IPPP1/443-771/08-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2008 r. (data wpływu 21 kwietnia 2008 r.), uzupełnione pismem z dnia 14.05.2008 (data wpływy 19 maja 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży miejsc postojowych (garaży podziemnych i miejsc parkingowych) oraz schowków - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży miejsc postojowych (garaży podziemnych i miejsc parkingowych) oraz schowków.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność developerska, w ramach której wkrótce będzie sprzedawała lokale mieszkalne w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych wraz z miejscami parkingowymi i schowkami w podziemnym garażu, oraz naziemnymi miejscami parkingowymi. Garaż podziemny oraz grunt, na którym znajdować się będą naziemne miejsca parkingowe stanowić będą część nieruchomości wspólnej, natomiast poszczególne miejsca parkingowe (powierzchnie w garażu podziemnym oraz na terenie działki) będą przypisane do poszczególnych lokali mieszkalnych.

Spółka ma zamiar wybudować budynki mieszkalne, które mają stanowić przedmiot dostawy, gdzie w części podziemnej budynków mają znajdować się miejsca parkingowe oraz schowki. Dla miejsc parkingowych, schowków i dla całego podziemnego pomieszczenia garażowego nie będą tworzone odrębne księgi wieczyste, tzn. podziemne pomieszczenie garażowe nie będzie wydzielone jako osobny lokal użytkowy.

Obecnie Spółka jest na etapie przygotowywania przedwstępnej umowy sprzedaży, w której zobowiązuje się do wybudowania i przeniesienia na rzecz Kupującego prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, wraz z prawem do miejsca parkingowego oraz schowka w garażu podziemnym lub/i naziemnego miejsca parkingowego.

W przesłanym uzupełnieniu Spółka wyjaśniła, iż schowki są zamykanymi boksami rowerowymi przeznaczonymi do przechowywania przez właścicieli lokali mieszkalnych rowerów, ewentualnie wózków, nart, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jakie stawki podatku VAT powinna zastosować Spółka sprzedając miejsca postojowe w wielostanowiskowym garażu podziemnym, sprzedając schowki oraz naziemne miejsca parkingowe, które stanowić będą część nieruchomości wspólnej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, zgodnie z § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż miejsc postojowych (garaży podziemnych i miejsc parkingowych naziemnych) oraz schowków może korzystać z preferencyjnej stawki 7% przeznaczonej dla obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% dla obiektów budownictwa mieszkaniowego (przez które rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11).

Z punktu widzenia przepisów podatkowych, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc parkingowych oraz schowków, które znajdują się w tym samym budynku, oraz naziemnych miejsc postojowych podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie należy dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki, gdyż przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży (tj. lokal mieszkalny wraz z przypisanym mu miejscem parkingowym podziemnym i naziemnym oraz schowkiem, będących częścią nieruchomości, w której udział jest prawem związanym z własnością lokalu mieszkalnego).

Dla garażu podziemnego nie będzie zakładana osobna księga wieczysta.

Ponadto na podkreślenie zasługuje fakt, że to od developera budynku mieszkalnego zależy, czy dokona uznania tych pomieszczeń (tj. miejsc postojowych i schowków) jako elementu nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum, albo wydzieli garaż jako samodzielny lokal w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali i dokona jego sprzedaży oddzielnie od lokalu mieszkalnego.

Przepis § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów stanowi, że preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. W przedstawionym przez podatnika zdarzeniu przyszłym wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego oraz schowka jako odrębnego lokalu użytkowego. Zgodnie z definicją budynku mieszkalnego zawartą w PKOB - są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika, aby pomieszczenia do parkowania samochodów oraz schowek miały przekraczać ten wskaźnik.

Stanowisko Spółki co do wyboru preferencyjnej stawki 7% na garaże podziemne, miejsca postojowe naziemne oraz schowki znajdują swoje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Poznaniu wydał 15 lutego 2008 r. wyrok (sygn. ISAOPo 1206/07) dotyczący stawki VAT w przypadku sprzedaży miejsc postojowych. Sąd orzekł, że do chwili wyodrębnienia pomieszczenia jako odrębnego lokalu użytkowego jest ono traktowane jako część wspólna przynależna do lokalu mieszkalnego i tym samym stosowanie stawki VAT 7% jest zasadne.

Warto dodać, że identyczne rozstrzygnięcia zapadły już wcześniej: WSA w Warszawie 9 listopada 2005 r. (sygn. III SA/Wa 2516/05) oraz 13 września 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1052/07). Do podobnych wniosków doszedł też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2005 r. (sygn. IFSK 103/05). W tym ostatnim orzeczeniu sąd podkreślił, że miejsca postojowe nie mogą być sprzedawane odrębnie, ponieważ nie są samodzielnym lokalem użytkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy.

Stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jaki i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się - zgodnie z art. 41 ust. 12 - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stwierdza, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z póżn. zm - zmiany wprowadzono rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2007 r. Nr 249 poz. 1861 i obowiązują od 1 stycznia 2008 r.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy w zależności od okresu dokonywania dostawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć: lokal mieszkalny i lokal użytkowy, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mieszkalnego przynależeć mogą, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi, o czym stanowi art. 2 ust. 4 cytowanej ustawy o własności lokali.

W powołanym wyżej art. 41 ust. 12 ustawy oraz w § 5 ust. 1a pkt 1 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. - ustawodawca wyłączył spod opodatkowania obniżoną stawką 7% lokale użytkowe. Termin "lokal użytkowy" nie został zdefiniowany na gruncie przepisów prawa podatkowego. Stosowną definicję zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.), gdzie w § 3 pkt 12-14 czytamy, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym, natomiast pomieszczeniem gospodarczym w budynku jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku oraz przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, a także opał lub odpadów stałych.

Ponadto zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Zatem nie są nią objęte stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego miejsca postojowe w wielostanowiskowym garażu podziemnym oraz naziemne miejsca parkingowe, które w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi. Natomiast schowki, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, przedmiotów i innych produktów należących do użytkowników lokalu.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku oraz treść powołanych przepisów, należy uznać, iż sprzedaż miejsc postojowych w wielostanowiskowym garażu podziemnym oraz naziemnych miejsc parkingowych, które stanowią część nieruchomości wspólnej, będzie podlegać opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż schowków, które na gruncie powołanych przepisów stanowią pomieszczenia gospodarcze, przynależne do lokali mieszkalnych, będzie podlegała opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.