IPPP1/443-64/12-4/IGo - VAT w zakresie prawidłowości przesyłania, archiwizacji oraz potwierdzenia odbioru faktur, faktur korygujących oraz ich duplikatów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 20 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 29 lutego 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania, archiwizacji oraz potwierdzenia odbioru faktur, faktur korygujących oraz ich duplikatów - jest prawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania, archiwizacji oraz potwierdzenia odbioru faktur, faktur korygujących oraz ich duplikatów. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 19 marca 2012 r., złożonym w dniu 20 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 29 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

D. Sp. z o.o. z siedzibą w W., ul. R.,W. NIP (dalej: "Spółka" lub "D... " lub "Podatnik") prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów z mleka. W związku ze swoją działalnością gospodarczą, Spółka dokonuje dostaw towarów (sporadycznie świadczy również usługi). Transakcje te wiążą się z koniecznością wystawienia faktur, faktur korygujących, jak również duplikatów tychże faktur. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Kontrahenci Spółki są również czynnymi podatnikami VAT. Obecnie Spółka wystawia faktury sprzedaży w systemie komputerowym SAP wysyła je kontrahentom w formie papierowej.

W najbliższej przyszłości Spółka zamierza wprowadzić system wysyłania lub udostępniania faktur w formie elektronicznej tym klientom, którzy wyrażą pisemną zgodę na taki sposób otrzymywania faktur. Wystawienie faktury w systemie SAP jest następstwem dokonanej dostawy towarów. Przed wydaniem towaru z magazynu, do systemu SAP wprowadzane jest zamówienie na dostawę towaru do konkretnego kontrahenta. Na poziomie zamówienia definiowane są zarówno dane dotyczące odbiorcy i nabywcy towaru, jak również dane dotyczące rodzaju oraz ilości towarów, będących przedmiotem danej dostawy. Akceptacja zrealizowanego zamówienia (dowodu dostawy), stanowi podstawę do wystawienia w systemie SAP faktury na klienta. Wystawienie faktury jest procesem automatycznym zapewniającym powiązanie danych ze zrealizowanego zamówienia (dowodu dostawy) z fakturą sprzedaży.

Proces wystawiania i wysyłki faktur w formie elektronicznej będzie wyglądał następująco. W systemie SAP zostanie wystawiona faktura (jak opisano powyżej). Aby dokument mógł być dalej przesłany w formie elektronicznej, system wygeneruje dokument techniczny, czyli tekstowy wewnętrzny dokument SAP, możliwy do przesłania w takiej formie do innych systemów, tzw. idoc. Następnie idoc zostanie przekształcony w formacie EDIFACT na dokument EDI. Dokument EDI zostanie dalej przesłany na serwer operatora technicznego - spółki C... lub innego podmiotu zewnętrznego, z którym Spółka podpisze stosowną umowę na obsługę (dalej: Operator techniczny) oraz na serwer przeznaczony do archiwizacji faktur, celem zachowania faktury w archiwum elektronicznym faktur VAT. Zadaniem Operatora technicznego jest przekształcenie dokumentu na format PDF. Tak przygotowana faktura może być wysłana do kontrahenta za pomocą wiadomości e-mail lub udostępniona do pobrania ze strony internetowej, Dokument nie będzie podpisywany elektronicznie.

Faktury wysyłane będą do klientów w formacie PDF za pośrednictwem poczty e-mail w dwojaki sposób: (1) będą wysyłane automatycznie, w formie załącznika (pliku PDF) do wiadomości e-mail, bezpośrednio przez system, na określony dla każdego odbiorcy wyodrębniony adres e-mail lub (2) w formie wiadomości e-mail zawierającej spersonalizowany jednorazowy link (generowany przez system) - po wejściu na ten link system poprosi o zalogowanie się na odpowiednią stronę internetową (uwierzytelnienie) i pobranie faktury w formie pliku PDF. W umowie z klientem będzie uzgodniony zarówno adres e-mail wysyłkowy Spółki (adres z którego będą wysyłane wiadomości e-mail) oraz adres e-mail, na który będą wysyłane faktury lub jednorazowy link do pobrania tej faktury (adres odbiorcy). W systemie wysyłkowym faktur, w danych podstawowych klienta będzie wpisany na stałe adres e-mail odbiorcy, na który będą wysyłane faktury. Adres ten będzie w systemie przechowywany ze specjalnym znacznikiem w celu odróżnienia od innych adresów mailowych. Zmiana adresu będzie uzgadniana w formie pisemnej. Każde wysłanie lub pobranie faktury będzie automatycznie odnotowane w bazie danych systemu wysyłkowego z podaniem daty i dokładnego czasu wysłania i dostarczenia e-maila.

System poczty e-mail automatycznie wyśle potwierdzenie dostarczenia przesyłki - funkcjonalność taką otrzymuje się poprzez odpowiednie parametryzowanie poczty e-mail. W przypadku jednakże, jeśli system z przyczyn technicznych nie prześle takiego automatycznego potwierdzenia, Spółka może zwrócić się do kontrahenta o przesłanie potwierdzenia otrzymania e-faktury w innej formie. Dokument niedostarczony z powodu błędu w adresie lub innych przyczyn technicznych będzie można wysłać ponownie, a czynność ta zostanie odnotowana w systemie. Oryginał faktury w postaci PDF może być dostarczony lub pobrany tylko jeden raz. W przypadku jakiegokolwiek błędu lub zniszczenia faktury po jej dostarczeniu lub pobraniu, możliwe będzie wysłanie lub pobranie jedynie duplikatu faktury. Sposób postępowania w przypadku wystawienia i wysyłki duplikatu faktury będzie analogiczny jak w przypadku oryginału faktury (duplikat faktury będzie zawierał oznaczenie "duplikat"). Jeśli z przyczyn technicznych lub innych przyczyn nie będzie możliwe wysłanie lub pobranie faktury, faktury korygującej lub duplikatu faktury, wówczas Spółka wyśle fakturę w formie papierowej. W przypadku faktur udostępnianych kontrahentowi ze strony internetowej, faktura w formie PDF będzie udostępniana do wydruku bezpośrednio z tej strony internetowej. Dostęp do takiej strony będzie możliwy poprzez udostępnienie klientowi odpowiedniego loginu i zalogowanie na tej stronie. Dostęp do takiej strony internetowej (login, hasło, itp.) będzie określony w odpowiedniej umowie podpisanej z klientem będzie unikalny tylko dla tego klienta. Adres strony będzie również zdefiniowany (np. https://D....edoc24.pl) i podany w umowie z klientem. Strona będzie zawierała znaki graficzne Spółki, umożliwiające jednoznaczną identyfikację. Każde pobranie faktury ze strony internetowej będzie automatycznie odnotowane w bazie danych systemu z podaniem daty i dokładnego czasu pobrania. Oryginał faktury w postaci PDF może być pobrany ze strony internetowej tylko jeden raz. Procedury systemowe nie zezwolą na ponowne pobranie faktury. W przypadku jakiegokolwiek błędu lub zniszczenia faktury po jej pierwszym pobraniu, możliwe będzie jedynie pobranie duplikatu faktury.

Sposób postępowania w przypadku wystawienia i pobrania duplikatu faktury będzie analogiczny jak w przypadku oryginału (duplikat faktury będzie zawierał oznaczenie "duplikat"). Jeśli z przyczyn technicznych nie będzie możliwe udostępnienie i pobranie faktury, faktury korygującej lub duplikatu faktury ze strony internetowej, wówczas Spółka wyśle fakturę w formie papierowej.

