IPPP1-443-728/08-2/JL - Czy umowa zlecenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2008 r. (data wpływu 14 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania umowy zlecenia - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania umowy zlecenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 19 czerwca 2006 r. została zawarta umowa zlecenia pomiędzy Skarbem Państwa - Wojewodą XXX jako organem założycielskim przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą S, a Panem J - zarządcą. Przedmiotem umowy jest zarządzanie przedsiębiorstwem państwowym na podstawie art. 45a ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych.

Celem zarządzania jest uzyskanie jak najlepszej efektywności ekonomicznej w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa. Zarządca nadzorowany jest przez Radę Nadzorczą Przedsiębiorstwa. Na wykonanie czynności przekraczających zwykły zarząd, Zarządca zobowiązany jest uzyskać zgodę rady (w ust. 6 umowy zlecenia zostały wymienione przykładowe czynności wymagające takiej zgody). Zarządca ponosi odpowiedzialność majątkową za szkody wyrządzone przedsiębiorstwu, a będące następstwem jego działania lub zaniechania niemieszczącego się w granicach dopuszczalnego ryzyka gospodarczego. Z tytułu realizacji umowy Zarządcy przysługuje miesięczne wynagrodzenie, które może zostać powiększone o podatek od towarów i usług, o ile Zarządca będzie podatnikiem tego podatku. Wszelkie koszty związane z wynagrodzeniem zarządu obciążają przedsiębiorstwo. Umowa niniejsza może zostać rozwiązana w dowolnym czasie przez każdą ze stron, za jednomiesięcznym okresem wypowiedzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. umowa zlecenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem wnioskodawcy warunkiem niepodlegania opodatkowaniu jest stwierdzenie, że ww. umowa określa wykonanie czynności, na podstawie których osoba fizyczna - Zarządca jest związana ze zlecającym stosunkiem prawnym co do:

Zdaniem wnioskodawcy pierwsze dwa warunki są oczywiste, co do trzeciego należy zwrócić uwagę, że pomimo zawarcia umowy przez organ założycielski, to faktyczną stroną tego stosunku prawnego jest przedsiębiorstwo, a organ założycielski występował w jego zastępstwie. Skutki zawartej umowy realizują się bezpośrednio w przedsiębiorstwie, a umowa zawierana była w jego imieniu, potwierdza to ust. 6 umowy, który stwierdza, że wszelkie koszty obciążają przedsiębiorstwo, a tym samym ono odpowiada wobec osób trzecich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z ust. 2 art. 15 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy - za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem w świetle cyt. wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyłączenie od opodatkowania podatkiem VAT wymienionych w nich czynności nie jest bezwarunkowe. Istotnym bowiem dla wyłączenia powyższych czynności z katalogu działań uznawanych za samodzielną działalność gospodarczą jest łączne spełnienie warunków, w których te czynności muszą być realizowane, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku VAT) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, że odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu niewykonania umowy czy też nienależytego wykonywania czynności przez Zleceniobiorcę, spoczywać będzie na Zleceniodawcy (Przedsiębiorstwu), który go zatrudnił. Wnioskodawca podkreślił również, że ust. 6 umowy stwierdza, że wszelkie koszty obciążają przedsiębiorstwo, a tym samym ono odpowiada wobec osób trzecich.

Ponadto należy mieć na uwadze fakt, iż jak wskazano we wniosku, Zarządca nadzorowany jest przez Radę Nadzorczą Przedsiębiorstwa, a na wykonanie czynności przekraczających zwykły zarząd, Zarządca zobowiązany jest uzyskać zgodę rady. To wskazuje, iż Wnioskodawca (Zarządca) nie wykonuje swobodnie i samodzielnie działalności gospodarczej, a jedynie pozostaje ze Zlecającym w relacji analogicznej ze stosunkiem pracy i nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich w związku z wykonywaniem zleconych czynności.

Zatem, w świetle powołanych wyżej przepisów, czynności wykonywane przez Zarządcę, na podstawie umowy zlecenia, nie są uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, a tym samym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock