IPPP1/443-724/12-2/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2012 r. (data wpływu 10 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania zużytych urządzeń elektronicznych oraz korekty podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania zużytych urządzeń elektronicznych oraz korekty podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Bank X S.A. (dalej: "Bank") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług finansowych oferowanych klientom indywidualnym i instytucjonalnym, zarówno rezydentom jak i nierezydentom w rozumieniu przepisów podatkowych. Usługi te w przeważającej większości stanowią usługi zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 oraz ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: "ustawa o VAT"). Bank wykonuje przy tym także czynności opodatkowane VAT.

W związku z otrzymywanymi przez Bank fakturami dokumentującymi nabycie towarów lub usług, w przypadku, gdy:

* istnieje możliwość bezpośredniego powiązania danego zakupu z konkretną czynnością opodatkowaną - Bank odlicza podatek naliczony w całości,

* istnieje możliwość bezpośredniego powiązania danego zakupu z konkretną czynnością zwolnioną lub też gdy na podstawie przepisów ustawy o VAT Bank nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, niezależnie od rodzaju działalności z jaką jest związany dany wydatek - Bank nie odlicza podatku naliczonego w ogóle.

Z kolei, jeśli Bank nie ma możliwości bezpośredniego powiązania danego zakupu z konkretną czynnością opodatkowaną albo zwolnioną (tzw. sprzedaż mieszana), Bank dokonuje odliczenia podatku naliczonego według tzw. współczynnika struktury sprzedaży (dalej: "WSS"), o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Bank rozpoczął odliczanie VAT według WSS dokonując korekty rocznej VAT za rok 2011 - zgodnie z art. 91 ustawy o VAT. Do końca 2011 r. Bank nie odliczał tą metodą podatku naliczonego, z uwagi na fakt, iż wstępny WSS nie przekraczał 2%.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Bank użytkuje znaczne ilości sprzętu elektronicznego, stanowiącego środki trwałe podlegające amortyzacji. Z uwagi na szybki postęp technologiczny, Bank niejednokrotnie podejmuje decyzję o wymianie używanego dotychczas sprzętu na sprzęt nowy, o lepszych parametrach. Wymiana sprzętu następuje również w przypadkach, gdy dochodzi do awarii urządzeń, których naprawa okazałaby się dla Banku nieopłacalna. Utrzymywanie przestarzałego technologicznie bądź niesprawnego sprzętu w magazynach jest nieuzasadnione ekonomicznie. Jednocześnie na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 2005 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz. U. z 2005 r. Nr 180, poz. 1495; dalej: "ustawa o ZSEiE"), Bank jest zobowiązany do oddania zużytego sprzętu podmiotom będącym - w rozumieniu ustawy o ZSEiE - "zbierającymi zużyty sprzęt". Z tego względu Bank zawiera umowy z firmami zajmującymi się odbiorem zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego działającymi na podstawie ustawy o ZSEiE i odrębnych przepisów (dalej: "Zleceniobiorcy"). Zleceniobiorcy mają siedzibę na terytorium Polski. Zakres usług świadczonych przez Zleceniobiorców w ramach umów zawartych z Bankiem może obejmować: odbiór, załadunek, transport przekazanego sprzętu oraz odzysk lub przekazanie do dalszego unieszkodliwienia.

Zgodnie z przepisami ustawy o ZSEiE, a także ustawy 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 185, poz. 1243 z późn. zm.), zużyty sprzęt jest odpadem, tj. substancją lub przedmiotem których posiadacz pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do ich pozbycia jest zobowiązany. Po odbiorze urządzeń z Banku, odpowiedzialność za odpady (w rozumieniu ustawy o odpadach) - którymi są zużyty sprzęt przechodzi wyłącznie na Zleceniobiorcę.

Na podstawie przedmiotowych umów Bank może przekazywać Zleceniobiorcom przykładowo:

Wyżej wskazane urządzenia stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe, bądź są ich elementami składowymi. Z uwagi na to, że Bank odlicza podatek według WSS, na podstawie art. 91 ustawy o VAT, Bank jest zobowiązany do dokonania rocznej korekty odliczonego podatku, przy czym w przypadku środków trwałych o wartości przekraczającej 15.000 PLN - korekta dokonywana jest w ciągu 5 lub 10 (jeśli są to nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Wśród sprzętu przekazywanego Zleceniobiorcom mogą znajdować się środki trwałe będące jeszcze w okresie korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT. W przypadku takich środków trwałych Bank miał prawo do odliczenia części VAT według WSS, o ile służyły one tzw. działalności mieszanej.

Z tytułu przekazania urządzeń na rzecz Zleceniobiorców, Bank otrzymuje wynagrodzenie ustalone w oparciu o wagę przekazanego sprzętu. Wynagrodzenie to jest wypłacane na podstawie faktury wystawianej przez Bank.

