IPPP1/443-6/14-2/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla sprzedaży udziału w prawie własności budynku, wraz z prawem udziału w gruncie - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla sprzedaży udziału w prawie własności budynku, wraz z prawem udziału w gruncie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący podmiotem gospodarczym, jest właścicielem budynku, stanowiącego apart-hotel, w którym znajdują się niewyodrębnione lokale - cztery apartamenty o różnej powierzchni, w tym przekraczające 150 m², garaż podziemny, infrastruktura. Dodać należy, że budowa budynku została już zakończona (budynek został wybudowany przez Wnioskodawcę).

Zgodnie z uzyskaną klasyfikacją dokonaną przez Urząd Statystyczny w Łodzi, budynek ten został uznany za "Budynek o trzech i więcej mieszkaniach" grupa 112 klasa 1122 PKOB.

Części mieszkalne budynku to wysokiego standardu apartamenty mieszkalne, z zapleczem kuchennym oraz sanitarnym. Części wspólne to klatka schodowa z holem, basen, miejsca postojowe w garażu, strych, pralnia i suszarnia. W budynku nie ma lokali użytkowych ani usługowych.

Zgodnie z interpretacją indywidualną otrzymaną w 2012 r. przez Wnioskodawcę (sygn. IPPP2/443-720/12-2/MM z 6 września 2012 r.), do dostawy tak opisanego budynku w trakcie budowy, należało zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8%. Po pierwsze dlatego, że zgodnie ze stanowiskiem GUS, obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany, może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zaś w chwili sprzedaży, obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku, jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych. W konsekwencji, dostawa budynku mieszkalnego wielorodzinnego sklasyfikowanego pod symbolem PKOB 11, będącego w trakcie budowy, podlega opodatkowaniu tak jak dostawa budynku. Po drugie, w interpretacji uznano za bez znaczenia fakt, że niektóre z lokali znajdujących się w tym budynku przekraczać będą 150 m² powierzchni użytkowej - przedmiotem dostawy nie był bowiem pojedynczy lokal mieszkalny, ani budynek mieszkalny jednorodzinny. W konsekwencji, dostawa budynku w budowie podlegała opodatkowaniu według obniżonej stawki podatku 8%.

Wnioskodawca dokończył budowę, a obecnie zamierza sprzedać budynek, przy czym nabywcami byłyby dwa podmioty: osoba fizyczna oraz spółka osobowa. Lokale nadal nie zostały w budynku wyodrębnione. Umowa sprzedaży byłaby skonstruowana w taki sposób, że każdemu nabywcy zostanie sprzedany udział wynoszący 1/2 prawa własności budynku wraz z udziałem w prawie do gruntu związanego z budynkiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż udziału w prawie własności budynku, wraz z prawem udziału w gruncie związanym z tym budynkiem, będzie dostawą towaru, zgodnie z ustawą VAT.

2. Czy sprzedaż udziału w prawie własności opisanego wyżej budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki obniżonej 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Sprzedając każdemu z nabywców po #189; prawa własności do budynku oraz po #189; prawa przysługującego do gruntu związanego z budynkiem, dokonuje on dostawy towaru w postaci "części" budynku. Innymi słowy, transakcja taka musi być uznana za dostawę towaru na rzecz każdego z nabywców, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), a nie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy VAT - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów zaś, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl z kolei art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

Jakkolwiek udział w rzeczy jest prawem o charakterze niematerialnym, to jednak udział w prawie do rzeczy oznacza władztwo nad tą rzeczą. Zwrócić należy uwagę, że przeniesienie udziału we własności nieruchomości prowadzi w istocie do takiego samego skutku jak przeniesienie własności takiej nieruchomości. W obu przypadkach dochodzi do spełnienia podstawowej przesłanki z definicji dostawy towaru zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy VAT tj. do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. De facto taka sama czynność, czyli wyzbycie się przez właściciela własności nieruchomości, nie powinna być traktowana odmiennie zależnie od tego, ilu jest kupujących, tzn. w przypadku jednego kupującego sprzedawany byłby towar - nieruchomość (dostawa), a w przypadku kilku kupujących sprzedawane byłyby prawa udziałowe do nieruchomości (kilka usług).

Nie można tutaj zdaniem Wnioskodawcy kierować się wyłącznie cywilistycznym charakterem udziału w rzeczy, ale tym, co na gruncie ustawy VAT daje nabycie udziału w rzeczy. Zaś niewątpliwie nabycie udziału w rzeczy daje nabywcy prawo do dysponowania nią jak właściciel, choć z pewnymi ograniczeniami wynikającymi z istoty współwłasności. Taki jest gospodarczy charakter tej czynności. Skoro zatem w następstwie odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości dochodzi do odpłatnego przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, to nie ma podstaw do uznania, iż mamy do czynienia ze świadczeniem usługi.

Prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę, w związku z istniejącymi w orzecznictwie rozbieżnościami, rozstrzygnął NSA w swojej uchwale z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11. Dodatkowo skład orzekający wskazał, że zróżnicowanie skutków podatkowych w przypadku przyjęcia, że mamy do czynienia przy sprzedaży udziału z usługą, a przy rozporządzeniu własnością z dostawą, prowadzi do naruszenia konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa. Nie występują bowiem istotne przesłanki umożliwiające odmienne podatkowo traktowanie stron tych stosunków prawnych. Zdaniem NSA, uznanie sprzedaży udziału w nieruchomości za usługę, godziłoby w zasadę racjonalnego ustawodawcy, która musi być uwzględniana w demokratycznym państwie prawnym.