Po wystawieniu faktury w systemie SAP, do obsługi procesu zostanie użyty serwer dostawcy EDI i Operatora technicznego. Dane faktury z systemu SAP - idoc - zostaną automatycznie przetłumaczone za pomocą komunikatów EDIFACT na dokument w systemie EDI. Przesłanie dokumentu EDI do Operatora technicznego będzie wykonane za pomocą protokołu AS2 zapewniającego autentyczność pochodzenia i integralność danych dokumentu. Protokół EDI gwarantuje informacje o dacie przesłania i otrzymania komunikatu, źródle dokumentu, tj. kanale komunikacyjnym wraz z informacjami jednoznacznie identyfikującymi użytkownika będącego nadawcą dokumentu, np. https, login użytkownika numer IP, itp. Tak zabezpieczony dokument jest następnie przekształcany na serwerze Operatora technicznego na dokument PDF. Bezpieczny dostęp do serwera i aplikacji na stronie internetowej Operatora technicznego jest zapewniony poprzez: (i) zabezpieczenie aplikacji (oraz całej nawigacji na stronie internetowej) w oparciu o protokół SSL (strona WWW. wywoływana protokołem https), (ii) zabezpieczenie przed potencjalnymi atakami poprzez certyfikowane programy typu antywirus i firewall oraz (iii) stosowanie procedur bezpieczeństwa typu system hostowany w profesjonalnym ośrodku data center. Dokument w formacie PDF będzie zawierał wszystkie dane wygenerowane w treści faktury powstałej w systemie SAP, jednakże nie będzie on wizualnym odzwierciedleniem layoutu faktury zapisanej w SAP, ze względu na przesłanie danych poprzez system EDI (główną cechą systemów EDI jest tłumaczenie komunikatów z różnych niekompatybilnych ze sobą systemów na komunikaty zakodowane za pomocą jednego, ustalonego wcześniej i zrozumiałego dla wszystkich uczestników komunikacji standardu zapisu danych) oraz wizualizację w PDF. Ponadto klient, podobnie jak to się dzieje obecnie, będzie zobowiązany do niezwłocznego zgłaszania rozbieżności pomiędzy treścią faktury, a otrzymaną dostawą towarów.

Po wystawieniu faktury i wysłaniu jej w formie komunikatu EDI do Operatora technicznego, zostanie uruchomiony automatycznie proces archiwizacji - komunikat EDI jest jednocześnie wysyłany na serwer operatora technicznego oraz serwer, na którym archiwizowane będą faktury w formie elektronicznej, dalej: E-archiwum. Archiwizacja dokumentów w formacie EDIFACT będzie obsługiwana przez zewnętrznego operatora - spółkę EDT na mocy odpowiedniej umowy globalnej zawartej na poziomie Grupy D.... Spółka rozważa też dodatkowo uruchomienie archiwizacji niektórych dokumentów w innym formacie niż EDIFACT - dotyczyłoby to tych dokumentów, które nie mogą być transponowane do systemu EDI ze względu na brak określonych komunikatów, np. faktur korygujących, które w takim przypadku byłyby przechowywane w formacie PDF. W tym przypadku obsługa tego archiwum byłaby powierzona innemu operatorowi - dostawcy lokalnemu (spółce C... lub innemu podmiotowi), na podstawie stosownej umowy (podmiot obsługujący archiwum, zarówno spółka EDT jak i podmiot lokalny zwani są dalej: Operator e-archiwum). Archiwizacja dokumentów będzie odbywała się w systemie EIMA (w przypadku spółki EDT) lub w systemie ECOD eDOC24 (w przypadku operatora lokalnego). System ECOD eDOC24 jest częścią ECOD Archiwum i mogą tam być przechowywane zarówno faktury w formacie EDIFACT jak i innych formatach, np. PDF. Zarówno system EIMA jak też ECOD Archiwum, są to systemy, które łącznie z infrastrukturą posiadają zabezpieczenia certyfikowane na poziomie instytucji Unii Europejskiej.

E-archiwum zapewnia autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur wystawianych, przesyłanych, archiwizowanych w formie elektronicznej, zgodnie z zaleceniem Komisji Europejskiej z dnia 19 października 1994 r. nr 1994/820/WE poprzez zastosowanie następujących procedur:

Funkcjonalność e-archiwum polegała będzie na:

* archiwizacji faktur w wersji elektronicznej,

* możliwości podglądu zawartości dokumentu w postaci czytelnej PDF lub w oryginalnym formacie EDI,

* możliwości wygenerowania wydruku dokumentu w 3 formatach: PDF, EDIFACT (oryginalny komunikat EDI) oraz poprzez wyświetlenie na stronie internetowej,

* możliwości szybkiego wyszukiwania dokumentów według ustalonych kryteriów, np. wg nazwy kontrahenta, wg numeru NIP kontrahenta, wg numeru faktury, wg daty wystawienia faktury, wg okresu którego dotyczy, itp.,

* rejestrowaniu każdego wydruku (kto, kiedy, który dokument),

* rejestrowaniu każdego pobrania pliku,

* dostępie on-line do archiwum elektronicznego dla osób trzecich, np. Urząd Skarbowy.

Faktury, które będą przechowywane w e-archiwum prowadzonym przez spółkę EDT, będą przechowywane poza terytorium kraju, ze względu na fakt, iż serwer e-archiwum znajduje się poza terytorium kraju. Dostęp on-line do przechowywanych w tym archiwum faktur będzie realizowany przez stronę internetową (dokładny adres strony zostanie zdefiniowany), po zalogowaniu się na niej za pomocą dedykowanego loginu i hasła. Dostęp będzie możliwy po zalogowaniu wyłącznie w sieci Grupy D.... Będzie to wymagało uzyskania dostępu do tej sieci, a to będzie możliwe w miejscu siedziby Spółki lub poprzez VPN. Tak zdefiniowana możliwość dostępu wynika z zastosowanych procedur bezpieczeństwa e-archiwum. Po zalogowaniu można będzie wybrać faktury wg zadanego okresu i parametrów. W przypadku e-archiwum obsługiwanym przez operatora lokalnego, dokumenty będą wizualizowane i drukowane tylko w formacie PDF, natomiast serwer na którym będą archiwizowane faktury będzie zlokalizowany na terytorium kraju. Dostęp do tego e-archiwum będzie możliwy również spoza sieci Grupy D....Faktury w archiwum będą przechowywane przez okres co najmniej 6 lat.

Jak już wskazywano w treści niniejszego opisu, dane e-faktury przechowywane czy to w formacie EDIFACT czy PDF nie mogą być zmienione, a więc nie mogą być przetwarzane. Zmieniać się może tylko format pliku. Dane pozostają jednak nienaruszone i niezmienione. E-faktury, które będą znajdowały się w e-archiwum będą mogły być drukowane, jak również zapisane na innym nośniku danych, np. na płycie DVD, czy innym nośniku pamięci zewnętrznej (np. pendrive). Tak zapisane e-faktury mogą być sortowane wg zadanych parametrów, W związku z faktem, iż do archiwum przesyłany jest dokument w formacie EDIFACT, forma wizualna czytelnego dokumentu w formacie PDF wydrukowanego z e-archiwum może różnić się od wizualnej formy PDF faktury wysłanej do klienta (przekształcenie na format PDF faktury wysyłanej do klienta odbywa się na serwerze Operatora technicznego), jednakże spójność i integralność danych jest zachowana we wszystkich formach dokumentu. Odbiorca, który otrzyma fakturę drogą elektroniczną będzie mógł archiwizować tę fakturę na nośnikach elektronicznych.

W najbliższej przyszłości - wraz ze wdrożeniem opisanych powyżej sposobów przesyłania faktur VAT w formie elektronicznej, faktury korygujące VAT do faktur wystawionych i przesyłanych w formie elektronicznej, będą wystawiane i przesyłane w formie papierowej. Wynika to z faktu, iż system EDI stosowany przez Spółkę nie zawiera stosownych komunikatów dla faktur VAT korygujących.

Spółka, w dalszej przyszłości, po wykonaniu odpowiednich interfejsów do opisanych systemów i programów komputerowych, zamierza również wystawiać i przesyłać faktury VAT korygujące w formie elektronicznej (dalej: e-faktury korekty). E-faktury korekty będą wystawiane zarówno do faktur pierwotnych wystawionych w formie papierowej jaki do faktur pierwotnych wystawianych w formie elektronicznej. Rozważane są dwie możliwości przesyłania e-faktur korygujących:

Tak przygotowana e-faktura korekta (za równo w wariancie 1 jak i 2) może być wysłana do kontrahenta za pomocą wiadomości e-mail lub udostępniona do pobrania ze strony internetowej. Dokument nie będzie podpisywany elektronicznie.

E-faktury korekty będą wystawiane do faktur pierwotnych wystawionych uprzednio w formie papierowej w następujących sytuacjach:

* do faktur VAT pierwotnych wystawionych w formie papierowej na danego odbiorcę przed wprowadzeniem systemu wystawiania faktur w formie elektronicznej,

* gdy po wprowadzeniu systemu wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej z danym odbiorcą faktura została wystawiona w formie papierowej (np. gdy z przyczyn technicznych lub innych przyczyn wystawiono fakturę VAT pierwotną w formie papierowej).

