IPPP1/443-668/14-4/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) - uzupełnionym w dniu 23 lipca 2014 r. pismem z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.) na wezwanie Organu z dnia 16 lipca 2014 r. (doręczone 18 lipca 2014 r.) - o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodu osobowego przeznaczonego do odsprzedaży oraz udokumentowania transakcji jego sprzedaży - jest prawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodu osobowego przeznaczonego do odsprzedaży oraz udokumentowania transakcji jego sprzedaży.

Wniosek uzupełniony został w dniu 23 lipca 2014 r. pismem z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16 lipca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem. W dniu 4 lutego Spółka zakupiła samochód osobowy Citroen C5 w celu dalszej odsprzedaży. Zakupiony pojazd został potraktowany jako towar handlowy służący dalszej odsprzedaży. Spółka odliczyła 100% VAT naliczonego przy nabyciu pojazdu. Pojazd został wprowadzony do ewidencji środków obrotowych Spółki. W dniu 5 marca samochód został sprzedany do leasingodawcy z 23% stawką VAT. Po dokonanej sprzedaży samochód jest leasingowany od ww. leasingodawcy na podstawie umowy leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca prawidłowo dokonał odliczenia VAT naliczonego od zakupionego samochodu osobowego przeznaczonego do dalszej odsprzedaży.

2. Czy Wnioskodawca prawidłowo wystawił fakturę VAT dokumentującą sprzedaż samochodu osobowego dokonaną w dniu 5 marca 2014 r. dla leasingodawcy z 23% stawką VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym spółka odliczyła 100% VAT z faktury zakupu i wystawiła fakturę dokumentującą sprzedaż samochodu osobowego ze stawką 23% VAT. Zdaniem Spółki samochód posiada status towaru handlowego, bowiem jest przeznaczony do odsprzedaży i wykazany jest w ewidencji towarów handlowych. Należy również podkreślić, że samochód nie mógł być inaczej wykazany gdyż nie spełniał definicji środka trwałego, czyli nie był wykorzystywany co najmniej rok i nie służył innym celom Spółki.

Należy zauważyć, że z wykładni gramatycznej wskazanych w pytaniu przepisów nie wynika jednoznacznie, czy pełne odliczenie podatku naliczonego od nabytych samochodów osobowych dotyczy wszystkich tych przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż nabytych przez niego samochodów osobowych, czy też dotyczy ono samochodów, które oferowane są do dalszej odprzedaży i nie pełnią jednocześnie u niego funkcji pojazdów służbowych. Pomimo, że sprzedaż samochodów nie jest wpisana w KRS jako działalność Spółki to w tym przypadku była to czynność polegająca na faktycznej działalności odsprzedaży samochodu. Art. 86 ust. 3 ustawy o VAT zawiera ograniczenie pełnego odliczenia dla nabywanych samochodów osobowych. Dotyczy ono bez wyjątku wszystkich podatników i ma niewątpliwie charakter przedmiotowy. Z kolei jeden z wyjątków od tego wyłączenia przewidziany został przez ustawodawcę w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT i dotyczy takich przypadków nabycia, gdy podatnik odprzedaje te samochody. Z redakcji tej można zatem przyjąć, że wyłączenie owo ograniczone jest do tych przypadków, które związane są z zakupem tych samochodów osobowych, które przeznaczone są tylko do dalszej odsprzedaży i nie służą innym celom podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy, stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 1 kwietnia 2014 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W myśl ust. 3, przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Należy wskazać, że z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), zwanej dalej "ustawą nowelizującą", przepis art. 86a uległ zmianie.

Z przedstawionych przez Spółkę okoliczności wynika, że głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem. W dniu 4 lutego Spółka zakupiła samochód osobowy Citroen C5 w celu dalszej odsprzedaży. Zakupiony pojazd został potraktowany jako towar handlowy służący dalszej odsprzedaży. Spółka odliczyła 100% VAT naliczonego przy nabyciu pojazdu. Pojazd został wprowadzony do ewidencji środków obrotowych Spółki. W dniu 5 marca samochód został sprzedany do leasingodawcy z 23% stawką VAT.

