IPPP1/443-66/08-7/GD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2008 r. (data wpływu 16 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego i rozliczenia importu usług w deklaracji VAT-7 - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego i rozliczenia importu usług w deklaracji VAT-7.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z uwagi na charakter swojej działalności oraz rodowód będzie nabywała usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, usługi prawne, ubezpieczeniowe oraz finansowe od podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. W związku z tym w myśl art. 27 ust. 3 i w związku z ust. 4 miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności dla którego dana usługa jest świadczona (...).

Faktura dokumentująca wykonanie usług ciągłych, będzie wystawiona przez kontrahenta na koniec każdego miesiąca po wykonaniu usług np. za miesiąc marzec 2008 r. odpowiednio w dniu 31 marca 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i w jakich miesiącach należy wykazać import usług w deklaracji VAT-7.

Zdaniem wnioskodawcy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nakłada na podatnika obowiązek wykazania importu usług w myśl art. 27 ust. 3 i 4. Zgodnie z art. 19 ust. 19 ww. ustawy przepisy ust. 1, 4, 5,11, 13 pkt 1 lit. b) i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług. Natomiast art. 19 ust. 4 ustawy stanowi, iż w przypadku gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Ponadto należy podkreślić, iż zgodnie z par. 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, por 798 z późn. zm.) przepisy par. 9, 13-17,19,20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych. A zatem w przedstawionych przypadkach - stosownie do treści § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia -. faktura winna być wystawiona nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi z zastrzeżeniem § 14 i 15. W przedstawionym stanie przyszłym obowiązek podatkowy powstanie 7 kwietnia 2008 r. Obowiązek podatkowy powstanie 7 dnia następującego po miesiącu wykonania usług ciągłych, import usług Spółka wykaże w deklaracji za miesiąc kwiecień 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przez import usług - rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Z zastrzeżeniem, że przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów (art. 17 ust. 2 przedmiotowej ustawy). W myśl art. 17 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadkach wymienionych w art. 27 ust. 3 przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju.

W myśl art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

* miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. W art. 27 ust. 4 pkt 3 i 4 wymienione są usługi będące przedmiotem zapytania.

Import usług nie jest odrębną czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jest sposobem rozliczenia podatku w sytuacji gdy świadczącym usługę jest podmiot mający siedzibę bądź miejsce zamieszkania poza terytorium kraju. O imporcie usług możemy mówić w sytuacji gdy dana usługa jest świadczona przez podatnika, który ma siedzibę, miejsce zamieszkania lub pobytu za granicą. W przypadku importu usług nie ma znaczenia czy świadczący ma siedzibę, miejsce zamieszkania lub pobytu na terytorium Wspólnoty czy też na terytorium państwa trzeciego. Podatnikiem z tytułu importu usług musi być polski usługobiorca. Podmioty zagraniczne mogą dokonywać rejestracji dla celów podatku od towarów i usług w Polsce i rozliczać ten podatek w naszym kraju. W takim przypadku podmiot zagraniczny rozlicza podatek od usług świadczonych w kraju na zasadach ogólnych i nie ma mowy o imporcie usług. Usługa importowa musi być świadczona w Polsce (zgodnie z zasadą ogólną opodatkowaniu podlegają usługi świadczone w kraju).

Biorąc pod uwagę powyższe w przedstawionym przez Spółkę opisie zdarzenia przyszłego mamy do czynienia z importem usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b) i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług. Obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług).

Biorąc pod uwagę powyższe, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego obowiązek podatkowy w stosunku do nabywanych usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, usług ubezpieczeniowych oraz finansowych - powstanie w dniu wystawienia faktury dokumentującej powyższe usługi tj. w dniu 31 marca 2008 r.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. W myśl § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) przepisy § 9, 13-17, 19, 20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku: czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności, a w przypadku dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta. Zgodnie z § 25 ust. 2 ww. rozporządzenia faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca prawidłowo określił datę wystawienia faktury wewnętrznej (faktura wewnętrzna będzie wystawiona nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi). Zgodnie z zapisem art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę wewnętrzną dokumentującą czynności dokonane w tym okresie.

W myśl art. 99 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Z uwagi, że obowiązek podatkowy w stosunku do importu usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, usług ubezpieczeniowych oraz finansowych - powstanie w miesiącu marcu 2008 r., Wnioskodawca powinien rozliczyć podatek należny z tytułu importu przedmiotowych usług w deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2008 r.

Podatek należny od importu usług jest jednocześnie podatkiem naliczonym (art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu usług powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy z tytułu importu usług (ar. 86 ust. 10 pkt 2 przedmiotowej ustawy). Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wyżej określonym terminie to zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług może to zrobić w deklaracji podatkowej za okres następny. Uwzględniając powyższe podatek naliczony z tytułu importu ww. usług może być rozliczony przez Spółkę w deklaracji podatkowej za miesiąc marzec 2008 r. lub miesiąc kwiecień 2008 r.

Zgodnie z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi pośrednictwa finansowego podlegają zwolnieniu od podatku VAT, z wyłączeniem usług enumeratywnie wskazanych w ustawie.

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 przedmiotowej ustawy obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług w zakresie stałej obsługi prawnej powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będzie nabywała usługi prawnicze o charakterze ciągłym (stała obsługa prawna). Z uwagi na powyższe w związku z art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług prawnych o charakterze ciągłym powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później niż z upływem terminu określonego na umowie lub fakturze.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. W myśl § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) przepisy § 9, 13-17, 19, 20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku: czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności, a w przypadku dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta. Zgodnie z § 25 ust. 2 ww. rozporządzenia faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powinien wystawić fakturę wewnętrzną w terminie określonym w § 13 ust. ww. rozporządzenia (nie później niż 7 dni od daty wykonania usługi). Zgodnie z zapisem art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę wewnętrzną dokumentującą czynności dokonane w tym okresie.

W myśl art. 99 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Z uwagi, że obowiązek podatkowy w stosunku do importu usług prawnych powstanie w dniu otrzymania całości lub części zapłaty ale nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - podatek należny powinien zostać przez Spółkę rozliczony w deklaracji za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu usług prawnych.

Podatek należny od importu usług jest jednocześnie podatkiem naliczonym (art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu usług powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy z tytułu importu usług (ar. 86 ust. 10 pkt 2 przedmiotowej ustawy). Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wyżej określonym terminie to zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług może to zrobić w deklaracji podatkowej za okres następny. Uwzględniając powyższe podatek naliczony z tytułu importu usług prawnych może być rozliczony w deklaracji podatkowej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do importu przedmiotowych usług lub w deklaracji za okres następny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.