Podatnik będzie wystawiał również duplikaty faktur VAT i faktur korygujących VAT, gdy okaże się, że e-faktura lub e-faktura korekta jest już w e-archiwum Spółki, a nie dotarła elektronicznie do kontrahenta.

Do e-faktur korekt zmniejszających podatek VAT należny Spółka będzie posiadała potwierdzenia odbioru ww. faktur przez nabywcę w następującej postaci:

* przesłanego przez kontrahenta e-mailem zestawienia faktur korekt otrzymanych przez kontrahenta (e-mail będzie zawierał informację o dacie otrzymania e-faktury korekty przez klienta), lub

* przesłanego przez system poczty e-mail automatycznego potwierdzenia dostarczenia przesyłki (e-mail będzie zawierał informację o dacie dostarczenia dokumentu na wskazany adres klienta), lub

* podglądu automatycznego zapisu (odnotowania systemowego) w bazie danych systemu wysyłkowego z podaniem daty i dokładnego czasu wysłania i dostarczenia e-maila do kontrahenta.

Może się również zdarzyć, że wystąpi konieczność wystawienia faktury VAT lub faktury korygującej VAT w formie papierowej, pomimo że nie zaistniały przeszkody techniczne lub formalne, które uniemożliwiałyby wystawienie i przesłanie faktur VAT i faktur korygujących VAT w formie elektronicznej.

W Piśmie z dnia 19 marca 2012 r. Wnioskodawca wyjaśnia, iż intencją Spółki nie było uzyskanie od Organu potwierdzenia prawidłowości zastosowanych rozwiązań techniczno-informatycznych, lecz interpretacja przepisów prawa podatkowego mająca na celu wyjaśnienie, czy:

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż zmiana formatu pliku nie ma wpływu na dane merytoryczne w nim zawarte, a jedynie powoduje zmianę formy wizualnej dokumentu. Sposób przesyłania lub udostępniania plików w formie elektronicznej, również nie wpływa na zmianę danych merytorycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W związku z powyżej przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Podatnik prosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

W odniesieniu do zaprezentowanego zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, Spółka stoi na stanowisku:

1.1. Wymogi w zakresie e-faktur w świetle art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 w związku z § 2 ust. 1, § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), dalej: "ustawa o VAT", podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. sposób i warunki przysyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661), dalej: "rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych", wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W myśl § 3 ust. 1-3 cyt. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. W przypadku cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury, wystawca faktury traci prawo do przesyłania temu odbiorcy faktur w formie elektronicznej od dnia następującego po dniu, w którym otrzymał powiadomienie od odbiorcy o cofnięciu akceptacji, chyba że strony uzgodnią inny termin utraty przez wystawcę prawa do przesyłania faktur w formie elektronicznej, nie dłuższy jednak niż 30 dni.

Zgodnie zaś z § 4 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (§ 2 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia). Integralność treści faktury oznacza natomiast, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (§ 2 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Użyty przez prawodawcę zwrot "w szczególności" oznacza, iż autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej treści może być zapewniona przy pomocy innych środków.

Powyższe oznacza, iż obecnie obowiązujące regulacje prawne nie narzucają podatnikom żadnej szczególnej technologii fakturowania elektronicznego. Faktury muszą odzwierciedlać faktyczne transakcje, jednakże autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur można gwarantować według metody określonej przez podatnika. Zarówno bezpieczny podpis elektroniczny, jaki elektroniczna wymiana danych (EDI) zostały wskazane jedynie jako rozwiązania przykładowe i fakultatywne w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Zatem jest to katalog otwarty i dopuszczalne są wszystkie metody gwarantujące spełnienie powyższych wymogów.

Tym samym, faktura w formie elektronicznej może być przesłana także w formacie PDF lub udostępniona w formacie PDF ze strony internetowej. Format PDF z zasady jest formatem nieedytowalnym, co uniemożliwia lub utrudnia modyfikację treści dokumentu w tym formacie przez przypadkowego użytkownika.

1.2. Uregulowania w zakresie e-faktur zawarte w treści Dyrektywy Rady 2010/45/UE

Dyrektywa 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. U. UE L z dnia 22 lipca 2010 r., Nr 189, poz. 1), dalej: "Dyrektywa 2010/45/UE" modyfikuje w sposób istotny dotychczasowe regulacje dotyczące faktur elektronicznych. Cytowane rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych stanowi implementację do krajowego porządku prawnego postanowień ww. Dyrektywy.

Prawodawca unijny zrównuje, co do zasady, faktury w formie papierowej i elektronicznej. W punkcie 8 preambuły do cyt. Dyrektywy zapisano, iż faktury papierowe i elektroniczne powinny być traktowane równo, a fakturowanie elektroniczne ma pomóc przedsiębiorcom w obniżeniu kosztów i zwiększeniu konkurencyjności.

W dalszej części preambuły (pkt 10) potwierdzono, iż koniecznym jest zapewnienie autentyczności, integralności i czytelności faktur, jako że odzwierciedlają one rzeczywiste transakcje gospodarcze. W tym celu podatnik może wykorzystać kontrole biznesowe, aby ustalić wiarygodne ścieżki audytu pomiędzy fakturami a transakcjami, które dokumentują. W art. 233 Dyrektywy 2010/45/UE postanowiono, iż autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury zarówno w formie elektronicznej jak i papierowej, zapewnia się od momentu jej wystawienia, aż do końca okresu przechowywania. Sposób zapewnienia autentyczności, integralności i czytelności faktury określa podatnik za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów, czy świadczeniem usług.

Autentyczność pochodzenia zdefiniowano jako pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury, zaś integralność treści oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy dyrektywy. Jako przykładowe, oprócz kontroli biznesowych przedstawiono przykłady technologii zapewniających autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur w postaci zaawansowanego podpisu elektronicznego lub elektroniczną wymianę danych (EDI).

1.3. Dopuszczalność przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego rozwiązań w świetle przepisów ustawy o VAT, rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych oraz Dyrektywy 2010/45/UE

Z analizy przepisów zarówno Dyrektywy 2010/45/UE jaki rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych wynika, iż możliwe jest przesyłanie (w tym udostępnianie) faktur w formie elektronicznej pod warunkiem (1) uzyskania pisemnej akceptacji odbiorcy faktury na taki sposób przesyłania mu faktur oraz (2) zapewnienia autentyczności pochodzenia i (3) integralności treści faktury.

W tym miejscu warto zauważyć, iż autentyczność pochodzenia nakierowana jest na identyfikację podmiotu dokonującego dostawy towarów lub usług lub wystawcy faktury, a nie autentyczność samej faktury czy transakcji. Integralność treści natomiast oznacza niezmienność danych na fakturze, czyli obowiązkowych elementów faktury, podczas gdy inne dane, np. format faktury mogą ulec zmianie. Konwersja faktury wystawionej w określonym systemie finansowo-księgowym na format PDF czy EDIFACT w świetle ww. definicji nie stanowi złamania zasady integralności danych (Podobnie Władysław Varga Komentarz do art. 233 dyrektywy Rady 2010/45/UE zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania, System Informacji Prawnej Lex, Komentarze).

1.3.1. Pisemna zgoda na otrzymywanie e-faktur

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka uzyska od wszystkich kontrahentów, którzy wyrażą zgodę na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej stosowne oświadczenia. Takie oświadczenie będzie wyrażone w formie pisemnej. Może być zawarte w umowie z kontrahentem lub w oddzielnym dokumencie. Spełniony więc zostanie warunek sformułowany w § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych.

1.3.2. Autentyczność pochodzenia.

W każdym przypadku, w umowie z kontrahentem określony będzie format przesyłania (udostępniania) faktur w formie elektronicznej, tj. PDF wysyłany jako załącznik do wiadomości e-mail lub PDF pobierany ze strony internetowej. W przypadku faktur przesyłanych jako załącznik do wiadomości e-mail, w umowie zostanie zdefiniowany adres wysyłkowy faktur od Spółki (faktury będą wysyłane z serwera Operatora technicznego, adres wysyłkowy będzie jednoznacznie identyfikowany ze Spółką). Klient otrzymując taką wiadomość e-mail będzie mógł jednoznacznie stwierdzić od kogo pochodzi. Jednocześnie w załączniku PDF otrzyma fakturę, której wystawcą będzie Spółka. Adres e-mail kontrahenta, na który będą wysyłane e-faktury będzie również określony w umowie i wpisany do danych podstawowych klienta. W przypadku e-faktur udostępnianych z serwera do pobrania przez klienta, z dostępem do serwera przesyłanym w postaci jednorazowego linku z loginem i hasłem przesyłanym za pomocą wiadomości e-mail, adresy e-mailowe nadawcy wiadomości i odbiorcy będą zdefiniowane w umowie, zaś przesłany link będzie generowany przez system i udostępniany jednorazowo wyłącznie adresatowi.