Ponieważ Spółka zakupiła samochód w dniu 4 lutego i dokonała jego sprzedaży w dniu 5 marca, w analizowanej sprawie zastosowanie mają przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2014 r., w tym art. 86a ustawy o VAT obowiązujący w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.

Jak wynika z powołanych uregulowań ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.) zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług tj. w przypadkach gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są odsprzedawane w ramach działalności podatnika. W wyłączeniach tych określono rodzaj działalności wskazujący, że nabyte samochody (pojazdy) mają w całości służyć tej działalności podatnika.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że użyte w zacytowanym przepisie sformułowanie "przedmiot działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu "jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów)" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepisy te wiążą go jednocześnie z odprzedażą konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu "tych". Nabyte do dalszej odsprzedaży samochody powinny mieć walor towarów handlowych, gdyż ich odprzedaż jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie. Z kolei samochody, które po ich zakupie nie są wyłącznie przeznaczone do odsprzedaży, lecz wykorzystywane są np. w prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą być traktowane jako towar handlowy. W związku z tym, przy nabyciu samochodów osobowych wykorzystywanych dla celów innych niż odsprzedaż nie przysługuje podatnikowi, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż samochodów, prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości.

Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży.

Rozpatrując kwestię odprzedaży samochodów należy zauważyć, że ustawodawca w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r., wiąże konkretne samochody osobowe lub inne niż samochody osobowe pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony - w przypadku, których przysługuje odliczenie podatku naliczonego - z ich odprzedażą przez podmiot. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami. Istotne jest to, że przepis stanowi o nabywanym przez podatnika samochodzie do odsprzedaży. Ustawodawca koncentruje się więc na przedmiocie, a nie podmiocie. Zatem na prawo do odliczenia na ww. zasadach nie mają wpływu zapisy zawarte w KRS Spółki dotyczące przedmiotu działalności. Jeżeli nabywane samochody osobowe są przeznaczone do dalszej odsprzedaży, to na podstawie powyższych przepisów, od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r. przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu.

W świetle dokonanej analizy przedstawionego stanu prawnego oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro - jak wskazał Wnioskodawca - nabyty samochód osobowy był towarem handlowym (przeznaczonym do dalszej odsprzedaży), został wprowadzony do ewidencji środków obrotowych, to Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Należy również dodać, że powyższy przepis wyłączający ograniczone prawo do odliczenia z tytułu nabycia samochodów osobowych (innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) nie może mieć zastosowania do sytuacji, gdy nabywane samochody i pojazdy są wykorzystywane do innej niż odsprzedaż działalności podatnika. Samochód osobowy - choćby zakupiony z zamiarem dalszej odprzedaży - w momencie przeznaczenia go do użytkowania (korzystania) przez podatnika do innej niż odsprzedaż działalności, przestaje być traktowany jako towar handlowy, a staje się składnikiem majątku podatnika.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności lub zwolnienie od podatku. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 20 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. , poz. 1722), zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku:

- nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł.

W odniesieniu do kwestii stawki podatku VAT właściwej dla sprzedaży wymienionego we wniosku samochodu osobowego należy zgodzić się ze Spółką, że zastosowanie miała stawka podstawowa w wysokości 23%. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie przewidują obniżonych stawek podatku dla sprzedaży samochodów, a ponadto w analizowanym przypadku nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zastosowania nie ma również zwolnienie, o którym mowa w cyt. § 3 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, gdyż jak wskazano wcześniej, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od zakupu samochodu.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Dokonana przez Spółkę sprzedaż samochodu stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%. Spółka zatem postąpiła prawidłowo dokumentując wymienioną transakcję poprzez wystawienie leasingodawcy faktury ze stawką 23%.

Stanowisko Spółki w powyższej kwestii jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.