Zdaniem zatem Wnioskodawcy, z punktu widzenia prawa podatkowego, a w szczególności podatku VAT, sprzedaż udziałów w budynku należy traktować tak jak dostawę towarów (budynku). Transakcja taka skutkuje faktycznie przeniesieniem prawa własności nieruchomości i dlatego przy sprzedaży udziałów należy zastosować taką stawkę VAT jak przy sprzedaży nieruchomości, której udział dotyczy. Oczywiście, ponieważ zgodnie z ustawą VAT, w przypadku dostawy budynków trwale związanych z gruntem lub posadowionych na gruncie w użytkowaniu wieczystym, nie wyodrębnia się wartości gruntu, to dostawa budynku wraz z gruntem (prawem do gruntu) jest jednolitą transakcją. Ergo, dostawa udziału w budynku wraz z odpowiednim udziałem w gruncie, jest także jednolitą transakcją, opodatkowaną na zasadach przewidzianych dla dostawy budynku.

Ad. 2.

Mając na uwadze stanowisko przedstawione w pkt 1, sprzedaż udziału w nieruchomości podlega takiej samej stawce podatku VAT, jakiej podlegałaby sprzedaż nieruchomości jako takiej. Zdaniem zaś Wnioskodawcy, stawka ta będzie wynosiła w interpretowanym stanie faktycznym 8%.

Według Wnioskodawcy, stawka podatku VAT nie może ulec zmianie w porównaniu ze stawką właściwą na moment nabycia przez niego budynku, ponieważ nie uległ zmianie charakter budynku, poza tym, że został on wykończony (jego budowa zakończyła się). Dojdzie zatem do dostawy towaru w ramach pierwszego zasiedlenia.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy VAT, stawka podstawowa podatku od towarów i usług wynosi 22%, jednakże, zarówno w treści ustawy, jaki przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku. I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12.

Na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 wynosi 23%, a stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, wynosi 8%.

Przepis art. 41 ust. 12 ustawy VAT stanowi, że obniżoną stawkę VAT (a więc stawkę 8% w okresie 1 stycznia 2011 r. - 31 grudnia 2013 r.) stosuje się do dostawy, budowy, (...) obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawiera przepis art. 41 ust. 12a ustawy VAT: przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl zastrzeżenia, budownictwem takim nie są budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² i lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego "rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11."

Niewątpliwie w interpretowanej sytuacji nie mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Nie będziemy także mieli do czynienia ze zbywaniem udziałów w poszczególnych lokalach mieszkalnych, ponieważ nie zostały one wyodrębnione i nie stanowią samodzielnego przedmiotu obrotu. Przedmiotem obrotu nadal pozostaje budynek mieszkalny jako taki, obejmujący powierzchnię mieszkalną i części wspólne, związane z funkcjami mieszkalnymi budynku.

Niezależnie jednak od tego, że zdaniem Wnioskodawcy powierzchnia budynku, odpowiadająca niewyodrębnionym lokalom przekraczającym powierzchnię użytkową 150 m², nie mogłaby podlegać w razie zbycia udziału w budynku (dostawy) odpowiedniemu wyłączeniu z opodatkowania według stawki obniżonej 8%" zasadniczym pozostaje odpowiedź na pytanie, czy budynek jako taki jest obiektem budownictwa mieszkaniowego, objętym społecznym programem mieszkaniowym.

Niewątpliwie obiektami takimi są, jak wyżej wskazano, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Co do zasady są to budynki mieszkalne, a wśród nich budynki mieszkalne jednorodzinne (111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113). Jak zaś podkreślono w opisie stanu faktycznego, budynek, który nabył Wnioskodawca i którego charakter się nie zmienił, został zaklasyfikowany przez Urząd Statystyczny do działu 11, grupy 112, klasa 1122 - Budynki mieszkalne, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że jest on właścicielem i zamierza zbyć udziały w budynku objętym społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy VAT. Cytując stanowisko organu klasyfikacyjnego, "wymieniony w piśmie budynek w którym przeważająca część powierzchni użytkowej (powyżej 50% całkowitej powierzchni użytkowej) przeznaczona będzie na cele mieszkalne (mieszkania w ilości powyżej dwóch), mieści się w grupowaniu PKOB grupa 112 klasa 1122 "Budynki o trzech i więcej mieszkaniach" jest on więc budynkiem mieszkalnym.".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Celem uzupełnienia nadmienić należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r. zmieniła się treść art. 146a pkt 1 ustawy: "W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%", jednakże powyższa zmiana nie wpływa na prawidłowość przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska.

Organ podatkowy zaznacza, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności przedstawionej przez Spółkę klasyfikacji obiektu budowlanego. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Do zaklasyfikowania danego towaru bądź usługi do odpowiedniego grupowania nie są kompetentne organy podatkowe, gdyż obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania do właściwego grupowania statystycznego - w tym przypadku PKOB - spoczywa na Wnioskodawcy. W związku z powyższym, niniejszą interpretację wydano w oparciu o wskazane w zdarzeniu przyszłym grupowanie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.