W sytuacji e-faktur udostępnianych do pobrania przez klienta bezpośrednio z serwera Operatora technicznego, w umowie zawartej z kontrahentem zdefiniowany będzie adres tej strony jak również unikalny login hasło, Po zalogowaniu się na wskazanej stronie internetowej, widoczne będą dane identyfikacyjne Spółki.

W każdym przypadku pobierania przez klienta faktur ze strony internetowej, żaden inny kontrahent nie będzie miał możliwości zalogowania się i pobrania faktur innego klienta, ze względu na przypisany każdemu kontrahentowi unikalny login i hasło.Ponadto, w przypadku faktur dokumentujących dostawy towarów, kontrahent ma możliwość porównania danych zawartych na fakturze (nazwa Spółki, nazwy towarów charakterystycznych wyłącznie dla Spółki) z danymi na dowodzie dostawy towarów.

Spółka ma wdrożone kontrole biznesowe umożliwiające śledzenie drogi sprzedaży produktu - od zamówienia na dostawę do wysłania faktury dokumentującej dokonaną dostawę towarów. Opisany w opisie zdarzenia przyszłego system wystawiania faktur w systemie SAP gwarantuje pełną identyfikowalność faktury z transakcją dostawy towarów. Proces wystawienia faktury jest inicjowany już na etapie zamówienia złożonego przez klienta na dostawę towarów. Akceptacja zamówienia w systemie (potwierdzenie dowodu dostawy) automatycznie uruchamia proces generowania faktury.

Zważywszy na powyższe, z całą stanowczością należy stwierdzić, iż autentyczność pochodzenia faktury (tożsamość wystawcy faktury będącego jednocześnie dostawcą towarów) jest zapewniona, a tym samym spełnione zostają wymogi § 4 w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych,

1.3.3. Integralność treści.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, faktury będą wystawiane w systemie finansowo-księgowym SAP. Aby dokument mógł być dalej przesłany w formie elektronicznej, system wygeneruje dokument techniczny, czyli tekstowy wewnętrzny dokument SAP, możliwy do przesłania w takiej formie do innych systemów, tzw. idoc. Następnie idoc zostanie przekształcony w formacie EDIFACT na dokument EDI. Dokument EDI zostanie dalej przesłany na serwer Operatora technicznego celem przekształcenia dokumentu na format PDF. Tak przygotowana faktura może być wysłana do kontrahenta za pomocą wiadomości e-mail lub udostępniona do pobrania ze strony internetowej.

Dane faktury są więc definiowane na poziomie systemu SAP. W systemie tym wystawiane są wszystkie faktury, również te, które są wysyłane do kontrahentów w formie papierowej. Faktury wystawione w systemie SAP zawierają wszystkie wymagane elementy.W przypadku faktur, które mają być wysyłane lub udostępniane kontrahentom w formie elektronicznej, następuje tylko zmiana formy pliku - najpierw na format EDIFACT, a następnie PDF.

System EDI jest jednym z przykładowych technologii wskazanych zarówno w przepisach Dyrektywy 2010/45/UE jak i rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, jako zapewniający autentyczność pochodzenia jak i integralność treści faktury. Konwersja na format PDF jest już tylko wizualizacją i zapisaniem pliku przesłanego w formacie EDIFACT na format czytelny dla człowieka oraz nieedytowalny.

W sytuacji Spółki bez wątpienia będzie możliwość jednoznacznego potwierdzenia czy dane zawarte w fakturze nie zostały zmienione. Faktura będzie przesyłana bądź udostępniana w formacie PDF. Jest to format, który ze swej istoty jest nieedytowalny. Faktury do momentu ich przesłania lub pobrania ze strony internetowej będą znajdowały się pod kontrolą Spółki, odpowiednio zabezpieczone przed nieuprawnioną ingerencją osób trzecich. Po ich dostarczeniu do kontrahenta, to on staje się odpowiedzialny za bezpieczeństwo dokumentów.

Jak już wspomniano powyżej, kontrola poprawności danych zawartych w fakturze będzie prowadzona na bieżąco również przez klienta, poprzez porównanie danych zawartych w tej fakturze z danymi wynikającymi z zamówienia lub dowodu dostawy towarów. Taka kontrola jest prowadzona również obecnie w stosunku do faktur przesyłanych w formie papierowej. Żaden z kontrahentów Spółki nie zaakceptuje faktury, ani nie dokona płatności w sytuacji gdyby wystąpiła jakakolwiek niezgodność danych zawartych w fakturze i dowodzie dostawy towarów.

Prawidłowość stosowania formatu PDF dla celów przesyłania lub udostępniania w formie elektronicznej była już przedmiotem interpretacji organów podatkowych, w których potwierdzono prawidłowość stosowania takiego sposobu przesyłania e-faktur (Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lipca 2011, sygn. IPPP1/443-628/11-2/AS).

Warto również wspomnieć iż przepisy rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych w sposób jednoznaczny zrównują przesyłanie faktur z ich udostępnieniem. Niewątpliwie udostępnienie e-faktury do pobrania przez kontrahenta z serwera Operatora technicznego (strony internetowej), jest traktowane przez prawodawcę w sposób tożsamy z przesłaniem e-faktury w formie np. załącznika do wiadomości e-mail. Co więcej, również przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 30 marca 2011 r., Nr 68, poz. 360), w § 19 ust. 2 zrównują przesłanie z udostępnieniem faktur (papierowych). Zważywszy na powyższe należy stwierdzić, iż system przesyłania lub udostępniania e-faktur opisany przez Spółkę, w pełni gwarantuje również zapewnienie integralności treści faktury, czyli danych zawartych na tej fakturze, a tym samym spełnione zostają wymogi § 4 w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych.

2.1. Wymogi prawne w zakresie archiwizacji e-faktur

Zasady wystawiania przechowywania faktur VAT regulują przepisy rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), dalej: "rozporządzenie fakturowe" oraz w zakresie faktur elektronicznych przepisy § 6, § 7 i § 8 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych.

Stosownie do unormowania zawartego w § 21 rozporządzenia fakturowego, podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Stosownie zaś do § 6-8 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Faktury przesłane w formie elektronicznej mogą być przechowywane w formie elektronicznej poza terytorium kraju pod warunkiem zapewnienia organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostępu on-line do tych faktur.

Faktury przesłane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie udostępniane są organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.Wymogi dotyczące zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur zostały omówione w punkcie dotyczącym stanowiska Spółki odnośnie pytania 1 i pozostają aktualne w świetle archiwizacji e-faktur.

2.2. Zgodność rozwiązania archiwizacji e-faktur, który ma być wdrożony w Spółce, z regulacjami prawnymi w tym zakresie

2.2.1. Zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności faktur

Zgodnie ze schematem wystawiania, przesyłania (w tym udostępniania) faktur oraz archiwizowania w formie elektronicznej, rozwiązania i zabezpieczenia systemowe proceduralne, które maja być implementowane w Spółce w pełni gwarantują autentyczność pochodzenia, integralności treści i czytelność faktur. Jak już wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, rozwiązania przyjęte dla e-archiwum zorganizowanym w systemie EDI, są zgodne z Zaleceniami z dnia 19 października 1994 r. nr 1994/820/WE odnoszącymi się do aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych (Dz. Urz. UE L 338 z 28 grudnia 1994), opracowanymi przez Komisję Europejską (EDI). Przenosząc powyższe na realia planowanego rozwiązania w zakresie e-archiwum, integralność i autentyczność pochodzenia komunikatów EDI zostaje zachowana dzięki zastosowaniu odpowiednich technologii w zakresie zabezpieczeń informatycznych. W praktyce oznacza to, że treść komunikatu EDI (e-faktury) wymagana przez prawo jest niemożliwa do zmiany.

W ramach systemów EDI, w tym w systemie wdrażanym przez Spółkę, funkcjonują zabezpieczenia uniemożliwiające:

* podawanie się podmiotu trzeciego za wystawcę lub odbiorcę komunikatu, oraz

* skuteczne wyparcie się nadawcy komunikatu jego autorstwa,

* zmianę treści przesyłanego komunikatu.

