IPPP1-443-595/07-2/JB - Udzielanie przez bank pożyczek ze środków ZFŚS a zwolnienie z podatku VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2007 r. (data wpływu 3 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2007 r. (data nadania) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności odpłatnego udzielania pożyczek swoim pracownikom/emerytom ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.). Do podstawowej działalności Banku należy przyjmowanie depozytów pieniężnych i udzielanie kredytów w oparciu o prowadzone rachunki bankowe depozytowe i kredytowe. Poza działalnością podstawową Bank udziela między innymi odpłatnie (oprocentowanych) pożyczek mieszkaniowych swoim pracownikom/emerytom ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Udzielanie pożyczek mieszkaniowych pracownikom/emerytom Banku ze środków ZFŚS Bank traktuje jako usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z tytułu której obrót stanowią odsetki należne, tj. zapłacone lub wymagalne. Kwota odsetek zwiększa kwotę sprzedaży zwolnionej w deklaracji VAT-7 oraz uczestniczy w ustaleniu współczynnika struktury sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Bank postępuje słusznie traktując udzielanie pożyczek na cele mieszkaniowe ze środków ZFŚS jako usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną od podatku VAT uwzględniając obroty z tego tytułu w deklaracji VAT-7 oraz w ustaleniu proporcji określonej według przepisów art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. udziału obrotu z tytułu czynności, w związku którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi Bankowi przysługuje oraz z którymi Bankowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego?

Zdaniem wnioskodawcy udzielanie pożyczek z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz pobieranie odsetek od tych pożyczek Bank traktuje jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Swoje stanowisko popiera opinią Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2006 r. (sygn. 1471/NUR1/443-345/06/AP). Usługi pośrednictwa finansowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika Nr 4 do ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Obrót z tego tytułu powinien zostać udokumentowany fakturą wewnętrzną oraz uwzględniony w ewidencji dostaw i deklaracji VAT-7 jako sprzedaż zwolniona. Ponieważ udzielanie pożyczek ze środków ZFŚS następuje w sposób ciągły Bank nie może traktować tej usługi jako usługi sporadycznej, o której mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT i nie wliczać odsetek od tych pożyczek do całkowitego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ww. ustawy. Przy czym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jak wynika z treści art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) przez działalność socjalną rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form krajowego wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej (rzeczowej lub finansowej), a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Ustawa o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych wyraźnie definiuje funkcję pracodawcy jako podmiotu świadczącego usługę.

Na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych składają się pieniądze pracowników, niemniej jednak pracodawca obracający tymi pieniędzmi i pobierający odsetki od udzielonych pożyczek staje się podmiotem świadczącym usługi udzielania pożyczek. W świetle powyższego usługę tę należy rozpoznać jako odpłatne świadczenie usług, mieszczące się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku Nr 4 do ustawy. W pozycji 3 przedmiotowego załącznika "wykaz usług zwolnionych od podatku" wymienione są usługi zgrupowane pod symbolem PKWiU - sekcja J ex 65-67, tj. usługi pośrednictwa finansowego. Wyszczególnione w tej pozycji wyłączenia z możliwości korzystania ze zwolnienia, nie obejmują jednak usług udzielania pożyczek pieniężnych, które świadczone są poza systemem bankowym.

Nadmienić należy, iż obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul., 93-176 Łódź. Zatem to Bank ma obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania czynności polegających na udzielaniu pracownikom oprocentowanych pożyczek mieszkaniowych ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, a w razie wątpliwości może zwrócić się w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Jeżeli zatem Wnioskodawca udzielając pożyczek swoim pracownikom/emerytom wykonuje działalność usługową określoną w grupowaniu 65-67 jako usługa pośrednictwa finansowego, nie objęta żadnym z wyłączeń, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przypadku zawarcia umowy pożyczki podlegającej oprocentowaniu, obrotem na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest kwota należna z tytułu sprzedaży usług finansowych pomniejszona o kwotę należnego podatku tj. kwota należnych pożyczkodawcy odsetek.

Biorąc powyższe pod uwagę, obrót z tytułu wykonywanych czynności winien być udokumentowany fakturą VAT (na zasadach ogólnych z uwzględnieniem zapisu art. 106 ust. 4 ustawy) oraz uwzględniony w ewidencji dostaw i wykazany w deklaracji VAT-7 jako sprzedaż zwolniona.

Stanowisko Banku w zakresie dokumentowania fakturą wewnętrzną wykonanych czynności należy uznać za błędne. Przepis art. 106 ust. 7 ustawy o VAT wymienia przypadki, w których wystawia się faktury wewnętrzne. Są to: czynności wymienione w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, dostawa towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, import usług, a także zwrot kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Zawarte w treści tego przepisu wyszczególnienie nie zawiera świadczenia usług pośrednictwa finansowego, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT są zwolnione od podatku VAT. Zastosowanie będzie tu miał przepis § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), z którego wynika, że zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT" a także przepisy art. 106 ust. 1 i 4 ww. ustawy, tzn. podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonane sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku (...) Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jeśli podatnik wykorzystuje nabywane usługi i towary zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi prawo to nie przysługuje (np. czynności opodatkowanych i zwolnionych), powinien odrębnie określić kwoty podatku naliczonego związane czynnościami w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 cyt. ustawy). Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego o których mowa wyżej, podatnik ma prawo pomniejszyć podatek należny tylko o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego (art. 90 ust. 2 cyt. ustawy). W celu skorzystania z uprawnienia do tzw. częściowego odliczenia podatku naliczonego, należy ustalić właściwą proporcję, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 3-10 ww. ustawy. Artykuł 90 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja (art. 90 ust. 4 cyt. ustawy). Ponadto w myśl art. 90 ust. 6 ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku Nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wskazuje jak należy definiować pojęcie "sporadycznie" i odwołać się należy do definicji słownikowej tego pojęcia. W ujęciu słownikowym "sporadyczny" oznacza zjawiający się rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie.

Podatnik we wniosku wskazuje, że udzielanie pożyczek ze środków ZFŚS następuje w sposób ciągły, zatem przepis art. 90 ust. 6 ustawy o VAT nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że obroty uzyskane z tytułu odsetek od pożyczek udzielanych w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, będą miały wpływ na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.