W związku z tym, że Bank jest zobowiązany do prawidłowego wystawienia faktury, po stronie Banku powstała wątpliwość, czy przekazywany sprzęt stanowi towary, o których mowa w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Z uwagi na to, że załącznik ten zawiera towary (grupy towarów) o określonych symbolach PKWiU, Bank wystąpił do Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o wydanie klasyfikacji statystycznej. Zgodnie z uzyskaną opinią z dnia 26 czerwca 2012 r., znak: OKN-5672/KW-2100/2012 (kopia w załączeniu) - przygotowaną w oparciu o PKWiU z 2008 r. - w przypadkach, gdy dla określonych wyrobów używanych, względnie zużytych (wciąż nadających się do dalszego użytku), przeznaczonych do dalszej odsprzedaży nie wydzielono odrębnych grupowań, wówczas wyroby takie zalicza się do tego samego grupowania, co wyroby nowe. Natomiast niesprawny sprzęt elektroniczny i elektryczny mieści się w grupowaniu: PKWiU 38.11.49.0 - "Wraki przeznaczone do złomowania inne niż statki i pozostałe konstrukcje pływające". Zatem, w świetle uzyskanej opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi, zużyty sprzęt elektroniczny przekazywany przez Bank Zleceniobiorcom nie stanowi towarów (grup towarów) wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Banku w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Banku, przekazanie przez Bank zużytych urządzeń elektronicznych za wynagrodzeniem w ramach umów zawartych z firmami zajmującymi odbiorem zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przedmiotem dostawy jest zatem towar. Towarem zaś, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Biorąc pod uwagę powyższe, Bank niewątpliwie przekazuje Zleceniobiorcom towary w rozumieniu ustawy o VAT. Przekazanie towarów następuje za wynagrodzeniem - ma więc charakter odpłatny. Wskazać również należy, iż jest to przekazanie definitywne, a Zleceniobiorcy mają prawo do rozporządzania przekazanym towarem jak właściciel. Umowa zawarta ze Zleceniobiorcami nie zawiera bowiem żadnych zastrzeżeń dotyczących dysponowania przekazanym sprzętem. Co więcej po odbiorze urządzeń przez Zleceniobiorców odpowiedzialność za zużyty sprzęt przechodzi wyłącznie na Zleceniobiorcę. Zleceniobiorcy mogą w szczególności poddać otrzymany sprzęt procesowi odzysku. Niemniej, nie jest wykluczone, iż przekazane urządzenia mogą zostać odsprzedane.

W konsekwencji, należy uznać że przekazanie przez Bank zużytych urządzeń elektronicznych w ramach umów zawieranych ze Zleceniobiorcami stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Banku w zakresie pytania nr 2

W ocenie Banku, przekazanie zużytych urządzeń elektronicznych za wynagrodzeniem, w przypadku których Bank odliczył częściowo podatek - jest opodatkowane VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, od podatku zwalnia się dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przeważającej mierze środki trwałe nabywane przez Bank służą tzw. działalności mieszanej. Tym samym, przy ich nabyciu Bank odlicza VAT stosując WSS. W odniesieniu do sprzętu elektronicznego przekazywanego przez Bank Zleceniobiorcom nabytego przed 2012 r., prawo do odliczenia podatku powstało dopiero w związku z wyliczeniem WSS po zakończeniu 2011 r. Na podstaw art. 90 ust. 10 ustawy o VAT obowiązującego od 1 kwietnia 2011 r., Bank uzyskał bowiem prawo do odliczania części VAT również w przypadkach, gdy WSS nie przekroczył 2%. Z kolei w okresie do 31 marca 2011 r. - ze względu na wówczas obowiązujące przepisy ustawy o VAT - takie prawo nie przysługiwało. W związku z tym, Bank dokonał pierwszego odliczenia podatku według WSS dopiero po zakończeniu 2011 r. poprzez korektę, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeśli dane urządzenie było na koniec roku 2011 w tzw. okresie korekty (w rozumieniu art. 91 ust. 2 ustawy o VAT), wówczas Bank odliczył VAT wynikający z faktury nabycia tego urządzenia stosując ostateczny WSS wyliczony po zakończeniu 2011 r. Tym samym, w stosunku do towarów przekazywanych przez Bank Zleceniobiorcom, stanowiącym środki trwałe podlegające amortyzacji, które na koniec 2011 r. były w tzw. okresie korekty - Bank obniżył kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Bank ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku środków trwałych nabywanych począwszy od 1 stycznia 2012 r. (tekst jedn.: od momentu odliczania VAT według WSS wyliczonego po zakończeniu 2011 r.), o ile nabywane środki służą tzw. działalności mieszanej Banku.

Wobec powyższego, odpłatna dostawa towarów dokonywana przez Bank na rzecz Zleceniobiorców nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jeśli w stosunku do tych towarów, Bank miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, należy uznać, że przekazanie zużytych urządzeń elektronicznych za wynagrodzeniem, w przypadku których Bank odliczył częściowo podatek - dokonując korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT (w przypadku urządzeń nabytych przed 2012 r.) bądź w związku z ich nabyciem (w przypadku urządzeń nabywanych od 2012 r.) jest opodatkowane VAT.

Stanowisko Banku w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Banku, Bank ma obowiązek dokonania korekty z tytułu sprzedaży środków trwałych, zgodnie z art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT, jeśli Zleceniobiorcom są przekazywane środki trwałe będące w okresie korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż środków trwałych podlegających amortyzacji, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Korekta z tytułu sprzedaży, zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. Jednocześnie, w przypadku, gdy sprzedaż towarów będzie opodatkowana, wówczas, zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystywanie tego towaru jest związane z czynnościami opodatkowanymi. Z kolei zaś, w przypadku gdy sprzedaż tych towarów będzie zwolniona z opodatkowania lub niepodlegająca opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystywanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Jednocześnie, w świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT jako sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę fakt, iż przekazanie zużytego sprzętu elektronicznego Zleceniobiorcom jest odpłatną dostawą towarów (stanowiącą sprzedaż w rozumieniu przepisów ustawy o VAT) - Bank ma obowiązek dokonania korekty z tytułu sprzedaży środków trwałych, zgodne z art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT - jeśli przedmiotem przekazania są środki trwała będące w okresie korekty.

Mając na uwadze powyższe, Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości prezentowanych stanowisk.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.