Powyższe jest z kolei zapewnione poprzez zastosowanie określonych procedur:

* nadawca każdego komunikatu EDI przyjmowanego przez oprogramowanie EIMA lub Ecod Archiwum i przechowywanego w elektronicznym archiwum dokumentów jest uprzednio uwierzytelniany, ponadto identyfikator nadawcy zawarty w przekazywanym od niego dokumencie weryfikowany jest z identyfikatorem uwierzytelnionego nadawcy;

* oprogramowanie zastosowane w e-archiwum, jako system spełniający rygorystyczne normy bezpieczeństwa nie pozwala na modyfikację przesyłanych dokumentów poprzez nieuprawniony dostęp.

Z punktu widzenia technicznego warto również podkreślić, iż konwersja komunikatu EDI na inny format (np. tekstowy, HTML czy też XML) nie wpływa na strukturę komunikatu zapisanego wg standardu EDIFACT. Innymi słowy, operacja konwersji oznacza przeniesienie danych do innego pliku bez zmiany wewnętrznej struktury zapisanej w pierwotnym komunikacie i bez zmiany danych faktury.

Również w przypadku ewentualnego przechowywania części e-faktur (e-faktury korekty) w e-archiwum w postaci PDF (z pominięciem konwersji komunikatu na format EDIFACT) autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur będzie zachowana podczas całego okresu archiwizowania e-faktur dzięki rozwiązaniom informatycznym oraz kontrolom biznesowym opisanym w odpowiedzi do pytania 1, jak również dzięki technologii informatycznej zastosowanej przez operatora lokalnego e-archiwum.

Czytelność faktur zarchiwizowanych w e-archiwum w systemie EDI będzie zapewniona poprzez:

* możliwość podglądu faktury w postaci czytelnej PDF lub w oryginalnym formacie EDI,

* możliwość wygenerowania wydruku faktury w postaci czytelnej PDF lub w oryginalnym formacie EDI.

Czytelność faktur zarchiwizowanych w e-archiwum obsługiwanym przez operatora lokalnego będzie zapewniona poprzez:

* możliwość podglądu faktury w postaci czytelnej PDF,

* możliwość wygenerowania wydruku faktury w postaci PDF.

W zakresie wypełnienia warunków § 6 pkt 1 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, w kontekście powyższego, należy stwierdzić, iż autentyczność pochodzenia oraz integralność treści faktur, jak również ich czytelność zostanie zapewniona.

2.2.2. Zapewnienie łatwego odszukania faktur

Na wstępie wskazać należy, iż wyszukiwanie dokumentów archiwizowanych w formie elektronicznej, dzięki powszechnie stosowanym technicznym rozwiązaniom w informatyce, jest znacznie prostsze skuteczniejsze niż dokumentów w formie papierowej.

Prawodawca nie wskazał w jaki sposób ma być zapewniona łatwość odszukania faktur. Należy więc posłużyć się w tym przypadku wykładnią językową przepisu. Słowo "łatwy" wg słownika języka polskiego rozumieć należy jako "prosty, nieskomplikowany, osiągany bez wysiłku". W świetle więc rozumienia językowego, podatnik ma zapewnić możliwość odszukania faktur w sposób prosty, nieskomplikowany, w ramach dostępnych rozwiązań informatycznych. Celem zaś przepisu jest umożliwienie organom kontrolnym wykonania kontroli poprawności dokonanych przez podatnika rozliczeń podatkowych związanych z wykonaną transakcją gospodarczą lub wystawioną fakturą

Systemy archiwizacyjne, które mają być wdrożone w Spółce przewidują możliwość wyszukiwania faktur wg określonych zdefiniowanych kryteriów, jak np. wyszukiwanie wg nazwy kontrahenta, wg numeru NIP kontrahenta, wg numeru faktury, wg daty wystawienia faktury, wg okresu którego dotyczy, itp.Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, warunek zapewnienia łatwego odszukania faktur we-archiwum będzie spełniony.

2.2.3. Zapewnienie organowi podatkowemu, na żądanie, bezzwłoczny dostęp do faktur

Prawodawca nie wskazał w analizowanym przepisie dokładnego terminu w jakim faktury maja być mu udostępnione, po doręczeniu żądania, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie odrębnymi przepisami, zobowiązując jednakże podatników do bezzwłocznego udostępnienia faktur. Kluczowym jest tutaj termin "bezzwłoczny", który w znaczeniu potocznym oznacza "mający nastąpić natychmiast". W realiach analizowanych przepisów, bezzwłoczne (natychmiastowe) udostępnienie faktur powinno być rozumiane jako bez zbędnej zwłoki, natychmiast jak pozwalają na to stosowane procedury bezpieczeństwa i dostępu do zasobów e-archiwum.

Utrzymywanie e-archiwum, jako wymagające zaawansowanych gwarancji bezpieczeństwa, zostanie powierzone podmiotom zewnętrznym. To z kolei wymaga odpowiednio określonego czasu na wysłanie żądania (prośby) do operatora e-archiwum, weryfikację uprawnień oraz na udostępnienie określonych zasobów e-archiwum.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, warunek zapewnienia bezzwłocznego dostępu do faktur w przypadku implementacji e-archiwum przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, będzie spełniony, jak opisano powyżej.

2.2.4. Zapewnienie organowi podatkowemu, w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej poza terytorium kraju, dostępu on-line do tych faktur

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dostęp on-line do e-faktur będzie możliwy poprzez stronę internetową (dokładny adres strony zostanie zdefiniowany), po zalogowaniu się na niej za pomocą dedykowanego loginu i hasła. Dostęp będzie możliwy po zalogowaniu, wyłącznie w sieci Grupy D... - będzie to wymagało uzyskania dostępu do tej sieci, a ten jest możliwy w miejscu siedziby Spółki. Po zalogowaniu można będzie wybrać faktury wg zadanego okresu i parametrów.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, warunek jest dostępu on-line dla organów podatkowych jest spełniony w analizowanym przypadku. Organ podatkowy uzyska bowiem dostęp on-line do faktur przechowywanych na serwerze znajdującym się poza granicami kraju. Ze względów bezpieczeństwa, dostęp ten jest możliwy z poziomu sieci intranetowej D..., taki dostęp jest możliwy do uzyskania w siedzibie Spółki.

Przepis § 7 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych nie zawiera warunku dostępu on-line w siedzibie organu podatkowego. Kontrole podatkowe, co do zasady, prowadzone są w siedzibie podatnika, a więc umożliwienie dostępu on-line do e-faktur organowi podatkowemu w siedzibie Spółki, w pełni zapewnia spełnienie wymaganego przepisem warunku.

2.2.5. Udostępnienie organowi podatkowemu e-faktur w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych

Jak już wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, dane e-faktury przechowywane czy to w formacie EDIFACT czy PDF nie mogą być zmienione, a więc nie mogą być przetwarzane. Zmieniać się może tylko format pliku. Dane pozostają jednak nienaruszone i niezmienione.

E-faktury, które będą znajdowały się w e-archiwum będą mogły być drukowane, jak również zapisane na innym nośniku danych, np. na płycie DVD, czy innym nośniku pamięci zewnętrznej (np. pendrive). Tak zapisane e-faktury mogą być sortowane wg zadanych parametrów.

Kwestia niezwłocznego poboru e-faktur została opisana w pkt 2.2.3 i wnioski tam sformułowane mają w pełni zastosowanie do niniejszego punktu.

Zdaniem Spółki, sformułowany w § 8 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych warunek udostępnienia e-faktur organom podatkowym w trybie umożliwiającym przetwarzanie danych zawartych w tych fakturach, oznacza jedynie możliwość zapisania tych danych na innym nośniku danych oraz sortowanie ich wg zdefiniowanych kryteriów. Inne rozumienie tego przepisu byłoby w sprzeczności z obowiązkiem zapewnienia integralności treści faktury i niezmienności danych w niej zawartych.Zważywszy na powyższe, uznać należy, iż system e-archiwum, który ma zostać wdrożony w Spółce zapewnia wypełnienie warunku umożliwienia organom podatkowym bezzwłocznego poboru i przetwarzania danych e-faktur.

