IPPP1/443-762/12-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu 21 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty środków przeznaczonych na poczet wynagrodzenia na rachunek bankowy, którego Wnioskodawca nie jest posiadaczem - jest prawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty środków przeznaczonych na poczet wynagrodzenia na rachunek bankowy, którego Wnioskodawca nie jest posiadaczem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, działającą w sektorze usług budowlanych (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka"). Wnioskodawca planuje wziąć udział w przetargu na budowę domu studenckiego oraz na późniejsze kompleksowe utrzymanie i zarządzanie domem studenckim dla państwowej uczelni wyższej w ramach partnerstwa publiczno - prywatnego.

Zgodnie z projektem umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym (dalej: "umowa o ppp"), jaka zostanie zawarta między Wnioskodawcą a podmiotem publicznym (tu: państwowa uczelnia wyższa), Wnioskodawca będzie odpowiedzialny m.in. za utrzymanie domu studenckiego w określonym standardzie i dokonywanie w nim w tym celu remontów przez wskazany w umowie o ppp okres czasu (prawdopodobnie przez okres 15 lat).

Remonty, które mają być w tym czasie przeprowadzone przez Wnioskodawcę, są w części do przewidzenia i zostaną zaplanowane w harmonogramie uzgodnionym przez strony (np. obowiązkowa wymiana okien w budynku po upływie 10 lat). Ponieważ Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za utrzymanie budynku domu studenckiego i znajdujących się w nim instalacji oraz wyposażenia w odpowiednim standardzie, niektórych remontów nie da się przewidzieć i zaplanować (zarówno konieczności przeprowadzenia remontów, jak i czasu ich przeprowadzenia, np. w razie awarii).

Umowa o ppp będzie przewidywać, że za zapewnienie standardu budynku i przeprowadzenie w tym celu remontów w okresie obowiązywania umowy o ppp (prawdopodobnie 15 lat) Wnioskodawcy przysługiwać będzie wynagrodzenie w wysokości z góry ustalonej kwoty za cały okres obowiązywania umowy o ppp. Zgodnie z umową o ppp, podmiot publiczny (uczelnia) będzie przelewać na ustanowiony przez siebie rachunek zastrzeżony, który założy na podstawie umowy rachunku bankowego w banku, co miesiąc kwoty w stałej, określonej przez strony umowy o ppp wysokości, na poczet wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za zapewnienie standardu domu studenckiego i wykonane w tym celu remonty. Suma wszystkich miesięcznych wpłat dokonywanych regularnie przez uczelnię na rachunek zastrzeżony przez okres obowiązywania umowy o ppp będzie równa wynagrodzeniu należnemu Wnioskodawcy na podstawie umowy o ppp za zapewnienie standardu budynku w całym okresie obowiązywania umowy o ppp.

Posiadaczem rachunku zastrzeżonego i środków na nim zgromadzonych do czasu spełnienia warunków ściśle określonych w umowie o ppp oraz w umowie rachunku zastrzeżonego będzie uczelnia. Po spełnieniu wspomnianych warunków, nastąpi automatyczne odblokowanie części środków z rachunku zastrzeżonego i ich przelew na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Uczelnia będzie miała bardzo ograniczone prawo dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku zastrzeżonym. Umowa o ppp oraz umowa rachunku zastrzeżonego będzie regulować warunki i okoliczności, w których będzie możliwe dokonanie wypłaty środków z rachunku zastrzeżonego. I tak, środki wpłacone przez uczelnię na rachunek zastrzeżony będą mogły być zwolnione i wypłacone z tego rachunku w następujących sytuacjach:

* na rzecz Wnioskodawcy - z chwilą wykonania remontów przez Wnioskodawcę (na podstawie faktur za wykonane remonty wystawionych przez Wnioskodawcę);

