IPPP1-443-620-2/07/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2007 r. (data wpływu 3 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2007 r. (data stempla pocztowego) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Pan I z żoną M dokonali w 2007 r. zakupu czterech działek. W pierwszej kolejności Wnioskodawca zawierając umowę przedwstępną podjął decyzję o zakupie jednej działki. W chwili jej nabycia Wnioskodawcy powzięli zamiar kupna także sąsiedniej działki, a następnie scalenia tych działek i wybudowania tam domu mieszkalnego dla własnych potrzeb. Ze względu jednak na utrudnienia z nabyciem drugiej działki (co było spowodowane skomplikowanym stanem prawnym tej nieruchomości) Wnioskodawca zdecydował się na zakup trzeciej działki (którą ostatecznie przeznaczył na budowę domu), a działkę nabytą jako pierwszą postanowił sprzedać. W trakcie 2007 r. Wnioskodawcy nabyli kolejną działkę, z zamiarem wybudowania na niej domu mieszkalnego dla córki. Ze względów osobistych, nieruchomość ta nie mogła zostać wykorzystana przez córkę do celów mieszkaniowych i w listopadzie 2007 r. została sprzedana.

Po nabyciu działki sąsiadującej z zakupioną jako pierwszą działką postanowiono działki te scalić, przeklasyfikować (są one sklasyfikowane jako grunt leśny), a następnie ponownie podzielić i także sprzedać.

Wnioskodawca jest pracownikiem etatowym, natomiast żona prowadzi działalność gospodarczą, a jej przedmiotem nie jest obrót nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z dokonaną sprzedażą działki, z założenia przeznaczonej dla córki Wnioskodawca powinien był sprzedaż tej działki opodatkować podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, dalej ustawa o VAT).

Czy sprzedając w przyszłości pozostałe działki, powstałe w wyniku przeklasyfikowania, scalenia i podziału działek Wnioskodawca winien będzie zapłacić od tej sprzedaży podatek VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wszystkich z wymienionych powyżej działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Argumenty potwierdzające tę tezę wynikają zarówno z analizy przepisów ustawy o VAT, jak również Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. nr 347, poz. 1, dalej Dyrektywa 2006/112).

Sprzedaż gruntu mieści się co do zasady w zakresie odpłatnej dostawy towarów. Za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 rozumie się bowiem m.in. odpłatną dostawę towarów. Towarami w rozumieniu ustawy o VAT (art. 2 pkt 6) są m.in. grunty. Zatem sprzedaż działek będzie opodatkowana podatkiem VAT, pod warunkiem ze zostanie uznana za dostawę towarów i dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Definicja podatnika podatku VAT uregulowana została w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, zdefiniowaną w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługobiorców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opinii Wnioskodawcy z przytoczonej powyżej definicji wynika, iż na gruncie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą nie uznaje się wykonywania czynności, także częstotliwie (względnie z zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy), jeżeli czynności tych nie dokonuje podmiot w ramach swojej działalności w charakterze producenta, handlowca, usługodawcy, rolnika względnie osoby wykonującej wolny zawód. Oznacza to, że warunkiem niezbędnym do uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód.

W przypadku Wnioskodawców o prowadzeniu działalności handlowej w zakresie obrotu działkami nie może być mowy. Działki zostały bowiem nabyte na własne potrzeby Wnioskodawców i stanowią ich prywatny majątek. Zarówno dokonana jak i planowane transakcje nie są efektem podjęcia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na handlu nieruchomościami lecz zmiany planów życiowych.

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawcy dokonują sprzedaży swoich prywatnych działek, które nabyte zostały przez nich do celów prywatnych a nie handlowych, bez znaczenia jest to że sprzedaż ta zostanie dokonana wieloma umowami zawartymi z wieloma nabywcami.

Zdaniem Strony również z przepisów Dyrektywy 2006/112 wynika, iż sporadyczność i okazjonalność czynności (względnie jednorazowe ich wykonanie) pozwała na traktowanie danej osoby jako podatnika VAT wyłącznie w przypadku, gdy te sporadyczne (bądź jednorazowe) czynności są czynnościami wykonywanymi w związku z działalnością producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a takie działalności osób wykonujących wolne zawody. Innymi słowy Dyrektywa - podobnie zresztą jak art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - nie pozwała na opodatkowanie czynności chociażby mogła być ona zdefiniowana jako dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu odpowiednio art. 7 i 8 ustawy o VAT, jeżeli nie jest ona wykonywana w ramach działalności producentów, usługodawców, handlowców itp.