Na wstępie zauważyć należy, iż zarówno w ustawie o VAT jaki rozporządzeniach wykonawczych do tej ustawy brak jest regulacji, co do wystawiania faktur w formie papierowej, gdy w Spółce wdrożony został system przesyłania lub udostępniania faktur w formie elektronicznej z danym kontrahentem. To zaś oznacza, zdaniem Spółki, że w każdym przypadku gdy faktura pierwotna została przesłana lub udostępniona w formie elektronicznej, nie ogranicza to w żadnym zakresie Podatnika w możliwości przesłania faktury korygującej w formie papierowej.

W rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych prawodawca nie różnicuje faktur VAT, faktur korygujących VAT, czy też ich duplikatów. W § 1 rozporządzenia wskazano, iż określa ono sposób i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej oraz zasady i tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesłanych drogą elektroniczną.

Z kolei w § 19 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia fakturowego wskazano, iż faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Przepisu powyższego nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że gdy w rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych jest mowa o fakturach, należy pod tym pojęciem rozumieć zarówno fakturę pierwotną jak też fakturę korygującą albowiem ustawodawca w akcie prawnym regulującym ogólne zasady wystawiania faktur ustala normę zgodnie z którą w formie elektronicznej można przyjąć zarówno fakturę pierwotną jak też fakturę korygującą. Dodatkowo zauważyć należy, iż w powołanym wyżej rozporządzeniu brak jest wymogu aby faktury korygujące i duplikaty do faktur wystawionych i przesłanych w formie elektronicznej były wystawiane i przesyłane w tej formie.

Zauważyć należy, iż w powołanych wyżej przepisach prawodawca nie wskazuje okoliczności, które by uniemożliwiały wystawianie faktury korygującej w formie papierowej do faktury wystawionej w formie elektronicznej, czy też kolejnej faktury korygującej wystawionej w formie elektronicznej.

Dodatkowo zauważyć należy, iż norma § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, otwiera przed Podatnikiem jedynie możliwość, a nie obowiązek przesyłania faktur w formie elektronicznej. Do przesyłającego fakturę i jego kontrahenta należy ostateczna decyzja, w jakiej formie (elektronicznej czy papierowej) mają być przesyłane faktury do danego kontrahenta. Zatem, to strony transakcji muszą uzgodnić w umowie (lub w oświadczeniu o akceptacji przesyłania faktur w formie elektronicznej), czy w takiej formie będą przesyłać lub udostępniać wszystkie faktury, czy też faktury określonego rodzaju (zastrzegając np. że faktury korygujące będą przesyłane nadal w formie papierowej) (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24/08/2011 r., sygnatura IBPP2/443-953/11/RSz).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Spółka może przesyłać faktury korygujące VAT w formie papierowej do faktur VAT przesłanych w formie elektronicznej.

Przyjmując argumenty zawarte w uzasadnieniu stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania trzeciego, należy stwierdzić, iż odpowiedź na niniejsze pytanie jest również twierdząca. To oznacza, że Spółka może przesyłać (w tym udostępniać) faktury korygujące w formie elektronicznej do faktur VAT wystawionych uprzednio w formie papierowej.

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Przepisy nie określają formy potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru korekty faktury. Z tego też wynika, że forma ta jest dowolna, o ile uzyskane przez dostawcę potwierdzenie w sposób dostateczny zapewnia, że korekta faktury została otrzymana przez nabywcę.

Elektroniczne potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przesłane w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, czyli w postaci:

* przesłanego przez kontrahenta e-mailem zestawienia faktur korekt otrzymanych przez kontrahenta (e-mail będzie zawierał informację o dacie otrzymania e-faktury korekty przez klienta), lub

* przesłanego przez system poczty e-mail automatycznego potwierdzenia dostarczenia przesyłki (e-mail będzie zawierał informację o dacie dostarczenia dokumentu na wskazany adres klienta), lub

* podglądu automatycznego zapisu (odnotowania systemowego) w bazie danych systemu wysyłkowego z podaniem daty i dokładnego czasu wysłania i dostarczenia e-maila do kontrahenta, spełniają ten warunek.

Potwierdzają to także organy podatkowe, np.: "Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób dokumentowania otrzymania przez kontrahentów faktur korygujących na podstawie elektronicznego potwierdzenia odbioru (e-mail) będzie spełniał warunek wynikający z art. 29 ust. 4a ustawy, pozwoli bowiem jednoznacznie stwierdzić, że kontrahent fakturę korygującą otrzymał." (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27/10/2011 r., sygnatura IPTPP2/443-427/11-3/JS).Biorąc pod uwagę powyższe, otrzymane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę, jest wystarczającym dowodem, który uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w fakturze dokumentującej odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie art. 106 ust. 10 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji może określić, w drodze rozporządzenia, sposób i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, uwzględniając:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji, może określić, w drodze rozporządzenia, zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych drogą elektroniczną, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskiej, potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku oraz stosowane techniki w zakresie przesyłania danych w formie elektronicznej i kodowania tych danych - art. 106 ust. 11 ustawy.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. sposób i warunki przysyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) wydane na podstawie delegacji zawartej w ww. art. 106 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Ww. rozporządzenie uchyla rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119) - § 10 rozporządzenia.

W myśl § 3 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją". Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. § 2 ust. 1 rozporządzenia definiuje pojęcia: autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej treści. I tak przez:

* autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury;

* integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż za fakturę elektroniczną należy uznać taki dokument co do którego zapewniona jest tożsamość wystawcy (sprzedawcy) oraz nienaruszalność treści i został przesłany drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy) co do takiej formy przesyłania faktur.

Stosownie do § 2 ust. 2 cyt. rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Wymienione metody zapewnienia przedmiotowych cech faktur są tylko przykładowym wyliczeniem, co oznacza, że podatnik będzie mógł zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury, w tym m.in. przesyłania faktur w formie pliku PDF.

Należy tutaj zauważyć, że w wyżej wymienionym rozporządzeniu prawodawca nie odniósł się do faktur korygujących w związku z tym należy zwrócić uwagę na § 19 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360), zgodnie z którym faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Przepisu powyższego nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że gdy jest mowa w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej o fakturach należy pod tym pojęciem rozumieć zarówno "fakturę pierwotną" jak też "fakturę korygującą" jak też "duplikat faktury" albowiem ustawodawca w akcie prawnym regulującym ogólne zasady wystawiania faktur ustala normę, zgodnie z którą w formie elektronicznej można przyjąć zarówno "fakturę pierwotną" jak też "fakturę korygującą" i "duplikat faktury'.

Dodatkowo zauważyć należy, iż w powołanym wyżej rozporządzeniu brak jest wymogu aby faktury korygujące do faktur wystawionych i przesłanych w formie elektronicznej były wystawiane i przesyłane w tej formie.

Zauważyć należy, iż w powołanych wyżej przepisach prawodawca nie wskazuje okoliczności, które by uniemożliwiały wystawianie faktury korygującej w formie papierowej do faktury wystawionej w formie elektronicznej, czy też faktury korygującej w formie elektronicznej do faktury wystawionej uprzednio w formie papierowej.

Powołany wyżej § 3 ust. 1 cyt. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2010 r., otwiera przed Wnioskodawcą jedynie możliwość, a nie obowiązek przesyłania faktur w formie elektronicznej, jednak to do Wnioskodawcy należy ostateczna decyzja, w jakiej formie (elektronicznej czy papierowej) wystawi i prześle fakturę czy fakturę korygującą do danego kontrahenta.

Zatem, to strony transakcji muszą uzgodnić sposób przesyłania faktur, w sytuacji gdy nie zachodzą żadne przeszkody formalne lub techniczne uniemożliwiające wystawianie faktur w postaci elektronicznej. Nie wyklucza to możliwości wystawiania przez Wnioskodawcę faktury korygującej w formie papierowej do faktury wystawionej w formie elektronicznej, czy też faktury korygującej w formie elektronicznej do faktury wystawionej uprzednio w formie papierowej.

Należy jednakże zauważyć, iż ponieważ faktura korygująca (wystawiona w formie papierowej czy też elektronicznej) zmienia fakturę pierwotną, to z kolejnych faktur korygujących powinno wynikać w sposób wyraźny, do której faktury została wystawiona każda z tych faktur.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość wystawiania faktury korygującej w formie papierowej do faktury wystawionej w formie elektronicznej oraz faktury korygującej w formie elektronicznej do faktury wystawionej uprzednio w formie papierowej.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, dokonuje dostaw towarów (sporadycznie świadczy również usługi). Kontrahenci Spółki są również czynnymi podatnikami VAT. Transakcje, których dokonuje wiążą się z koniecznością wystawienia faktur, faktur korygujących, jak również duplikatów tychże faktur.