* na rzecz Wnioskodawcy - kwoty pozostałe na rachunku zastrzeżonym po zakończeniu/wygaśnięciu umowy o ppp zakończeniu okresu, w którym zgodnie z umową o ppp, Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić odpowiedni standard budynku (wraz z odsetkami dopisanymi do rachunku zastrzeżonego), o ile jakieś środki pozostaną na rachunku zastrzeżonym po zakończeniu/wygaśnięciu umowy o ppp; środki te będą należne Wnioskodawcy jako rodzaj premii za zapewnienie standardu domu studenckiego i efektywne przeprowadzenie remontów w okresie obowiązywania umowy o ppp;

* na rzecz uczelni - z chwilą wypowiedzenia umowy o ppp przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z umową o ppp, wypłaty z rachunku zastrzeżonego na rzecz Wnioskodawcy będą dokonywane w terminie 30 dni od daty doręczenia uczelni prawidłowo wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT po wykonaniu remontów. Wykonanie remontów będzie każdorazowo potwierdzane protokołem odbioru robót podpisanym przez strony umowy o ppp i wskazującym rodzaj i wartość wykonanych robót. Zatem Wnioskodawcy będą wypłacane środki zgromadzone na rachunku zastrzeżonym dopiero po wykonaniu remontów, podpisaniu przez Wnioskodawcę i uczelnię protokołu odbioru robót oraz po wystawieniu przez Wnioskodawcę faktury VAT za wykonane remonty. Wcześniej Wnioskodawca nie będzie uprawniony do dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku zastrzeżonym, ani do żądania ich wypłaty na jego rzecz.

Po zakończeniu okresu trwania umowy o ppp, środki znajdujące się na rachunku zastrzeżonym, zostaną przekazane Wnioskodawcy również na podstawie faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę jako rodzaj premii za zapewnienie odpowiedniego standardu budynku i efektywne przeprowadzenie w nim remontów przez okres, na jaki zawarto umowę o ppp,

Dokonywanie przez uczelnię wpłat na rachunek zastrzeżony w stałej, określonej przez strony umowy o ppp wysokości, na poczet wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy w przyszłości za zapewnienie standardu domu studenckiego i wykonane remonty, stanowi zabezpieczenie środków pieniężnych dla Wnioskodawcy na pokrycie kosztów remontów okresowych w domu studenckim.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wpływem środków przeznaczonych na poczet wynagrodzenia należnego w przyszłości Wnioskodawcy za wykonane remonty w domu studenckim oraz za zapewnienie odpowiedniego standardu w domu studenckim na rachunek zastrzeżony, którego Wnioskodawca nie jest posiadaczem, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zadeklarowania VAT należnego i wystawienia faktury VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, wpływ środków przeznaczonych na poczet wynagrodzenia należnego w przyszłości Wnioskodawcy za zapewnienie standardu domu studenckiego i wykonane remonty domu studenckiego potwierdzone podpisanym protokołem odbioru, na rachunek zastrzeżony nie spowoduje dla Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku VAT oraz obowiązku wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje, jak stanowi art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jest to zasada ogólna, od której przewidziane są odstępstwa. Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w VAT w odniesieniu do usług budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30-ego dnia od wykonania usług.

Literalna wykładnia art. 19 ust. 11 oraz art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że powstanie obowiązku podatkowego w związku z zapłatą należności za usługę następuje w chwili otrzymania należności lub jej części przez podatnika, a nie jej zapłaty przez podmiot, na którego rzecz dokonywana jest dostawa lub świadczona jest usługa. Oznacza to, że obowiązek podatkowy w VAT powstaje nie z chwilą obciążenia rachunku dłużnika, lecz z chwilą uznania rachunku wierzyciela (podatnika).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, uczelnia będzie posiadaczem rachunku zastrzeżonego, na który będzie wpłacać regularnie (co miesiąc) środki w stałej wysokości przeznaczone na poczet wynagrodzenia należnego w przyszłości Wnioskodawcy za wykonane remonty w domu studenckim. Wynagrodzenie należne za wykonane usługi zostanie przelane z rachunku zastrzeżonego na rzecz Wnioskodawcy dopiero po spełnieniu następujących warunków:

* Wnioskodawca wykona remonty,

* wykonanie remontów zostanie potwierdzone podpisanym przez strony umowy o ppp protokołem odbioru,

* Wnioskodawca prawidłowo wystawi fakturę VAT z tytułu wykonanych usług na rzecz uczelni.

