IPPP1/443-597/12-2/PR - Ustalenie stawki podatku dla dostawy fosforanów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2012 r. (data wpływu 10 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy fosforanów - jest prawidłowe.

W dniu 10 lipca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy fosforanów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest producentem i dystrybutorem wyrobów z surowców mineralnych. Klientami Spółki są między innymi firmy z branży papierniczej, przemysłu spożywczego i agrotechnicznego oraz producenci farb i lakierów, tworzyw sztucznych, chemii budowlanej, szkła i ceramiki.

Spółka zamierza zakupić do dalszej odsprzedaży między innymi fosforan jednowapniowy o wzorze chemicznym Ca (H2PO4) 2xH2O oraz fosforan wapniowo-sodowy o wzorze chemicznym CaNaP (dalej łącznie jako "Fosforany"), które w karcie produktu oznaczane są jako materiały paszowe. Spółka w karcie produktu określa następujące zastosowanie i zalecenia w stosowaniu: "Fosforan wapniowo-sodowy (odpowiednio jednowapniowy) nadaje się do produkcji zarówno pasz mineralnych jak i przemysłowych mieszanek paszowych, w premiksach i koncentratach oraz paszach pełnoporcjowych i uzupełniających. Ilość fosforu bilansowanego w dawce zależy od gatunku, rasy, wieku, produkcyjności zwierząt, od zawartości tego pierwiastka w innych składnikach paszy oraz od stosunku Ca:P"

Z uwagi na deklarowane przez Spółkę w karcie produktu zastosowanie nabywcami Fosforanów będą głównie:

* producenci mieszanek paszowych, premiksów i koncentratów paszowych;

* dystrybutorzy materiałów paszowych;

* podatnicy podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej produkujący mieszanki paszowe na własne potrzeby.

Fosforany powyższe zakwalifikowane zostały przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) w grupowaniu PKWiU 20.13.42.0 tj. "Podfosforany, fosforyny, fosforany i polifosforany oraz azotany, z wyłączeniem azotanu potasu".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku od towarów i usług (VAT) winna zastosować Spółka przy sprzedaży opisanych w stanie faktycznym Fosforanów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z załącznikiem nr 3 poz. 55 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej "uVAT") przy sprzedaży opisanych w stanie faktycznym Fosforanów, oznaczonych w kartach produktu jako materiał paszowy, należy zastosować obniżoną stawkę podatku od towarów i usług (dalej: "VAT") w wysokości 8% (7% po dniu 31 grudnia 2013 r.) bez względu na nabywcę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 uVAT, podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23% (22% po dniu 31 grudnia 2013 r.). Wśród towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług tj. podlegających opodatkowaniu według stawki obniżonej 8% (7% po dniu 31 grudnia 2013 r.) znajdują się w pozycji 55 "Podfosforany, fosforyny, fosforany i polifosforany oraz azotany, z wyłączeniem azotanu potasu - wyłącznie związki fosforowe do mieszanek paszowych."

Według obniżonej stawki opodatkowane są więc towary podlegające grupowaniu ex 20.13.42.0 (symbol PKWiU 2008), o ile są one przeznaczone do mieszanek paszowych.

Zgodnie z definicją legalną, "mieszkanka paszowa" oznacza mieszaninę złożoną z co najmniej dwóch materiałów paszowych, zawierającą dodatki paszowe lub ich niezawierającą, przeznaczoną do doustnego karmienia zwierząt, w postaci mieszanek paszowych pełnoporcjowych lub uzupełniających (art. 4 pkt 6 ustawy z dnia 22 lipca 2006 r. o paszach w związku z art. 3 ust. 2 lit. h Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 767/2009 z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie wprowadzania na rynek i stosowania pasz).

Przedmiotowe Fosforany przeznaczone są bezpośrednio do mieszanek paszowych, ale także do tzw. premiksów i koncentratów, które dopiero w dalszych procesach produkcyjnych (mieszanie) są elementem (składnikiem) mieszanek paszowych pełnoporcjowych.

"Premiksy" to mieszanki dodatków paszowych lub mieszanki jednego lub więcej dodatków paszowych z materiałami paszowymi lub wodą stosowanymi jako nośniki, nieprzeznaczone do bezpośredniego żywienia zwierząt (art. 4 pkt 8 ustawy z dnia 22 lipca 2006 r. o paszach w związku z art. 2 ust. 2 lit. e Rozporządzenia (WE) nr 1831/2003 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 sierpnia 2003 r. w sprawie dodatków stosowanych w żywieniu zwierząt).

Z przytoczonego powyżej brzmienia pozycji 55 załącznika nr 3 do uVAT wynika jedynie, że Fosforany winny być przeznaczone do mieszanek paszowych. Istotne z punktu widzenia tej regulacji jest więc paszowe przeznaczenie Fosforanów (co deklaruje Spółka w kartach produktu). Podkreślenia wymaga, że ustawodawca nie wskazuje tu na wymóg bezpośredniości. Formułowanie dodatkowego wymogu bezpośredniości przeznaczenia towaru stałoby w jawnej sprzeczności z literalnym brzmieniem powyższej regulacji.