Obecnie Spółka wystawia faktury sprzedaży w systemie komputerowym SAP wysyła je kontrahentom w formie papierowej, jednak w najbliższej przyszłości Spółka zamierza wprowadzić system wysyłania lub udostępniania faktur w formie elektronicznej tym klientom, którzy wyrażą pisemną zgodę na taki sposób otrzymywania faktur.

Proces wystawiania i wysyłki faktur w formie elektronicznej będzie wyglądał następująco. W systemie SAP zostanie wystawiona faktura. Aby dokument mógł być dalej przesłany w formie elektronicznej, system wygeneruje dokument techniczny, czyli tekstowy wewnętrzny dokument SAP, możliwy do przesłania w takiej formie do innych systemów, tzw. idoc. Następnie idoc zostanie przekształcony w formacie EDIFACT na dokument EDI. Dokument EDI zostanie dalej przesłany na serwer operatora technicznego oraz na serwer przeznaczony do archiwizacji faktur, celem zachowania faktury w archiwum elektronicznym faktur VAT. Zadaniem Operatora technicznego jest przekształcenie dokumentu na format PDF. Tak przygotowana faktura może być wysłana do kontrahenta za pomocą wiadomości e-mail lub udostępniona do pobrania ze strony internetowej, Dokument nie będzie podpisywany elektronicznie.

Faktury wysyłane będą do klientów w formacie PDF za pośrednictwem poczty e-mail w dwojaki sposób: (1) będą wysyłane automatycznie, w formie załącznika (pliku PDF) do wiadomości e-mail, bezpośrednio przez system, na określony dla każdego odbiorcy wyodrębniony adres e-mail lub (2) w formie wiadomości e-mail zawierającej spersonalizowany jednorazowy link (generowany przez system) - po wejściu na ten link system poprosi o zalogowanie się na odpowiednią stronę internetową (uwierzytelnienie) i pobranie faktury w formie pliku PDF. W umowie z klientem będzie uzgodniony zarówno adres e-mail wysyłkowy Spółki (adres z którego będą wysyłane wiadomości e-mail) oraz adres e-mail, na który będą wysyłane faktury lub jednorazowy link do pobrania tej faktury (adres odbiorcy). W systemie wysyłkowym faktur, w danych podstawowych klienta będzie wpisany na stałe adres e-mail odbiorcy, na który będą wysyłane faktury. Adres ten będzie w systemie przechowywany ze specjalnym znacznikiem w celu odróżnienia od innych adresów mailowych. Zmiana adresu będzie uzgadniana w formie pisemnej. Każde wysłanie lub pobranie faktury będzie automatycznie odnotowane w bazie danych systemu wysyłkowego z podaniem daty i dokładnego czasu wysłania i dostarczenia e-maila.

System poczty e-mail automatycznie wyśle potwierdzenie dostarczenia przesyłki - funkcjonalność taką otrzymuje się poprzez odpowiednie parametryzowanie poczty e-mail. W przypadku jednakże, jeśli system z przyczyn technicznych nie prześle takiego automatycznego potwierdzenia, Spółka może zwrócić się do kontrahenta o przesłanie potwierdzenia otrzymania e-faktury w innej formie. Dokument niedostarczony z powodu błędu w adresie lub innych przyczyn technicznych będzie można wysłać ponownie, a czynność ta zostanie odnotowana w systemie. Oryginał faktury w postaci PDF może być dostarczony lub pobrany tylko jeden raz. W przypadku jakiegokolwiek błędu lub zniszczenia faktury po jej dostarczeniu lub pobraniu, możliwe będzie wysłanie lub pobranie jedynie duplikatu faktury. Sposób postępowania w przypadku wystawienia i wysyłki duplikatu faktury będzie analogiczny jak w przypadku oryginału faktury (duplikat faktury będzie zawierał oznaczenie "duplikat"). Jeśli z przyczyn technicznych lub innych przyczyn nie będzie możliwe wysłanie lub pobranie faktury, faktury korygującej lub duplikatu faktury, wówczas Spółka wyśle fakturę w formie papierowej. W przypadku faktur udostępnianych kontrahentowi ze strony internetowej, faktura w formie PDF będzie udostępniana do wydruku bezpośrednio z tej strony internetowej. Dostęp do takiej strony będzie możliwy poprzez udostępnienie klientowi odpowiedniego loginu i zalogowanie na tej stronie. Dostęp do takiej strony internetowej (login, hasło, itp.) będzie określony w odpowiedniej umowie podpisanej z klientem będzie unikalny tylko dla tego klienta. Adres strony będzie również zdefiniowany (np. https://D....edoc24.pl) i podany w umowie z klientem. Strona będzie zawierała znaki graficzne Spółki, umożliwiające jednoznaczną identyfikację. Każde pobranie faktury ze strony internetowej będzie automatycznie odnotowane w bazie danych systemu z podaniem daty i dokładnego czasu pobrania. Oryginał faktury w postaci PDF może być pobrany ze strony internetowej tylko jeden raz. Procedury systemowe nie zezwolą na ponowne pobranie faktury. W przypadku jakiegokolwiek błędu lub zniszczenia faktury po jej pierwszym pobraniu, możliwe będzie jedynie pobranie duplikatu faktury.

Sposób postępowania w przypadku wystawienia i pobrania duplikatu faktury będzie analogiczny jak w przypadku oryginału (duplikat faktury będzie zawierał oznaczenie "duplikat"). Jeśli z przyczyn technicznych nie będzie możliwe udostępnienie i pobranie faktury, faktury korygującej lub duplikatu faktury ze strony internetowej, wówczas Spółka wyśle fakturę w formie papierowej.

Po wystawieniu faktury w systemie SAP, do obsługi procesu zostanie użyty serwer dostawcy EDI i Operatora technicznego. Dane faktury z systemu SAP - idoc - zostaną automatycznie przetłumaczone za pomocą komunikatów EDIFACT na dokument w systemie EDI. Przesłanie dokumentu EDI do Operatora technicznego będzie wykonane za pomocą protokołu AS2 zapewniającego autentyczność pochodzenia i integralność danych dokumentu.

W najbliższej przyszłości - wraz ze wdrożeniem opisanych powyżej sposobów przesyłania faktur VAT w formie elektronicznej, faktury korygujące VAT do faktur wystawionych i przesyłanych w formie elektronicznej, będą wystawiane i przesyłane w formie papierowej. Wynika to z faktu, iż system EDI stosowany przez Spółkę nie zawiera stosownych komunikatów dla faktur VAT korygujących.

Spółka, w dalszej przyszłości, po wykonaniu odpowiednich interfejsów do opisanych systemów i programów komputerowych, zamierza również wystawiać i przesyłać faktury VAT korygujące w formie elektronicznej (dalej: e-faktury korekty). E-faktury korekty będą wystawiane zarówno do faktur pierwotnych wystawionych w formie papierowej jak i do faktur pierwotnych wystawianych w formie elektronicznej. Rozważane są dwie możliwości przesyłania e-faktur korygujących:

Tak przygotowana e-faktura korekta (za równo w wariancie 1 jak i 2) może być wysłana do kontrahenta za pomocą wiadomości e-mail lub udostępniona do pobrania ze strony internetowej. Dokument nie będzie podpisywany elektronicznie.

E-faktury korekty będą wystawiane do faktur pierwotnych wystawionych uprzednio w formie papierowej w następujących sytuacjach:

* do faktur VAT pierwotnych wystawionych w formie papierowej na danego odbiorcę przed wprowadzeniem systemu wystawiania faktur w formie elektronicznej,

* gdy po wprowadzeniu systemu wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej z danym odbiorcą faktura została wystawiona w formie papierowej (np. gdy z przyczyn technicznych lub innych przyczyn wystawiono fakturę VAT pierwotną w formie papierowej).

Podatnik będzie wystawiał również duplikaty faktur VAT i faktur korygujących VAT, gdy okaże się, że e-faktura lub e-faktura korekta jest już w e-archiwum Spółki, a nie dotarła elektronicznie do kontrahenta.

