IPPP1-443-716/07-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2007 r. (data wpływu 19 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku od towarów i usług przy sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z miejscami postojowymi w garażu podziemnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2007 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku od towarów i usług przy sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z miejscami postojowymi w garażu podziemnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w X, dzielnica XX, przy ulicy..... oznaczonej w ewidencji gruntów jako zabudowana działka nr x, o łącznym obszarze 5473 m² zabudowanej budynkiem biurowym o powierzchni 1759 m², budynkiem produkcyjnym o powierzchni 5828,3 m², budynkiem produkcyjnym o powierzchni 550,8 m², innym budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 435 m², budynkiem o powierzchni 47,2 m², innym budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 205 m², budynkiem magazynowym o powierzchni 390 m², innym budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 292 m² oraz budynkiem magazynowym o powierzchni 116 m² - dla której Sąd prowadzi księgę wieczystą Nr..... i zamierza na opisanej powyżej zabudowanej działce gruntu zrealizować inwestycję pod nazwą "L", polegającą na przebudowie istniejących obiektów fabrycznych i biurowych na budynki usługowo-mieszkalne. Spółka zamierza sprzedawać samodzielne lokale mieszkalne typu L, znajdujące się w przebudowanych budynkach usługowo-mieszkalnych. W umowach ustanowienia odrębnej własności lokalu i ich sprzedaży zostanie ustalony sposób korzystania z nieruchomości wspólnej w ten sposób, że wszyscy nabywcy lokali uzyskają na czas nieoznaczony prawo do wyłącznego i nieodpłatnego korzystania ze stanowisk postojowych usytuowanych w części podziemnej budynku szczegółowo opisanych w tych umowach, zaś każdemu kupującemu przysługiwać będzie prawo do wyłącznego i nieodpłatnego korzystania z samodzielnego stanowiska postojowego oznaczonego konkretnym numerem. Ponadto zaplanowano, że niektóre lokale będą miały przynależny ogródek przydomowy lub taras. Cena sprzedaży każdego lokalu będzie składała się z dwóch części:

* ceny lokalu mieszkalnego typu L wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działki gruntu i stosownym udziałem w nieruchomości wspólnej oraz (w zależności od lokalu) prawem do korzystania z tarasu (ogródka przydomowego)

* ceny prawa do wyłącznego korzystania ze stanowisk postojowych w garażu podziemnym.

Inwestycja zostanie rozpoczęta w I kwartale 2008 r.. W lutym lub w marcu 2008 r. Spółka zamierza zawierać przedwstępne umowy sprzedaży. Umowy ustanowienia odrębnej własności lokali i ich sprzedaży w formie aktu notarialnego przewidziane są na IV kwartał 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy jednoczesnej sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działki gruntu i stosownym udziałem w nieruchomości wspólnej, wraz z (w zależności od lokalu) prawem do korzystania z tarasu (ogródka przydomowego) oraz z prawem do wyłącznego korzystania ze stanowisk postojowych w garażu podziemnym, należy zastosować preferencyjną 7% stawkę podatku VAT.

Zdaniem wnioskodawcy zastosowanie znajdzie stawka 7% na podstawie art. 41 ust. 12 - 12c ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r.). Z uwagi na fakt, iż pojęcia lokalu mieszkalnego czy nieruchomości wspólnej nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazuje na regulacje zawarte w ustawie o własności lokali. W rozumieniu art. 2 ust. 2 tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż (art. 2 ust. 4 ww. ustawy). W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. W świetle przytoczonych przepisów ustawy o własności lokali Spółka uważa, że miejsca postojowe w podziemnym garażu będą stanowić część nieruchomości wspólnej. Miejsc postojowych nie można uznać za samodzielne lokale użytkowe, gdyż nie stanowią one wydzielonych trwałymi ścianami izb. Z tego samego powodu nie są one również tzw. pomieszczeniami przynależnymi do lokalu w rozumieniu art. 2 ust. 4 ww. ustawy o własności lokali. Spółka wskazuje na wyrok SN z 19 maja 2004 r. ICK 696/2003. Według Wnioskodawcy, z art. 3 ustawy o własności lokali wynika, że nie ma możliwości podziału nieruchomości wspólnej, w tym także dla celów podatku od towarów i usług. Przemawia za tym związanie udziałów w nieruchomości wspólnej z prawem własności lokalu mieszkalnego. W odniesieniu zatem do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego Spółka podkreśla, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do sprzedaży miejsca postojowego, które wchodzi w skład nieruchomości wspólnej, tylko do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z tego miejsca. Nie jest zatem możliwe wyodrębnienie tego prawa od własności lokalu - jest ono ściśle związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie może ono być więc przedmiotem odrębnej sprzedaży (nie można dokonywać "sztucznego" podziału takiej transakcji wyłącznie na potrzeby podatku od towarów i usług).

