satelitarną, umożliwiające korzystanie z Pakietów Programów (tekst jedn.: grupy programów telewizyjnych, udostępnianych Klientowi łącznie, zgodnie z warunkami umowy). Warunkiem świadczenia usługi Pakietów Programów będzie posiadanie przez abonenta dekodera. Spółka podkreśla, że usługa udostępniania dekoderów będzie świadczona w ramach usług telewizji satelitarnej, od których będzie pobierana jedna opłata abonamentowa. Zgodnie z opinią uzyskaną z Urzędu Statystycznego otrzymaną przez Spółkę usługi rozprowadzania cyfrowych programów telewizyjnych za pomocą satelity wraz z udostępnianiem swoim abonentom dekoderów, służących do odbioru programów telewizyjnych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 61.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity" zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). W oparciu o przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego klucz powiązań klasyfikacji 2004-2008 Spółka wskazuje, iż świadczone usługi mieszczą się w grupowaniu 64.20.30.-00.00 "usługi radia i telewizji kablowej".

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kompleksowości przedmiotowej usługi, podkreślić należy, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przywołać można chociażby wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, iż "każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne" (również wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Mając zatem na uwadze okoliczności przedstawione przez Spółkę w zakresie świadczenia usług telewizji satelitarnej wraz z usługą pomocniczą w postaci usługi udostępniania dekoderów, można stwierdzić, iż stanowią one jedno świadczenie złożone dla celów podatku VAT. Usługi te są pewnymi czynnościami, pojedynczymi elementami (usługami), z których jedna - usługa telewizji satelitarnej - stanowi usługę zasadniczą, przy czym usługa udostępniania dekoderów stanowi usługę pomocniczą, która nie jest usługa samą w sobie, odrębną, lecz zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby klientów (abonentów) będąc środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Odpłatne udostępnienie dekodera ma jedynie charakter umożliwienia odbioru usług świadczonych przez Spółkę. Świadczenie usług telewizji i udostępnienie dekodera są świadczeniami ściśle ze sobą powiązanymi. Z perspektywy klientów, Spółka będzie oferowała im w praktyce jedną usługę, tj. dostęp do programów telewizji satelitarnej. Przedmiotem działalności Spółki nie jest bowiem sprzedaż dekoderów, lecz świadczenie usług telewizji, które będą świadczone w oparciu o dekoder, po wniesieniu stosownych opłat na rzecz Spółki. Zdaniem tut. Organu funkcjonalny związek pomiędzy udostępnieniem dekodera oraz odpłatnym świadczeniem usług telewizji satelitarnej, sprawia, że mamy do czynienia z jedną transakcją i z jednym przedmiotem sprzedaży, którym jest usługa telewizji jako świadczenie złożone.

Konfrontując dyspozycję normy prawnej przewidującej zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT dla usług wymienionych w poz. 172 załącznika nr 3 z opisem zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż omawiane usługi telewizji satelitarnej świadczone na rzecz abonentów, sklasyfikowane pod wskazanym przez Spółkę symbolem PKWiU są usługami w zakresie radia i telewizji kablowej, o których mowa w poz. 172. Powyższe dowodzi fakt, iż zgodnie z kluczem powiązań pomiędzy podanym przez Wnioskodawcę grupowaniem PKWiU wg ww. rozporządzenia z 2008 r. - 91.30.20.0 "Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity", te same usługi mieściły się jako "Usługi radia i telewizji kablowej" zgodnie z klasyfikacjami zawartymi w rozporządzeniach z 1997 r. oraz 2004 r., ujęte pod symbolem PKWiU 64.20.30-00.00.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy należy uznać, że świadczone przez Spółkę usługi, polegające na udostępnianiu odbioru telewizji satelitarnej wraz z usługą udostępniania dekoderów, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 61.30.20.0, podlegają opodatkowaniu stawką 8%, stanowią bowiem "Usługi udostępniania programów radiowych telewizyjnych za pomocą satelity", które mieszczą się więc w grupowaniu klasyfikacyjnym wskazanym w Ustawie VAT, w załączniku nr 3 poz. 172, jako usługi opodatkowane preferencyjną stawką.

Wskazać również należy, iż stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.