Co więcej, z przepisu art. 2 (1) (a) Dyrektywy wynika, iż odpłatna dostawa towarów na terytorium danego państwa członkowskiego podlega opodatkowaniu, jeżeli jest dokonana przez podatnika działającego w takim charakterze. Innymi słowy, nie zawsze transakcja dokonywana przez osobę będącą formalnie zarejestrowanym podatnikiem, względnie będącym podatnikiem w odniesieniu do innych czynności, będzie podlegała opodatkowaniu. Będzie ona opodatkowana tylko wówczas, gdy osoba jej dokonująca działa w charakterze podatnika.

Skoro więc w opinii Strony dla potrzeb planowanej sprzedaży działek Wnioskodawca nie będzie podatnikiem, gdyż sprzedaż ta nie zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej, z tego powodu planowana transakcja nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Podkreślenia wymaga fakt, iż art. 5 ust. 1 ustawy o VAT nie zawiera regulacji uzależniającej opodatkowanie danej transakcji od dokonania jej przez osobę będącą podatnikiem. Jednocześnie, co istotne, przepis art. 2 ust. 1a Dyrektywy ma charakter obligatoryjny, powinien być więc zaimplementowany do polskiej ustawy o VAT. Implementacja ta, w rozumieniu Strony, nie nastąpiła.

Kwestia ta ma o tyle kluczowe znaczenie, że w przypadku błędnej bądź też nieterminowej implementacji rozwiązań Dyrektywy przez instytucje krajowe możliwe jest bezpośrednie zastosowanie przepisów - zarówno przez podatników, jak i organy podatkowe danego państwa.

Podsumowując powyższe Wnioskodawca stwierdza, iż zarówno z przepisów ustawy o VAT jak i Dyrektywy wynika brak obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług zarówno już dokonanej jak i planowanej transakcji sprzedaży działek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez pojęcie towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych uregulowań wynika, iż dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedawcy można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Przy czym należy zaznaczyć, że chodzi o czynności noszące znamiona działalności gospodarczej i o podmiot działający w charakterze podatnika, a nie o czynności podjęte przez zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług i zarejestrowaną działalność gospodarczą.

Oznacza to, iż zarówno wykonywanie zarejestrowanej działalności gospodarczej, jak i wykonywanie innych czynności w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, przesądzają o opodatkowaniu tych czynności podatkiem od towarów i usług. Zatem, podmiot wykonujący pewne czynności poza prowadzoną działalnością lub który nie prowadzi zarejestrowanej działalności, jest zobowiązany w pewnych okolicznościach do zapłaty podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50 000 złotych (do dnia 31 grudnia 2007 r. kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro). Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Zwolnienia tego, zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy, nie stosuje się do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zakupił grunt przeznaczony pod zabudowę, który następnie sprzedał oraz zakupił grunt leśny, który zamierza scalić, dokonać przeklasyfikowania na grunt przeznaczony pod zabudowę oraz podzielić w celu dalszej odsprzedaży. Już same okoliczności sprzedaży (zakup i sprzedaż oraz kupno, scalenie, przekwalifikowanie, a następnie podział nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę i jej sprzedaż) wskazuje, iż powzięto zamiar sprzedaży działek w sposób częstotliwy. W przeciwnym razie dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

Powyższe czynności wyczerpują znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W takiej sytuacji dostawa wcześniej zakupionych i podzielonych działek kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych. W sytuacji, kiedy dokonano sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę i planowana jest sprzedaż kolejnych działek pod zabudowę, to Strona staje się podatnikiem podatku od towarów i usług z chwilą dokonania pierwszej sprzedaży.

Analiza treści wniosku wskazuje, iż dostawę działek przeznaczonych pod zabudowę charakteryzuje częstotliwość i tym samym podjęte czynności należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych. Zatem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 6 ustawy. Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%.

Strona powołuje się na polskie i europejskie orzecznictwo. Wyjaśnić należy, iż orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie mogą one być podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Orzeczenia sądów zapadają w indywidualnej sprawie i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.