Przed wykonaniem remontów i otrzymaniem wynagrodzenia za wykonane usługi remontowe na rachunek bankowy Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku zastrzeżonym. W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż z umowy o ppp oraz umowy rachunku zastrzeżonego będzie wynikało, że Wnioskodawca otrzyma środki zgromadzone na rachunku zastrzeżonym uczelni dopiero po ziszczeniu się ściśle określonych w umowie o Ppp i umowie rachunku zastrzeżonego warunków.

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na specyfikę funkcjonowania rachunku zastrzeżonego, środki wpływające na ten rachunek i wpłacane przez uczelnię na poczet wynagrodzenia należnego w przyszłości Wnioskodawcy z tytułu wykonanych remontów, nie będą stanowiły przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

Z chwilą wpłacenia przez uczelnię środków na rachunek zastrzeżony, którego posiadaczem będzie uczelnia, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do dysponowania nimi. Wnioskodawca otrzyma środki od uczelni dopiero z chwilą wypłaty środków zgromadzonych na rachunku zastrzeżonym na jego rzecz, po wykonaniu usług, zatwierdzeniu ich poprzez podpisanie protokołu odbioru oraz po prawidłowym wystawieniu faktury VAT.

Wnioskodawca wcześniej nie będzie uprawniony do dysponowania tymi środkami, a zatem nie będą one stanowić należności Wnioskodawcy. Co istotne, posiadaczem rachunku zastrzeżonego nie będzie Wnioskodawca, lecz uczelnia.

Artykuł 19 ust. 11 ustawy o VAT stanowi wprost, że obowiązek podatkowy w VAT powstaje w chwili otrzymania należności lub jej części przez podatnika. W tym miejscu warto przytoczyć, jak pojęcie "otrzymania" środków pieniężnych zostało wyjaśnione w wyroku NSA w Szczecinie z dnia 14 maja 1998 r. (sygn. akt SA/Sz 1305/97). Sąd uznał, że otrzymanymi środkami pieniężnymi są takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takle, którymi może on rozporządzać jak własnymi. A zatem, skoro Wnioskodawca nie może dysponować środkami wpłacanymi przez uczelnię na rachunek zastrzeżony w momencie ich wpłaty, nie można uznać, że Wnioskodawca otrzymał od uczelni należność. Chociaż przytoczony wyrok zapadł na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na prymat wykładni literalnej w prawie podatkowym, wykładnia pojęcia "otrzymanych" środków pieniężnych dokonana przez sąd może mieć również zastosowanie do tych samych pojęć używanych na gruncie ustawy o VAT.

Dodatkowo, należy podkreślić, że w opisanej sytuacji, ustanowienie rachunku zastrzeżonego przez uczelnię ma na celu wyłącznie zagwarantowanie, iż uczelnia będzie w stanie regulować swoje przyszłe zobowiązania wobec Wnioskodawcy za przeprowadzone przez niego okresowe remonty. Środki zgromadzone na rachunku zastrzeżonym stanowią zabezpieczenie ustanowione przez uczelnię dla Wnioskodawcy na pokrycie przyszłych kosztów remontów, Uczelnia zobowiązana jest do regularnego "odkładania" środków na ten cel na odrębnym rachunku zastrzeżonym, Zatem ustanowienie przez uczelnię rachunku zastrzeżonego i przelewanie przez nią środków na ten rachunek ma wyłącznie charakter zabezpieczenia prawidłowego wykonania przez uczelnię jej obowiązków wynikających z umowy o ppp, ustanowionego na rzecz Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, środki wpłacane przez uczelnię na rachunek zastrzeżony, nie będą stanowiły należności otrzymanych przez Wnioskodawcę w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT iw związku z tym, dla Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek rozpoznania VAT należnego z tego tytułu oraz wystawienia faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.