Do e-faktur korekt zmniejszających podatek VAT należny Spółka będzie posiadała potwierdzenia odbioru ww. faktur przez nabywcę w następującej postaci:

* przesłanego przez kontrahenta e-mailem zestawienia faktur korekt otrzymanych przez kontrahenta (e-mail będzie zawierał informację o dacie otrzymania e-faktury korekty przez klienta), lub

* przesłanego przez system poczty e-mail automatycznego potwierdzenia dostarczenia przesyłki (e-mail będzie zawierał informację o dacie dostarczenia dokumentu na wskazany adres klienta), lub

* podglądu automatycznego zapisu (odnotowania systemowego) w bazie danych systemu wysyłkowego z podaniem daty i dokładnego czasu wysłania i dostarczenia e-maila do kontrahenta.

Może się również zdarzyć, że wystąpi konieczność wystawienia faktury VAT lub faktury korygującej VAT w formie papierowej, pomimo że nie zaistniały przeszkody techniczne lub formalne, które uniemożliwiałyby wystawienie i przesłanie faktur VAT i faktur korygujących VAT w formie elektronicznej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania faktur, faktur korygujących oraz ich duplikatów e-mailem w postaci pliku PDF.

Zatem przesyłanie e-mailem bądź udostępnianie na na stronie internetowej faktur, faktur korygujących, duplikatów faktur w formie pliku PDF stanowiącego załącznik do e-maila do odbiorcy faktury jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktury w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.

Ponadto, w myśl § 6 cyt. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2010 r., faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Zgodnie z § 9 cyt. rozporządzenia, akceptacja na wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej, wyrażona na podstawie dotychczasowych przepisów, zachowuje ważność na potrzeby stosowania § 3 ust. 1.

W myśl § 21 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.:

Ponadto z wniosku wynika, że po wystawieniu faktury i wysłaniu jej w formie komunikatu EDI do Operatora technicznego, zostanie uruchomiony automatycznie proces archiwizacji - komunikat EDI jest jednocześnie wysyłany na serwer operatora technicznego oraz serwer, na którym archiwizowane będą faktury w formie elektronicznej, dalej: E-archiwum. Archiwizacja dokumentów w formacie EDIFACT będzie obsługiwana przez zewnętrznego operatora. Spółka rozważa też dodatkowo uruchomienie archiwizacji niektórych dokumentów w innym formacie niż EDIFACT - dotyczyłoby to tych dokumentów, które nie mogą być transponowane do systemu EDI ze względu na brak określonych komunikatów, np. faktur korygujących, które w takim przypadku byłyby przechowywane w formacie PDF. W tym przypadku obsługa tego archiwum byłaby powierzona innemu operatorowi. Systemy, z których będzie korzystała Spółka, łącznie z infrastrukturą posiadają zabezpieczenia certyfikowane na poziomie instytucji Unii Europejskiej. E-archiwum zapewnia autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur wystawianych, przesyłanych, archiwizowanych w formie elektronicznej, zgodnie z zaleceniem Komisji Europejskiej z dnia 19 października 1994 r. nr 1994/820/WE.

Faktury, które będą przechowywane w e-archiwum prowadzonym przez spółkę EDT, będą przechowywane poza terytorium kraju, ze względu na fakt, iż serwer e-archiwum znajduje się poza terytorium kraju. Dostęp on-line do przechowywanych w tym archiwum faktur będzie realizowany przez stronę internetową (dokładny adres strony zostanie zdefiniowany), po zalogowaniu się na niej za pomocą dedykowanego loginu i hasła. Dostęp będzie możliwy po zalogowaniu wyłącznie w sieci Grupy D.... Będzie to wymagało uzyskania dostępu do tej sieci, a to będzie możliwe w miejscu siedziby Spółki lub poprzez VPN. Tak zdefiniowana możliwość dostępu wynika z zastosowanych procedur bezpieczeństwa e-archiwum. Po zalogowaniu można będzie wybrać faktury wg zadanego okresu i parametrów. W przypadku e-archiwum obsługiwanym przez operatora lokalnego, dokumenty będą wizualizowane i drukowane tylko w formacie PDF, natomiast serwer na którym będą archiwizowane faktury będzie zlokalizowany na terytorium kraju. Dostęp do tego e-archiwum będzie możliwy również spoza sieci Grupy D....Faktury w archiwum będą przechowywane przez okres co najmniej 6 lat.

Ustawodawca w obowiązujących przepisach nie określił formy przechowywania faktur VAT przesyłanych drogą elektroniczną, wprowadził natomiast dowolność sposobu przechowywania tych dokumentów, faktury mogą być przechowywane w takiej formie jak proponuje Wnioskodawca, pod warunkiem jednak zapewnienia:

* autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

* łatwego ich odszukania;

* organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłocznego dostępu do faktur.

Przechowywana przez wystawcę i otrzymana przez nabywcę faktura ma być identyczna w zakresie treści, a więc informacji zawartych na fakturze, a wystawca i nabywca musi zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz łatwe ich odszukanie, w tym również na żądanie organu podatkowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie sprowadzają się również do kwestii, czy w przypadku faktur korygujących, zgodnie z którymi podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w fakturze dokumentującej odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, otrzymane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę jest wystarczającym dowodem, który uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei ustęp 4 ww. artykułu wskazuje, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto, co należy szczególnie podkreślić, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się z tytułu przypadków wymienionych w art. 29 ust. 4 ustawy, to czynność taka, dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług, powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Zatem, odnosząc się do potwierdzenia otrzymania / odbioru faktury korygującej, należy podkreślić, iż ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych do ustawy, nie określił pojęcia moment otrzymania faktury elektronicznej jak też nie określił formy uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Zgodnie z wykładnią językową przez "otrzymać" należy rozumieć "stać się odbiorcą czegoś, dostać coś w darze lub w zamian za coś" (por. Mały słownik języka polskiego, pod red. E. Sobol, PWN, s. 576). "Otrzymanie" nie jest równoznaczne z przejęciem lub pobraniem. Otrzymującym jest osoba, której dana rzecz została przedłożona. Podkreślić jednakże należy, iż podatnik otrzymuje fakturę dopiero wówczas, gdy wchodzi w jej posiadanie.

Należy zatem stwierdzić, iż powyżej opisane pojęcie wiążą się z czynnościami faktycznymi, a nie prawnymi. Z kolei takimi czynnościami faktycznymi mogą być:

* przesłanie przez kontrahenta e-mailem zestawienia faktur korekt otrzymanych przez kontrahenta (e-mail będzie zawierał informację o dacie otrzymania e-faktury korekty przez klienta), lub

* przesłanie przez system poczty e-mail automatycznego potwierdzenia dostarczenia przesyłki (e-mail będzie zawierał informację o dacie dostarczenia dokumentu na wskazany adres klienta), lub

* podgląd automatycznego zapisu (odnotowania systemowego) w bazie danych systemu wysyłkowego z podaniem daty i dokładnego czasu wysłania i dostarczenia e-maila do kontrahenta.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż proponowane przez Wnioskodawcę, a ww. przez Organ, sposoby potwierdzenia odbioru faktury korygującej, należy uznać za wystarczający dowód uprawniający Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania.

Końcowo należy przypomnieć, iż Wnioskodawca wskazuje, że przesłanie/udostępnianie faktur, faktur korygujących, duplikatów faktur będzie wykonane za pomocą protokołu AS2 zapewniającego autentyczność pochodzenia i integralność danych dokumentu oraz e-archiwum zapewnia autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur wystawianych, przesyłanych, archiwizowanych w formie elektronicznej.

Zatem podsumowując, należy stwierdzić, iż:

* rozwiązanie polegające na przesyłaniu faktur VAT, faktur korygujących VAT oraz duplikatów tych faktur w postaci dokumentu PDF w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, tj., jako załącznik do wiadomości e-mail lub poprzez pobranie ze strony internetowej - spełnia warunki ustawy i rozporządzenia, określające iż faktury są przesyłane (w tym udostępniane) w formie elektronicznej;

* opisany schemat archiwizacji faktur VAT, faktur korygujących VAT oraz duplikatów tych faktur wysyłanych w formie elektronicznej - spełnia wymogi określone w rozporządzeniu;

* Spółka może przesyłać faktury korygujące VAT w formie papierowej do faktur VAT przesłanych w formie elektronicznej w sytuacjach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego;

* Spółka może przesyłać (w tym udostępniać) faktury korygujące w formie elektronicznej do faktur VAT wystawionych uprzednio w formie papierowej;

* w przypadku faktur korygujących, zgodnie z którymi podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w fakturze dokumentującej odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, otrzymane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę - uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie drugiej części pytania nr 1 z wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r., tj. uznania czy zapewnione są warunki autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.