W świetle powyższego Spółka uważa, że sprzedaż prawa do korzystania z miejsc postojowych oraz piwnicy (komórki lokatorskiej) wraz ze sprzedażą mieszkania podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT właściwą dla lokalu mieszkalnego tj. stawką 7%.

Wnioskodawca zwraca uwagę na rozstrzygnięcia dokonane przez Naczelny Sąd Administracyjny (w wyrokach z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 2480/04 oraz z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt I FSK 103/2005 r.) oraz przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie) w wyroku z dnia 13 września 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1052/07), które stanęły na stanowisku, że sprzedaż lokalu wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlega opodatkowaniu według stawki podatku VAT właściwej dla lokalu mieszkalnego. Podatnik wskazuje również interpretacje organów podatkowych: decyzję Izby Skarbowej w Rzeszowie z 2 listopada 2006 r. (L.IS.II/2-443/223/06), decyzję Dyrektora izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 maja 2006 r. (PP II 443/414/06/MM), decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 czerwca 2007 r. (1461/Dci-II/4407/14-7/07/EO), oraz z dnia 12 września 2007 r. (1401/VR/4407-14/63/06/KT), które również potwierdzają prezentowane stanowisko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę - w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towar należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).

Co do zasady stawka podatku VAT, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT dodanym od dnia 1 stycznia 2008 r. na podstawie ww. ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Obiektami budownictwa mieszkaniowego, według definicji obowiązującej od 1 stycznia 2008 r. są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl art. 41 ust. 12a rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, w wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Ust. 12b artykułu 41 ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) w § 5 ust. 1a pkt 2 dokonano rozszerzenia zastosowania stawki podatku VAT w wys. 7% do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte ta stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z powyższego wynika, że do sprzedaży lokali mieszkalnych zastosowanie ma obniżona do 7% stawka podatku VAT, natomiast do lokali użytkowych stosuje się podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie precyzują definicji "lokal mieszkalny" ani "lokal użytkowy". W związku z tym, należy posiłkować się definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu powyższej ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 ww. przepisu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Wg art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy:

* pomieszczeniami pomocniczymi, czyli takimi pomieszczeniami, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspakajania mieszkaniowych potrzeb ludzi,

* pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Zatem w świetle powyższych uregulowań, należy stwierdzić, iż wydzielone miejsce postojowe lub garaż nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych. Mogą one przynależeć do lokalu ale nie zmienia to ich funkcji.

Pojedyncze stanowisko parkingowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część większego pomieszczenia nie może więc stanowić pomieszczenia przynależnego, o którym mowa powyżej. Pomieszczeniem tym jest hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce parkingowe stanowi ułamkową część pomieszczenia przynależnego. Ponadto należy wskazać, iż intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe. Natomiast stanowiska postojowe nie stanowią obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy i w § 5 ust. 1a rozporządzenia. Zatem ich sprzedaż podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką w wysokości 7%, a w efekcie podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Ponadto zgodnie z § 5 ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) obniżoną do wysokości 7% stawkę podatku stosuje się również do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 7%.

Oznacza to, że gdy przedmiotem dostawy będą budynki i budowle lub ich części opodatkowane stawką 7%, trwale związane z gruntem objętym prawem użytkowania wieczystego, do całej transakcji zastosowanie ma ta sama stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, że przedmiotem sprzedaży będą jednocześnie lokale mieszkalne wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu i stosownym udziałem w nieruchomości wspólnej wraz z prawem do korzystania z tarasu lub ogródka przydomowego (w zależnościom lokali) oraz z prawem do wyłącznego korzystania ze stanowisk postojowych w garażu podziemnym.

W świetle przytoczonych przepisów prawa należy stwierdzić, że dostawa lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (z wyłączeniem miejsc postojowych w garażu) i prawem do korzystania z tarasu czy ogródka przydomowego podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%, natomiast dostawa wydzielonego miejsca postojowego (prawa do korzystania z tego miejsca) nie korzysta z preferencyjnej stawki podatku, z uwagi na to, że nie służy bezpośrednio zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Wyjaśnić również należy, że co do zasady jedna dostawa towarów podlega jednej stawce podatku VAT, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Zatem fakt, iż w przedmiotowej sprawie dostawa miejsc postojowych i lokali mieszkalnych będzie dokonywana jednocześnie, będzie stanowić jeden przedmiot dostawy, pozostaje bez wpływu na właściwe zastosowanie stawki podatki od towarów i usług.

Powołane przez Wnioskodawcę wyroki Sądów Administracyjnych czy też interpretacje organów podatkowych są rozstrzygnięciami w konkretnych, indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, i tym samym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.