Za taką interpretacją wskazanych przepisów przemawia również wyinterpretowana przez Trybunał Konstytucyjny z art. 2 Konstytucji RP zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika/płatnika (in dubio pro tributario / in dubio contra fiscum). Podatnik nie może być obciążany obowiązkiem podatkowym, który nie jest możliwy do przewidzenia na podstawie przepisów prawa podatkowego (wyrok NSA z 24 listopada 1999 r. I SA/Wr 1093/98, niepubl.).

W związku z powyższym uznać należy, że obniżona stawka podatku VAT winna mieć zastosowanie do wszystkich wymienionych w stanie faktycznym Fosforanów, także tych które trafiają do mieszanek paszowych pośrednio, tj. w formie premiksów i innych tego typu produktów.

Zgodnie z § 7 ust. 4 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obniżoną do wysokości 8% stawkę podatku stosuje się również do dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu związków fosforowych do mieszanek paszowych (PKWiU ex 20.13.42.0), (CN 2835) wyłącznie przeznaczonych do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz, jeżeli ich nabywcą jest podatnik podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej.

Jak słusznie jednak wskazuje Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych "Z uwagi na fakt, że obniżona stawka podatku na dostawę produktów sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU ex 20.13.42.0 została w przepisach podatkowych wymieniona w dwóch aktach prawnych, tj. w ustawie oraz rozporządzeniu, należy przyjąć, iż dostawa związków fosforanowych polega opodatkowaniu preferencyjną stawką 8% na podstawie załącznika nr 3 do ustawy, bez spełnienia dodatkowych warunków wynikających z rozporządzenia, tj. bez względu na nabywcę" (interpretacja indywidualna z dnia 6 lutego 2012 r., sygn. ILPP2/443-1533/11-3/Akr).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 5a. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Wskazać jednak należy, iż zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (aktualnie 8%), ustawodawca zawarł w poz. 55 produkty objęte symbolem PKWiU ex 20.13.42.0 o nazwie "podfosforany, fosforyny, fosforany i polifosforany oraz azotany, z wyłączeniem azotanu potasu - wyłącznie związki fosforowe do mieszanek paszowych".

Zgodnie z pkt 1 objaśnień do załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Przez PKWiU ex - zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "Towar (grupa towarów)". Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania.

W związku z powyższym, istotnym w przedmiotowej sprawie jest właściwe zaklasyfikowanie według PKWiU sprzedawanych przez Wnioskodawcę wyrobów.

Ponadto zgodnie z treścią § 7 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, obniżoną do wysokości 8% stawkę podatku stosuje się również do dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu, związków fosforowych do mieszanek paszowych (PKWiU ex 20.13.42.0), (CN 2835).

W myśl § 5 rozporządzenia, przepis ust. 4 stosuje się:

Na podstawie § 6 rozporządzenia, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5, powinno zawierać również:

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest producentem i dystrybutorem wyrobów z surowców mineralnych i zamierza zakupić do dalszej odsprzedaży między innymi fosforan jednowapniowy oraz fosforan wapniowo-sodowy, które w karcie produktu oznaczane są jako materiały paszowe. W opinii Spółki wspomniane Fosforany znajdują zastosowanie do produkcji pasz mineralnych, przemysłowych mieszanek paszowych, w premiksach i koncentratach oraz paszach pełnoporcjowych i uzupełniających. Nabywcami Fosforanów będą głównie producenci mieszanek paszowych, premiksów i koncentratów paszowych, dystrybutorzy materiałów paszowych, a także podatnicy podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej produkujący mieszanki paszowe na własne potrzeby. Wnioskodawca wskazał, iż rzeczone Fosforany zakwalifikowane zostały przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) w grupowaniu PKWiU 20.13.42.0 tj. "Podfosforany, fosforyny, fosforany i polifosforany oraz azotany, z wyłączeniem azotanu potasu".

Z uwagi na fakt, że obniżona stawka podatku na dostawę produktów sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU ex 20.13.42.0 została w przepisach podatkowych wymieniona w dwóch aktach prawnych, tj. w ustawie oraz rozporządzeniu, należy przyjąć, iż dostawa związków fosforanowych podlega opodatkowaniu preferencyjną 8% na podstawie załącznika nr 3 do ustawy, bez spełnienia dodatkowych warunków wynikających z rozporządzenia, tj. bez względu na nabywcę oraz na przeznaczenie.

Reasumując, z uwagi na powołane uregulowania oraz opis przedstawiony we wniosku, z którego wynika, iż Wnioskodawca jest dostawcą produktów sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 20.13.42.0 - Podfosforany, fosforyny, fosforany i polifosforany oraz azotany, z wyłączeniem azotanu potasu należy uznać, że ich dostawa będzie opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z poz. 55 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towarów do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane w złożonym wniosku. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.